É mais usual a utilização deste dispositivo suspensivo na remessa de insumos para terceiros, que efetuarão a industrialização de produto destinado a posterior comercialização pelo autor da encomenda (também chamado de encomendante). Nessa industrialização, tida por encomenda, é utilizando os insumos remetidos e agregado outros de propriedade do industrializador, quando necessário.
A dúvida que sempre plaina no ar é se esse benefício suspensivo abrange a industrialização por encomenda de bem do Ativo Imobilizado (AI) do autor da encomenda. A Consultaria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP) objetivando por uma pá de cal nessa dúvida e opós provocado por contribuinte paulista manifestou entendimento sobre o assunto na Resposta à Consulta nº 16.298/2017.
De acordo com a referida Resposta à Consulta, nas operações de industrialização por encomenda de bens destinados ao Ativo Permanente do encomendante não se aplica a suspensão no lançamento do imposto de que trata o artigo 402 do RICMS/2000-SP, conforme podemos constatar na íntegra desse dispositivo consultivo abaixo publicada.
RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 16298/2017, de 15 de Setembro de 2017.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 22/09/2017.
Ementa
ICMS – Industrialização por encomenda de bem do ativo imobilizado do autor da encomenda – Autor da encomenda de outro Estado e industrializador paulista – Retorno dos insumos – Tratamento fiscal.
I. Nas operações de industrialização por encomenda de bens destinados ao ativo permanente do encomendante não se aplica a suspensão no lançamento do imposto de que trata o artigo 402 do RICMS/2000.
II. A remessa ao industrializador de matérias primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno estão albergados pela não incidência do ICMS.
III. Tratando-se de operação interestadual, deve-se consultar o fisco dos demais Estados envolvidos.
Relato
1. A Consulente, que tem por atividade a "fabricação de transformadores, indutores, conversores, sincronizadores e semelhantes, peças e acessórios", conforme CNAE 27.10-4/02, informa que participa de operação de industrialização por encomenda como industrializadora.
2. Informa que a operação envolve industrializador paulista (a Consulente) e autor da encomenda localizado no Estado do Rio de Janeiro.
3. Conforme relato, o autor da encomenda enviará à Consulente medidores de energia como insumo e o produto industrializado pela Consulente denomina-se "conjunto de transformação", que será destinado ao ativo imobilizado do autor da encomenda.
4. Afirma a Consulente que, após a industrialização, efetuará o destaque do ICMS relativo à mão de obra, bem como o relativo às matérias-primas por ela fornecidas e aplicadas no processo.
5. Por fim, apresenta dúvida sobre como deve proceder o retorno dos insumos que lhe foram remetidos pelo autor da encomenda, questionando se deve tributar os insumos ou se deve remetê-los ao autor da encomenda com ICMS suspenso.
Interpretação
6. Firme-se, em primeiro lugar, que a análise quanto à correção ou não da operação de industrialização por encomenda realizada pela Consulente não será objeto da presente resposta, uma vez que não foram fornecidos maiores detalhes sobre ela.
7. Frise-se também que estamos partindo da premissa de que o "conjunto de transformação" objeto da consulta é bem do ativo imobilizado do autor da encomenda, tal como afirmado pela Consulente.
8. Ademais, ressalte-se que estamos considerando que o autor da encomenda fornece todas - ou, senão, ao menos, as principais - matérias-primas empregadas na industrialização, enquanto ao industrializador cabe o fornecimento essencialmente da mão-de-obra, apenas com eventual acréscimo de alguma matéria-prima secundária.
9. Relativamente à situação objeto da consulta, passaremos a analisá-la segundo a legislação do Estado de São Paulo.
10. Conforme previsto na Decisão Normativa CAT nº 02/2003, a industrialização por conta de terceiro é um processo de produção com regramento tributário específico, consubstanciado nos artigos 402 a 410 do RICMS/2000. Tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse todas as mercadorias empregadas no processo de industrialização. Essa sistemática tem em vista a remessa (real ou simbólica), pelo autor da encomenda, dos insumos que serão submetidos a processo de industrialização no estabelecimento do industrializador, onde serão aplicados mão-de-obra e, eventualmente, outros insumos.
11. Insta esclarecer, ainda, que, de acordo com o disposto no item 8 da mesma Decisão Normativa CAT nº 2/2003, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda.
12. Entretanto, quanto à suspensão do ICMS, tendo em vista que o lançamento do imposto suspenso deve ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos e que, no caso em análise, não haverá subsequente saída dos produtos industrializados, já que se trata de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, não se aplica a suspensão do lançamento do ICMS, prevista no artigo 402 do RICMS/2000, à remessa de matéria-prima feita pelo autor da encomenda ao industrializador e a seu respectivo retorno.
13. Da análise dos fatos apresentados, quais sejam: (i) que na industrialização por encomenda tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 02/2003); (ii) que, no caso em análise, haverá o retorno da matéria-prima remetida pelo autor da encomenda na forma de produto acabado; e (iii) que o produto acabado é parte do ativo imobilizado do estabelecimento do autor da encomenda, observa-se que é necessário efetuar uma interpretação sistemática da legislação aplicável, para fins de determinação do tratamento tributário da remessa da matéria prima e do seu respectivo retorno.
14. Nessa direção, ressaltamos o disposto no artigo 7º do RICMS/2000, principalmente, os seus incisos IX, X e XIV, que estabelecem que: (i) não incide ICMS na saída de bem do ativo permanente; e (ii) não incide ICMS na saída e retorno de objetos de uso do contribuinte, bem como de suas partes e peças, com destino a outro estabelecimento para lubrificação, limpeza, revisão, conserto, restauração ou recondicionamento desde que os referidos bens voltem ao estabelecimento de origem (rol não-taxativo). Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, entendemos que a remessa ao industrializador de matérias primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno devem se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.
15. Frise-se também que, conforme já mencionado no item 11 da presente resposta, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda (conforme item 8 da Decisão Normativa CAT nº 2/2003).
16. Assim, em resposta, informamos que, segundo a legislação do Estado de São Paulo, na Nota Fiscal de retorno emitida pelo industrializador não deve ser destacado o ICMS correspondente aos insumos anteriormente remetidos pelo autor da encomenda, já que, como visto, trata-se de hipótese de não incidência de ICMS.
17. O industrializador (Consulente) deverá tributar normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo, bem como a mão-de-obra empregada.
18. Por fim, reiteramos que o entendimento exposto aplica-se às operações realizadas no Estado de São Paulo. Assim, considerando que o autor da encomenda está localizado em outra unidade da federação, escapa à competência desse órgão consultivo manifestar-se de forma conclusiva sobre o assunto. Nesse sentido, sugerimos que o autor da encomenda formule consulta ao fisco de seu Estado para confirmar a adoção dos procedimentos sugeridos.
