Você que faz planejamento societário com fito a redução da carga tributária não pode deixar de ler a Resposta à Consulta nº 14.805/2017. Nesta Resposta, a Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP) traz alguns esclarecimentos a respeito da possibilidade de o estabelecimento incorporador absorver saldos credores de ICMS do estabelecimento incorporado quando da realização da incorporação de uma sociedade por outra.
Porém, vale mencionar que o entendimento exarado nesta Resposta à Consulta somente aproveita ao consulente (ao contribuinte que formalizou a consulta), sendo assim, os demais contribuintes que quiserem se resguardarem no manto da legislação, recomendamos que formalize seu próprio processo formal de consulta. Além disso, caso à Resposta vá de encontro com o entendimento da empresa consulente, recomendamos o ingresso de ação junto ao Poder Judiciário a fim de obter respaldo jurídico, haja vista a legislação paulista ser omissa quanto à possibilidade de transferência do saldo credor do ICMS existente na escrita fiscal quando da extinção do estabelecimento cindido, fusionado ou incorporado.
Para que se processe a incorporação deverão ser observadas, entre outras, as formalidades previstas no artigo 227 da Lei nº 6.404/1976:
A fim de facilitar o entendimento do conceito de incorporação, "desenhamos" abaixo um esquema dessa forma de reorganização societária:
Conforme podemos observar, na incorporação, a sociedade incorporada (empresa "AB") é absorvida (incorporada) pela empresa incorporadora (empresa "C"). A nova empresa criada a partir desta incorporação (empresa "ABC") assumirá todos os deveres e obrigações da empresa incorporada (empresa "AB").
O direito brasileiro prevê outras formas para as pessoas jurídicas (empresas) efetuarem reorganizações societárias, além da incorporação analisada no subcapítulo 2.1 acima, dentre as quais a transformação, a fusão e a cisão. Por meio de tais operações, as empresas mudam de tipo societário, aglutinando-se ou dividindo-se, visando os sócios a dotar a respectiva sociedade de perfil mais adequado à realização do seu objeto social.
RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 14805/2017, de 03 de Março de 2017.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 08/03/2017.
Ementa
ICMS - Operação de incorporação - Créditos de ICMS existentes na escrita fiscal do estabelecimento incorporado - Impossibilidade de transferência de crédito por incorporação de estabelecimento descontinuado.
I. Na incorporação, quando o estabelecimento, de forma integral, permanecer em atividade, os créditos existentes na respectiva escrita fiscal devem continuar válidos e passíveis de aproveitamento sob a titularidade da empresa incorporadora.
II. Tendo em vista que, devido à incorporação, é necessário alterar tanto a inscrição do estabelecimento no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas do Ministério da Fazenda (CNPJ), quanto sua Inscrição Estadual (IE) no Cadastro de Contribuintes do ICMS, o contribuinte, antes de qualquer alteração, deverá obter, junto ao Posto Fiscal de vinculação desse estabelecimento, orientação sobre os procedimentos a serem seguidos para o aproveitamento dos créditos pela empresa incorporadora.
III. A descontinuidade do estabelecimento, após a incorporação, com a transferência de ativos para outro, configura encerramento das atividades do estabelecimento e, em razão do princípio da autonomia dos estabelecimentos, outro estabelecimento que receba seus ativos não lhe sucede em sua escrita fiscal.
Relato
1. A Consulente, por sua CNAE (20.71-1/00), de tintas, vernizes, esmaltes e lacas, ingressa com sucinta consulta questionando, em suma, acerca dos procedimentos para a transferência de saldo credor ICMS do estabelecimento incorporado para o incorporador (absorção do saldo credor pelo estabelecimento incorporador).
2. Nesse contexto, a Consulente informa que irá incorporar outra empresa também situada neste Estado de São Paulo. Dessa feita, em virtude de o incorporador suceder o incorporado em direitos e obrigações, e tendo em vista que o estabelecimento incorporado mantém saldo credor em sua escrita fiscal, questiona os procedimentos para transferência desse saldo credor para o estabelecimento incorporado.
3. Além disso, a Consulente relata, sem maiores explanações, que iniciou a transferência e montagem de maquinários e estoques de matéria prima e produtos acabados para o local da incorporadora, em razão do final do contrato de locação da empresa a ser incorporada. Sendo assim, expõe que, até o momento, a empresa incorporadora está servindo tão somente para guarda do material até que o processo legal de incorporação seja finalizado. Desse modo, informa que, para o envio das mercadorias, emite Nota Fiscal com o CFOP 5.949, destacando o ICMS e consignando em dados adicionais que as mercadorias estão sendo remetidas devido ao processo de incorporação. Por fim, esclarece que empresa incorporadora não se aproveitou do crédito dessas entradas, já que o processo jurídico de incorporação ainda não foi concluído. Assim, questiona se o procedimento está correto e, em caso negativo, qual deveria adotar.
Interpretação
4. De plano, cumpre registrar que a transferência integral de estabelecimento, ou seja, aquela na qual o estabelecimento incorporado permanecerá desenvolvendo as suas atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., é hipótese de transferência de titularidade de estabelecimento, conforme prevê o artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996.
5. Sendo esse o caso, a mudança de titularidade deve ser comunicada à Secretaria da Fazenda (inciso I e parágrafo único do artigo 25 do RICMS/2000) e, em virtude dos procedimentos decorrentes do sistema de cadastro sincronizado de contribuintes da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo e da Secretaria da Receita Federal, realizados eletronicamente, a alteração de inscrição no Cadastro Nacional de Pessoas Jurídicas do Ministério da Fazenda - CNPJ acarreta, necessariamente, alteração da Inscrição Estadual no correspondente Cadastro de Contribuintes do ICMS (vide artigo 12, incisos I, "c" e "d", e III, "b", do Anexo III da Portaria CAT-92/1998).
6. Se o estabelecimento a ser incorporado/adquirido possuir créditos de ICMS em sua escrita fiscal, a incorporadora/adquirente terá direito a tais créditos na escrita fiscal desse mesmo estabelecimento, após incorporado, pois passam a pertencer a ela, visto que se tornará a nova titular do estabelecimento.
7. No entanto, como o estabelecimento incorporado terá um novo número de inscrição estadual, para que tais créditos possam ser devidamente transferidos, tendo em vista a vedação prevista no artigo 69, II, do RICMS/2000 ("é vedada a restituição ou a autorização para aproveitamento, de saldo de crédito existente na data do encerramento das atividades de qualquer estabelecimento"), a Consulente deverá obter orientação junto ao Posto Fiscal quanto aos procedimentos a serem seguidos, relativamente à transferência dos créditos existentes na escrita fiscal do estabelecimento incorporado para a escrita fiscal do novo titular (conforme previsto no §2º do artigo 15 do RICMS/2000, "entende-se como autônomo cada estabelecimento do mesmo titular, ainda que simples depósito").
8. Sugere-se, por cautela, que não sejam encerradas as atividades do estabelecimento incorporado antes de obter a orientação necessária quanto aos créditos existentes na escrita fiscal, considerando o disposto no inciso II do artigo 69 do RICMS/2000.
9. Isso posto, salienta-se que a esta Consultoria Tributária compete a interpretação da legislação tributária deste Estado (artigo 57, I, do Decreto 60.812/2014), porém cabe à área executiva da administração tributária a análise de cada caso concreto e respectiva orientação quanto aos procedimentos a serem adotados quando inexiste previsão legal. Portanto, no que diz respeito à operacionalização do aproveitamento de créditos de ICMS pela incorporadora, a Consulente deve seguir a orientação do Posto Fiscal de vinculação do estabelecimento incorporado. Persistindo dúvida, a Consulente poderá enviar ofício ao Posto Fiscal expondo seus questionamentos. Nesse sentido, esclareça-se que, de acordo com o artigo 43, II, do Decreto nº 60.812/2014, compete ao Posto Fiscal atender e orientar os contribuintes de sua vinculação.
10. Feitas essas considerações gerais e de praxe quanto à transferência de créditos de ICMS em operações de incorporação, cumpre reiterar, como exposto no item 4 e 6 desta resposta, que há a possibilidade de transferência de crédito de ICMS do estabelecimento incorporado para o incorporador quando se tratar de transferência integral de estabelecimento e que este continue desenvolvendo as suas atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc. Com efeito, e a bem da verdade, trata-se de manutenção do crédito na mesma unidade operacional. O que se altera é apenas a titularidade do estabelecimento, que, como entidade autônoma. continua exercendo normalmente seu objeto operacional. (Grifo nossos)
11. Tanto assim que, em tese, para fins de ICMS, na alteração de titularidade do estabelecimento, não haveria a necessidade de se alterar a inscrição estadual do estabelecimento, de modo que poderia até ser mantida, integralmente, a escrita fiscal e contábil do estabelecimento sob a nova titularidade, com os mesmos livros e documentos fiscais devidamente adaptados com os dados referentes à mudança (art. 232 do RICMS/2000 e Port. CAT 17/2006, art. 1º, III, "a"). Contudo, é apenas em virtude dos procedimentos decorrentes do sistema de cadastro sincronizado de contribuintes do Estado de São Paulo e da Receita Federal do Brasil, que, atualmente, o incorporador deve abrir nova Inscrição Estadual no Cadastro de Contribuintes do ICMS, ao passo que o incorporado deve proceder a baixa da antiga inscrição do estabelecimento (ou seja, materialmente, mantem-se o mesmo estabelecimento, alterando-se, apenas, seu titular).
12. Ocorre que, embora exposto de maneira bastante sucinta, o que se depreende do relato da Consulente, é que, ao proceder a incorporação da empresa incorporada, o estabelecimento em referência, não se manterá em atividade, sendo, portanto, material e formalmente, encerrado. Nessa medida, diante da ausência de continuidade, a Consulente não pode aproveitar o crédito que pertencia a estabelecimento outrora existente e encerrado, pois, uma vez efetivado o encerramento material das atividades do estabelecimento (distinto do encerramento formal em virtude da obtenção de novo número de inscrição estadual conforme item 11), o saldo credor de ICMS pendente na escrita fiscal, por regra, não pode ser aproveitado (artigo 69, II, do RICMS/2000). E, em virtude da autonomia dos estabelecimentos, não haveria a possibilidade de proveito e transferência, por incorporação, dos créditos para outro estabelecimento da incorporadora.
13. Por fim, recorda-se que, de acordo com o parágrafo único do artigo 116 do Código Tributário Nacional, a autoridade fiscal tem competência para desconsiderar os atos e negócios jurídicos praticados com a finalidade de dissimular a ocorrência do fato gerador da obrigação tributária. Desse modo, se porventura, verificada na situação concreta, que houve a utilização formal de negócios jurídicos eivados de vícios para encobrir materialmente outros, de natureza diversa, e assim suprimir o real fato gerador da obrigação tributária, então, esses serão passíveis de desconsideração pela autoridade administrativa, cabendo, portanto, a autuação de acordo com o fato gerador materialmente praticado.
