1) Introdução:

Regra geral, as eventuais irregularidades constatadas na emissão de documentos fiscais podem ser sanadas mediante cancelamento do respectivo documento, entretanto, essa possibilidade somente é permitida quando o erro for percebido antes da ocorrência do fato gerador do ICMS, como, por exemplo, antes da saída das mercadorias do estabelecimento remetente. Na hipótese de cancelamento, cumpre ao contribuinte conservar em talonário, formulário contínuo ou jogos soltos, todas as vias da Nota Fiscal cancelada com declaração dos motivos determinantes do cancelamento e com referência, se for o caso, ao novo documento fiscal emitido.

Já no caso de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), Modelo 55, seu cancelamento somente será deferido: i) caso não tenha ocorrido à circulação da mercadoria ou a prestação do serviço e; ii) tenha decorrido período de tempo de no máximo 24 (vinte e quatro) horas desde a concessão da Autorização de Uso da NF-e.

Registra-se, ainda, que o Pedido de Cancelamento de NF-e transmitido à Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo (Sefaz/SP) será recebido fora do prazo regulamentar, em até 480 (quatrocentos e oitenta) horas do momento da concessão da Autorização de Uso da NF-e.

Já as irregularidades constatadas após a ocorrência do fato gerador do ICMS, tais como diferenças no valor da operação ou prestação, diferenças de quantidades, erros de cálculo, destaque a menor de imposto, entre outros, devem ser sanadas observando-se os procedimentos específicos previstos na legislação do imposto, de acordo com o período em que for verificado o fato.

Cabe ao contribuinte do ICMS, assim que constatado a divergência no documento fiscal proceder com sua regularização, caso contrário, poderá ser autuado com aplicação de multa punitiva que pode chegar a 100% (cem por cento) do valor da operação ou prestação.

O contribuinte não pode alegar falta de procedimentos claros para regularização de documentos fiscais, pois existem várias "ferramentas" a sua disposição, entre elas o cancelamento da Nota Fiscal, a emissão de Carta de Correção ou Comunicado de Irregularidade, emissão de Nota Fiscal Complementar (NFC), entre outros.

Vale observar que a legislação paulista não permite a utilização de Carta de Correção, em papel ou eletrônica, para a regularização de erro acorrido na emissão de documento fiscal, quando relacionados com:

1. as variáveis que determinam o valor do imposto tais como Base de Cálculo (BC), alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação ou da prestação;
2. a correção de dados cadastrais que implique mudança do emitente, tomador, remetente ou do destinatário; ou
3. a data de emissão ou de saída;
4. ao número e série, no caso de NF-e.

Diante o tudo exposto, estudaremos no presente Roteiro de Procedimentos as regras constantes na legislação tributária do Estado de São Paulo para regularização de Notas Fiscais emitidos com incorreções. Para tanto, utilizaremos como base o Regulamento do ICMS (RICMS/2000-SP), aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000 e demais normas correlatas.

Base Legal: Arts. 183, § 3º, 200, caput, I e 527, caput IV do RICMS/2000-SP e; Art. 18, caput, I, § 2º da Portaria CAT nº 162/2008 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

2) Cancelamento de documento fiscal:

Antes de qualquer coisa, cabe nos registrar que um documento fiscal somente poderá ser cancelado antes da ocorrência do fato gerador do ICMS, como, por exemplo, antes da saída da mercadoria do estabelecimento remetente (emissor do documento). Após a ocorrência do fato gerador do imposto, o documento não poderá mais ser cancelado, pois ele já se destinou ao cumprimento de sua função essencial, qual seja, documentar a operação de circulação da mercadoria ou prestação de serviços sujeita ao imposto.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2.1) Documentos fiscais em papel - Exceto Cupom Fiscal:

Os documentos fiscais em papel emitidos com incorreções poderão ser cancelados caso a incorreção seja percebida durante a emissão do documento, e antes da ocorrência do fato gerador do ICMS. Na hipótese de cancelamento, cumpre ao contribuinte conservar em talonário, formulário contínuo ou jogos soltos, todas as vias da Nota Fiscal cancelada com declaração dos motivos determinantes do cancelamento (1) e com referência, se for o caso, ao novo documento fiscal emitido.

Base Legal: Art. 200, caput, I, § único do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

2.2) Documentos fiscais em papel - Cupom fiscal:

Com relação aos Cupons Fiscais emitidos pelo Emissor de Cupom Fiscal (ECF) será permitido o seu cancelamento imediatamente após a emissão e, desde que:

1. conste, ainda que no verso do documento, as assinaturas do operador do ECF e do responsável pelo estabelecimento, normalmente um supervisor;
2. seja emitido, se for o caso, novo Cupom Fiscal relativo às mercadorias efetivamente comercializadas.

No que se refere ao Cupom Fiscal Cancelamento, ele pode ser emitido pelos equipamentos emissores de Cupom Fiscal, o ECF-PDV e o ECF-IF, desde que imediatamente após a emissão do cupom a ser cancelado. Neste caso, o contribuinte fica obrigado à escrituração do Mapa Resumo ECF, ao qual deverão ser anexados os cupons relativos à operação.

Além disso, o Cupom Fiscal totalizado em zero, no ECF-PDV ou no ECF-IF, é considerado cupom cancelado e, como tal deverá incrementar o Contador de Cupons Fiscais Cancelados.

Em caso de cancelamento de item ou do total da operação ou da prestação, os valores acumulados nos totalizadores parciais de cancelamento serão sempre brutos.

Base Legal: Arts. 27 e 35, caput, I, 1 da Portaria CAT nº 55/1998 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

2.3) Documentos fiscais eletrônicos:

Trataremos neste subcapítulo sobre as regras para cancelamento da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), Modelo 55, e da Nota Fiscal de Venda a Consumidor On-line (NFVC Online), pois são os documentos fiscais mais utilizados no momento.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2.3.1) Nota Fiscal Eletrônica (NF-e):

O contribuinte paulista poderá solicitar cancelamento da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), Modelo 55, bem como do Documento Auxiliar da Nota Fiscal Eletrônica (Danfe), mediante Pedido de Cancelamento de NF-e, transmitido à Sefaz/SP, quando, observados cumulativamente as seguintes disposições da legislação:

1. não tenha ocorrido à circulação da mercadoria ou a prestação do serviço;
2. tenha decorrido período de tempo de no máximo 24 (vinte e quatro) horas desde a concessão da Autorização de Uso da NF-e (2);

Ocorrendo quebra de sequencia da numeração, o contribuinte deverá solicitar a inutilização do número da NF-e, mediante Pedido de Inutilização de Número de NF-e, até o 10° (décimo) dia do mês subsequente àquele em que ocorrer a quebra de sequencia da numeração.

O Pedido de Cancelamento de NF-e e o Pedido de Inutilização de Número de NF-e:

1. deverão observar o leiaute estabelecido em Ato Cotepe;
2. deverão conter assinatura digital do emitente, certificada por entidade credenciada pela Infra-estrutura de Chaves Públicas Brasileira (ICP-Brasil), contendo o número de inscrição no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) de qualquer dos estabelecimentos do contribuinte, a fim de garantir a autoria do documento digital;
3. deverão ser transmitidos via internet, com protocolo de segurança ou criptografia, podendo a transmissão ser realizada mediante utilização do software desenvolvido ou adquirido por ele ou, ainda, utilizar o disponibilizado pela Sefaz/SP;
4. terão o seu deferimento ou indeferimento comunicados pela internet, mediante protocolo disponibilizado ao solicitante ou a terceiro por ele autorizado, contendo, conforme o caso, o número do protocolo, a chave de acesso, o número da NF-e e a data e a hora do recebimento da solicitação pela Sefaz/SP.

Registra-se, ainda, que o Pedido de Cancelamento de NF-e transmitido à Sefaz/SP será recebido fora do prazo regulamentar, em até 480 (quatrocentos e oitenta) horas do momento da concessão da Autorização de Uso da NF-e.

Base Legal: Arts. 18 e 38-A da Portaria CAT nº 162/2008 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

2.3.1) Nota Fiscal de Venda a Consumidor On-line (NFVC Online):

O artigo 2 º da Portaria CAT nº 94/2007 estabelece que o contribuinte inscrito no Cadastro de Contribuintes do ICMS (Cedesp) e que esteja em situação cadastral ativa poderá emitir a Nota Fiscal de Venda a Consumidor On-line (NFVC On-line), mediante acesso ao site da Nota Fiscal Paulista, no endereço eletrônico www.nfp.fazenda.sp.gov.br, utilizando a senha, individual e secreta, de acesso ao Posto Fiscal Eletrônico (PFE).

Já o artigo 4º, III da Portaria CAT nº 94/2007 estabelece, ainda, que o contribuinte poderá no site da Nota Fiscal Paulista cancelar a NFVC On-line em até 5 (cinco) dias após a sua emissão, quando não tenha ocorrido a correspondente operação.

Como podemos observar, não há previsão para outras hipóteses de cancelamento da NFVC On-line, somente nos casos em que a operação não tenha sido realizada, o que equivale a dizer, se o fato gerador não tiver ocorrido.

Registramos, também, que na hipótese de cancelamento, o emitente deverá manter em arquivo a declaração do motivo do cancelamento e, se for o caso, a identificação do documento fiscal que foi emitido em substituição ao cancelado, pelo prazo mínimo de 5 (cinco) anos, conforme previsto no artigo 202 do RICMS/2000-SP.

Base Legal: Art. 202 do RICMS/2000-SP e; Arts. 2º, caput e 4º, caput, III, § 3º da Portaria CAT nº 94/2007 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

3) Carta de Correção:

3.1) Carta de Correção em papel:

A Carta de Correção há muito tempo vem sendo utilizada pelos contribuintes paulistas, mas somente em abril de 2007, quando da alteração do RICMS/2000-SP pelo Decreto nº 51.801/2007, foi efetivamente regulamentada, antes disso, o fisco paulista em determinados casos a aceitava, desde que a irregularidade também fosse objeto de comunicação, por parte do contribuinte, ao Fisco, conforme Respostas às Consultas exaradas pela Consultoria Tributária da Sefaz/SP.

Nesse sentido, transcrevemos parte da Resposta à Consulta nº 44/2002:

(...)

2. Efetivamente, a chamada "Carta de Correção" ou "Comunicação de Irregularidades em Notas Fiscais" não está prevista na legislação tributária paulista. Constitui, no entanto, documento comercial comumente elaborado pelos contribuintes, com ou sem o auxílio de impressos prontos, que tem sido admitido, informal e complementarmente, pelo fisco, para a correção de irregularidades formais, que não tragam prejuízo ao erário. Assim sendo, quando for emitida Nota Fiscal contendo erros relativos a alguns dados secundários acerca do estabelecimento destinatário, por exemplo, o contribuinte poderá utilizar a troca de correspondência para sanar a irregularidade, cabendo ressaltar, porém, que, mesmo em casos como este, deverá comunicar o Posto Fiscal de sua circunscrição, valendo-se do disposto nos artigos 529 e 530 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490/2000 - RICMS/2000.

(...)

Ocorre que, a partir de 01/09/2007, o RICMS/2000-SP foi alterado de tal forma a permitir a utilização da Carta de Correção em determinadas situações. Assim, a partir de sua regulamentação, a Carta de Correção passou a ser expressamente aceita para a regularização de erros acorridos na emissão de documento fiscal, exceto quando relacionados com:

1. as variáveis que determinam o valor do imposto tais como BC, alíquota, diferença de preço, quantidade, valor da operação ou da prestação;
2. a correção de dados cadastrais que implique mudança do emitente, tomador, remetente ou do destinatário; ou
3. a data de emissão ou de saída.

Deste modo, quando o erro não estiver relacionado com uma dessas hipóteses fica terminantemente proibido a emissão de Carta de Correção. Abaixo relacionamos, a título de exemplo, alguns itens/informações do documento fiscal que poderão ser objeto de Carta de Correção visando saner erros quando da sua emissão:

1. número do Pedido de Vendo e/ou Compra;
2. código (part number do produto);
3. unidade de medida (UM);
4. Código de Situação Econômica (CST);
5. Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP);
6. Natureza da operação;
7. entre outros.

Base Legal: Ajuste Sinief nº 1/2007; Decreto nº 51.801/2007; Art. 183, § 3º do RICMS/2000-SP e; Resposta à Consulta nº 44/2002 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

3.2) Carta de Correção Eletrônica (CC-e):

Após a concessão da Autorização de Uso da NF-e, o emitente poderá sanar erros em campos específicos da NF-e, por meio de Carta de Correção Eletrônica (CC-e) transmitida à Sefaz/SP. No entanto, a CC-e não poderá sanar erros relacionados:

1. às variáveis consideradas no cálculo do valor do imposto, tais como: valor da operação ou da prestação, BC e alíquota;
2. a dados cadastrais que impliquem alteração na identidade ou no endereço do remetente ou do destinatário;
3. à data de emissão da NF-e ou à data de saída da mercadoria; ou
4. ao número e série da NF-e.

Ressalta-se que a CC-e deverá:

1. observar o leiaute estabelecido em Ato Cotepe;
2. conter assinatura digital do emitente, certificada por entidade credenciada pela Infra-estrutura de Chaves Públicas Brasileira (ICP-Brasil), contendo o número de inscrição no CNPJ de qualquer dos estabelecimentos do contribuinte, a fim de garantir a autoria do documento digital; e
3. ser transmitida via internet, com protocolo de segurança ou criptografia.

Além disso, a comunicação da recepção da CC-e pela Sefaz/SP:

1. será efetuada pela internet, mediante protocolo disponibilizado ao emitente ou a terceiro por ele autorizado, contendo, conforme o caso, o número do protocolo, a chave de acesso, o número da NF-e e a data e a hora do recebimento;
2. não implica validação das informações contidas na CC-e ou da admissibilidade da respectiva hipótese de emissão.

Por fim, observamos que o saneamento de erro na NF-e poderá ser feito por meio de Carta de Correção em papel até 30/06/2012, devendo, após essa data, ser feito exclusivamente por meio da CC-e.

Base Legal: Arts. 19 e 38-B da Portaria CAT nº 162/2008 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

4) Diferença de preço ou de quantidade a menor:

O RICMS/2000-SP traz tratamento específico para regularização de documento fiscal emitido com quantidades e valores no preço, em operação ou prestação, praticado a menor.

Cabe observar, porém, que os procedimentos para regularização variam conforme o período em que o contribuinte constatar a irregularidade, isto é, se dentro do próprio período de apuração do ICMS em que foi emitida a Nota Fiscal ou, se após esse período.

Base Legal: Art. 182, caput, III, §§ 2º e 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

4.1) Regularização dentro do período de apuração:

Quando a regularização do documento fiscal se der dentro do mesmo período de apuração da sua emissão, o contribuinte deverá emitir Nota Fiscal Complementar (utilizar o mesmo CFOP do documento originário), fazendo a menção à Nota Fiscal originária (Nota Fiscal que está sendo complementada). Referido documento será escriturado no Livro Registro de Saídas (LRS) do estabelecimento emitente e no Livro Registro de Entradas (LRE) do estabelecimento destinatário, se for o caso.

No caso de contribuinte obrigado à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamado de Sped-Fiscal, a Nota Fiscal Complementar deverá ser escriturada nos registros próprios desta obrigação acessória, ou seja, no Registro C100 da EFD-ICMS/IPI - Saídas e filhos pelo estabelecimento emitente e no Registro C100 da EFD-ICMS/IPI - Entradas pelo estabelecimento destinatário.

Interessante observar que neste caso o ICMS incidente na Nota Fiscal Complementar será recolhido juntamente com o imposto devido nas demais operações, através do Livro Registro de Apuração do ICMS (LRAICMS).

Base Legal: Art. 182, caput, III do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

4.2) Regularização fora do período de apuração:

Se a regularização do documento fiscal se der fora do período de apuração da sua emissão, o contribuinte também deverá emitir Nota Fiscal Complementar, fazendo a menção dos dados da Nota Fiscal original no campo "DADOS ADICIONAIS" do referido documento.

No que se refere ao recolhimento do ICMS incidente na Nota Fiscal Complementar e da sua respectiva escrituração fiscal, o contribuinte emitente deverá adotar os seguintes procedimentos:

1. recolher, através de "Documento de Arrecadação de Receitas Estaduais (Dare)" específica (código de recolhimento "063-2 - Outros recolhimentos especiais"), a diferença do imposto com as especificações necessárias à regularização, indicando, na via fixa da Nota Fiscal (no caso de não utilização de NF-e) essa circunstância, bem como o número da autenticação e a data da guia de recolhimento;
2. registrar o valor do imposto recolhido na forma da letra "a" no LRAICMS, no quadro "Crédito do Imposto - Estornos de Débitos", com a expressão "Diferença do Imposto - Guia de Recolhimento nº ____, de __/__/____". Em se tratando de Sped-Fiscal, registrar referido valor no Registro E110, no campo "VL_ESTORNOS_DEB" também com a expressão "Diferença do Imposto - Guia de Recolhimento nº ____, de __/__/____", detalhando o estorno no Registro E111 com o Código de Ajuste SP030802;
3. escriturar a Nota Fiscal Complementar no LRS, inclusive na coluna "ICMS - Valores Fiscais - Operações com Débito do Imposto", indicando a ocorrência, na coluna "Observações", nas linhas correspondentes aos lançamentos do documento fiscal original e do documento fiscal complementar. Em se tratando de Sped-Fiscal, escriturar a Nota Fiscal no Registro C100 - Saídas, indicando a ocorrência no Registro C195; e
4. enviar a Nota Fiscal Complementar ao destinatário para que seja feita sua escrituração no LRE ou no Sped-Fiscal, conforme o caso, do estabelecimento.

Como podemos verificar na letra "b" acima, o valor do ICMS recolhido por meio de Dare deve ser estornado no LRAICMS ou Sped-Fiscal do estabelecimento, conforme o caso. Esse procedimento se justifica, pois a Nota Fiscal Complementar será normalmente escriturada no LRS (letra "c" acima), o que ocasionará 2 (dois) débitos, sendo:

1. um débito pelo recolhimento por Dare (letra "b"); e
2. um débito pelo lançamento da Nota Fiscal no LRS (letra "c").

Assim, é necessário que se faça o estorno da diferença do imposto recolhido por de Dare, evitando, desta forma, recolhimento em duplicidade do ICMS.

Base Legal: Art. 182, § 2º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

4.2.1) Regularização após o prazo de recolhimento do ICMS:

Na hipótese de a regularização da documental fiscal ser feito após o prazo de recolhimento do ICMS sobre a apuração, ou seja, após o período em que foi emitida a Nota Fiscal originária, o recolhimento deve ser feito com os acréscimos legais cabíveis.

Base Legal: Arts. 182, § 2º, 528 e 565 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

4.2.2) Hipótese de existência de saldo credor:

Fica dispensado do recolhimento e do registro tratados nas letras "a" (pagamento com Dare específica) e "b" (registro no LRAICMS ou no Registro E110 da EFD-ICMS/IPI, conforme o caso) do subcapítulo 4.2 acima, se, no período de apuração em que tiver sido emitido o documento fiscal original e nos períodos subsequentes, até o imediatamente anterior ao da emissão do Nota Fiscal Complementar, o contribuinte tiver mantido saldo credor do imposto nunca inferior ao valor da diferença.

Neste caso, o contribuinte apenas escriturará a Nota Fiscal Complementar no LRS ou no Sped-Fiscal na forma descrita na letra "c" do subcapítulo 4.2 acima e a remeterá ao estabelecimento destinatário (Ver letra "d" do subcapítulo 4.2).

Base Legal: Art. 182, §§ 2º e 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5) Diferença de preço ou de quantidade a maior:

O RICMS/2000-SP também traz tratamento específico para regularização de documento fiscal emitido com quantidades e valores no preço, em operação ou prestação, praticado a maior, o que na maioria das vezes também acarreta destaque a maior do ICMS.

Registramos que nesses casos não é permitido ao destinatário emitir "Nota Fiscal de Correção" ou "Nota Fiscal de Devolução Simbólica" para regularizar a Nota Fiscal do remetente, na verdade, os contribuintes, destinatário e remetente, deverão observar os procedimentos abaixo tratados.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

5.1) Procedimentos do destinatário:

Os contribuintes tem o dever de, ao receberem qualquer mercadoria, examinar se o documento fiscal que acobertou o transporte foi devidamente emitido e preenchido, inclusive no que se refere ao cálculo do valor do ICMS. Constatado que o imposto foi destacado a maior, o valor do excesso não poderá ser objeto de crédito fiscal.

Neste caso, o documento fiscal deverá ser escriturado no LRE ou no Registro C100 da EFD-ICMS/IPI- Entradas, conforme o caso, do estabelecimento destinatário pelo valor correto e o crédito do ICMS corresponderá ao imposto efetivamente devido. Deverá indicar, ainda, na coluna "Observações" do LRE, nas mesmas linhas dos lançamentos do documento fiscal, as anotações referentes à regularização e imediatamente, deverá comunicar a ocorrência ao estabelecimento emitente, por meio de correspondência na qual conste uma "Declaração de não Aproveitamento de Crédito de ICMS".

Em se tratando de Sped-Fiscal, as anotações referentes à regularização, conforme mencionado no parágrafo anterior, deverão ser feitos no Registro C195 da EFD-ICMS/IPI.

A fim de auxiliar nossos leitores publicamos abaixo modelo de Declaração a ser enviada ao estabelecimento emitente da Nota Fiscal irregular. Vale mencionar que a legislação paulista não contempla um modelo-padrão oficial, assim, desde que conste à exigências mínimas previstas na legislação, o contribuinte poderá "bolar" sua própria declaração (6):

Nunca é demais lembrar que essa declaração visa informar ao remetente que o valor destacado a maior não foi aproveitado como crédito, autorizando-o a recuperar o ICMS recolhido indevidamente. Porém, pode ocorrer do destinatário não perceber o erro e lançar crédito fiscal do ICMS a maior.

O erro de escrituração pode ser descoberto pelo:

1. próprio destinatário em meses subsequentes à escrituração do documento fiscal;
2. pelo remetente em meses subsequentes à escrituração do documento fiscal, hipótese em que este deverá imediatamente comunicar o fato ao destinatário para regularização do crédito indevido e emissão da Declaração acima mencionada.

Independentemente da forma que for descoberto o erro, caberá ao destinatário estornar em sua escrituração fiscal o crédito indevidamente tomado.

Base Legal: Arts. 61, § 5º, 63, caput, VII e 202 do RICMS/2000-SP e; Portaria SRE nº 84/2022 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5.1.1) Estorno do crédito aproveitado a maior:

Conforme visto no subcapítulo antecedente, caberá ao destinatário estornar em sua escrituração o crédito indevidamente tomado na hipótese em que a constatação do erro ocorreu em meses subsequentes à escrituração do documento fiscal, situação em que o contribuinte já recolheu o ICMS e não consegue mais arrumar a Nota Fiscal em seus livros fiscais, em especial no Livro Registro de Entradas (LRE).

O valor do estorno deverá ser efetuado no Livro Registro de Apuração de ICMS (LRAICMS), no campo "Estornos de Créditos", conforme preceitua o artigo 61, § 5º do RICMS/2000-SP, sem prejuízo do recolhimento de eventual diferença de imposto apurado e recolhido por valor inferior ao devido como consequência da apropriação irregular de créditos, quando for o caso.

Na hipótese de o estorno ter sido efetuado fora do período de apuração e fora do prazo de recolhimento, esses valores serão recolhidos, mediante Guia de Recolhimentos especiais (Dare), com código de receita relativo a recolhimentos especiais (063-2), com os devidos acréscimos legais.

Será dispensado o recolhimento referido no parágrafo anterior se, no período de apuração em que tiver sido efetuado o crédito e nos períodos subsequentes, até o imediatamente anterior ao do estorno, o contribuinte tiver mantido saldo credor de imposto nunca inferior ao valor estornado.

A título de exemplo, vamos imaginar que a empresa Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda. tenha o valor de R$ 150,00 (cento e cinquenta reais) a estornar no mês de outubro/20X1, referente a uma Nota Fiscal escriturada com crédito do ICMS a maior no mês de julho/20X1, e que tenha apresentado nesse período os seguintes saldos credores em sua apuração do ICMS:

Mês	Saldo credor (R$)	Estorno de crédito
07/20X1	980.000,00
08/20X1	985.000,00
09/20X1	1.100.000,00
10/20X1	1.130.000,00	R$ 150,00 (Estorno de crédito aproveitado a maior)

Como podemos verificar, o crédito do ICMS indevido de R$ 150,00 (cento e cinquenta reais), aproveitado no mês de julho/20X1, foi regularizado no mês de outubro/20X1 mediante "estorno de crédito" no LRAICMS. Nesse caso, considerando que no período de apuração em que foi lançado o crédito a maior e nos períodos subsequentes, até o imediatamente ao estorno, a Viva manteve saldo credor, ficará dispensado do recolhimento dessa importância por gare-ICMS e dos devidos acréscimos legais, bastando apenas que se proceda ao simples estorno do respectivo valor.

Base Legal: Arts. 61, § 5º do RICMS/2000-SP e; Art. 1º, §§ 4º e 5º da Portaria SRE nº 84/2022 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5.2) Procedimentos do remetente:

O estabelecimento remetente, na hipótese de diferença a maior na quantidade de mercadoria, deve seguir os seguintes procedimentos comerciais:

1. ao receber a "Declaração de não Aproveitamento de Crédito de ICMS" emitida pelo estabelecimento destinatário, e se as partes chegarem a um acordo pela complementação das mercadorias faltantes, para cobrir o preço cobrado, constante da Nota Fiscal, deve emitir Nota Fiscal pela diferença excedente encontrada com remissão ao documento fiscal originário e com destaque e recolhimento do imposto;
2. caso não interesse ao estabelecimento remetente, por qualquer motivo, enviar mercadorias correspondentes àquela diferença, as partes deverão fazer acordo para acertar a mencionada diferença, por intermédio de "Nota de Crédito", desconto na duplicata, etc.

Quanto ao ICMS destacado a maior, o contribuinte remetente poderá lança-lo a crédito, mediante lançamento no LRAICMS, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Recuperação de ICMS - Art. 63, VII, do RICMS", ou no Sped-Fiscal caso o contribuinte esteja obrigado a entrega mensal dessa obrigação acessória.

Contudo, dependendo do valor destacado a maior, o contribuinte deve observar o limite estabelecido pela Sefaz/SP, atualmente 1.000 UFESPs (6), para creditar o ICMS sem autorização, conforme veremos mais adiante.

Base Legal: Art. 63, caput, VII, § 4º do RICMS/2000-SP e; Portaria CAT nº 84/2022 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5.2.1) Imposto destacado a maior até o limite de 1.000 UFESPs:

O contribuinte poderá creditar-se, independentemente de autorização, do valor do ICMS indevidamente pago em razão de destaque a maior em documento fiscal, até a importância correspondente a 1.000 (mil) Unidades Fiscais do Estado de São Paulo (UFESPs), em função de cada documento fiscal (7) (8). O lançamento do crédito deverá ser efetuado no Livro Registro de Apuração do ICMS (LRAICMS), no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Recuperação de ICMS - Art. 63, VII, do RICMS", identificando o documento fiscal a que se refere.

Relativamente ao lançamento do ICMS, deverá ser observado, também, o que se segue:

1. na Guia de Informação e Apuração do ICMS (GIA-ICMS), no quadro "Crédito do Imposto", utilizar o item "007 - Outros Créditos", subitem "007.13 - Imposto pago indevidamente em razão de destaque a maior em documento fiscal, até o limite estabelecido pela Secretaria da Fazenda e Planejamento";
2. na Escrituração Fiscal Digital (EFD), na apuração do ICMS relativo a operações próprias, em Outros Créditos, seguir as orientações constantes do item 13 do Anexo VI da Portaria CAT 147/2009, qual seja, lançar o crédito no Registro E110 da EFD-ICMS/IPI, no campo "VL_AJ_CREDITOS e a expressão "Recuperação de ICMS - Art. 63, VII, do RICMS" deverá ser indicada no Registro E111 da EFD-ICMS/IPI.

O crédito somente poderá ser efetuado pelo contribuinte à vista de autorização firmada pelo destinatário do documento fiscal, com declaração sobre a sua não-utilização ou seu estorno, devendo tal documento ser conservado nos termos do artigo 202 do RICMS/2000-SP.

Na hipótese de o estorno ter sido efetuado fora do período de apuração, serão recolhidos, mediante guia de recolhimentos especiais, os valores referentes à atualização monetária, à multa e aos juros moratórios.

Será dispensado o recolhimento referido no parágrafo anterior se, no período de apuração em que tiver sido efetuado o crédito e nos períodos subsequentes, até o imediatamente anterior ao do estorno, o contribuinte tiver mantido saldo credor de imposto nunca inferior ao valor estornado.

Base Legal: Arts. 63, caput, VII, § 4º e 202 do RICMS/2000-SP; Portaria CAT 83/1991 - Revogado e; Arts. 1º e 3º a 5º da Portaria SRE nº 84/2022 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5.2.2) Imposto destacado a maior acima a 1.000 UFESPs:

Tratando-se de restituição ou compensação de ICMS pago indevidamente em hipótese não abrangida pelo subcapítulo 5.2.1, o contribuinte deverá apresentar pedido por meio do Sistema de Peticionamento Eletrônico (SIPET), disponível no portal da Secretaria da Fazenda e Planejamento na internet, contendo:

1. a indicação circunstanciada da causa do pagamento indevido;
2. a chave de acesso do documento fiscal relativo à operação ou prestação;
3. a identificação do documento de arrecadação referente ao pagamento do imposto objeto do pedido de restituição ou compensação;
4. comprovante de conta bancária indicando como titular o contribuinte, o banco e o número da agência e da conta-corrente para depósito da restituição, ou declaração de que não possui conta-corrente (9).

O pedido poderá referir-se a mais de um documento fiscal, hipótese em que deverão ser individualizadas as informações exigidas nas letras "a" a "c", devendo ser formulado um pedido em relação a cada destinatário.

A restituição ou compensação de importância paga indevidamente a título de ICMS:

1. somente será deferida a contribuinte do imposto;
2. será autorizada:
1. a quem prove haver assumido o encargo financeiro, ou, no caso de tê-lo transferido a terceiro, estar por este expressamente autorizado a reavê-lo;
2. após verificação de que o destinatário do documento fiscal não utilizou como crédito o valor a ser restituído ou compensado ou de que o estornou.

Base Legal: Art. 2º da Portaria SRE nº 84/2022 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

5.3) Destinatário não contribuinte - Declaração de não Aproveitamento de Crédito de ICMS:

Conforme já analisado no presente Roteiro de Procedimentos, a compensação somente poderá ser efetuada mediante autorização expressa do destinatário do documento fiscal, com declaração sobre a sua não utilização ou seu estorno.

Porém, a obrigatoriedade de emissão da "Declaração de não Aproveitamento de Crédito de ICMS" aplicar-se-a somente no caso em que o documento fiscal tem como destinatário outro contribuinte do ICMS e não um consumidor final não contribuinte do ICMS, haja vista que esse não está obrigado a efetuar escrituração fiscal e, por via de consequência, não efetuará créditos do imposto.

Sendo assim, na hipótese de ICMS pago indevidamente em razão de destaque a maior ou indevido no documento fiscal que tenha como destinatário uma pessoa não contribuinte do ICMS, não haverá exigência da emissão da "Declaração de não Aproveitamento de Crédito de ICMS", basta que o contribuinte solicite a compensação dessa importância através de pedido protocolizado no Posto Fiscal a que se vinculem as suas atividades.

Esse é o entendimento, inclusive, da Consultoria Tributária da Sefaz/SP que se pronunciou através da Resposta à Consulta nº 126/2012:

Resposta à Consulta Tributaria 126/2012, de 24 de Maio de 2012

ICMS - Mercadorias recebidas com imposto retido por substituição tributária e revendidas a consumidor final com destaque e recolhimento indevidos - O pedido de restituição deve ser efetuado nos termos do capítulo II da Portaria CAT-83/1991 no Posto Fiscal de vinculação da Consulente.

1. A Consulente informa que "vende seus produtos dentro do Estado via internet, e seus consumidores são exclusivamente pessoas físicas". Expõe que "em decorrência de erro na parametrização do sistema (…), fora destacado e pago ICMS referente à substituição tributária, erroneamente", já que recebe as mercadorias com o imposto retido.

2. Entende que segundo o artigo 63, § 4º, do RICMS/2000, deve solicitar a carta de não aproveitamento do crédito a seus clientes e conclui que, "sendo o consumidor pessoa física, nunca aproveitará os créditos, [portanto,] não precisamos fazer a carta em questão e reaver os valores diretamente na apuração".

3. Esclarecemos que o § 4º do artigo 63 do RICMS/2000, mencionado pela Consulente, refere-se ao crédito previsto no inciso VII do mesmo artigo, cuja origem se dá pelo "valor do imposto indevidamente pago em razão de destaque a maior em documento fiscal, até o limite estabelecido pela Secretaria da Fazenda (…)".

Porém, como se pode observar do relatado, a situação não corresponde a destaque a maior, mas a destaque indevido do imposto, tendo em vista o disposto no art. 274 do RICMS/2000, razão pela qual não se aplica o citado inciso VII do artigo 63 (e, consequentemente, nem o § 4º do mesmo dispositivo). Segundo dispõe o art. 274 do RICMS/2000:

"Artigo 274 - O contribuinte substituído, ao realizar operação com mercadoria ou prestação de serviço que tiver recebido com imposto retido, emitirá documento fiscal, sem destaque do valor do imposto, que conterá, além dos demais requisitos, a seguinte indicação ‘Imposto Recolhido por Substituição - Artigo……do RICMS" (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Ajuste SINIEF-4/93, cláusula terceira, na redação do Ajuste SINIEF-1/94)’ (grifamos)

3.1. Além disso, conforme já manifestado por esta Consultoria Tributária em outras ocasiões, o art. 63, inciso VII, do RICMS/2000 somente se aplica ao caso em que o documento fiscal tem como destinatário outro contribuinte do ICMS (é essa a razão da previsão do § 4º de autorização firmada pelo destinatário do documento fiscal, com declaração sobre a sua não utilização), não a consumidor final, como expõe a Consulente.

4. Assim, tendo em vista que o imposto pago pela Consulente foi indevidamente destacado na Nota Fiscal de venda ao consumidor final, situação que não se enquadra nas hipóteses de lançamento a crédito, independente de autorização (artigo 63, incisos I a XI, do RICMS/2000), informamos que a Consulente deverá solicitar a restituição dessa importância através de pedido protocolizado no Posto Fiscal a que se vinculem as suas atividades, observando as instruções contidas no capítulo II da Portaria CAT-83/1991.

Base Legal: Resposta à Consulta nº 126/2012 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

6) Nota Fiscal emitida sem destaque do ICMS:

Muitos contribuintes vêm nos indagado sobre a obrigatoriedade da emissão de Nota Fiscal Complementar na situação de emissão de documento fiscal sem o destaque do ICMS. Assim, decidimos publicar na íntegra à Resposta Consulta nº 39/1980 que bem esclarece o assunto:

RESPOSTA À CONSULTA Nº 39, DE 22.10.80 - BOLETIM APT Nº 202/81

Destaque de ICM - Emissão de nota fiscal sem destaque - Extração de nota fiscal complementar.

1 - Expõe a consulente que, às vezes, ocorre a emissão de documento fiscal sem destaque do ICM; que, não obstante isso, o débito é regularmente lançado e recolhido dentro dos prazos legais; que tem comunicado ao destinatário a irregularidade mediante carta; que, todavia, alguns destinatários exigiram a emissão de nota fiscal complementar; que, a seu ver, a hipótese não se encarta no RICM; art. 90, IV que ouviu que a exigência da nota fiscal complementar decorre de "orientação do Fisco" e indaga se deve prosseguir com a prática adotada (comunicação da irregularidade por carta) ou passar a emitir nota fiscal complementar.

2 - De acordo com o RICM; art. 90, IV, deve ser emitida nota fiscal, também:

"IV - para lançamento do Imposto de Circulação de Mercadorias, não efetuado nas épocas próprias, em virtude de erro de cálculo ou de classificação fiscal, quando a regularização ocorrer no período de apuração do imposto em que tenha sido emitida a nota fiscal originária;"

3 - Esta CT tem concluído pela aplicabilidade da emissão de nota fiscal complementar quando ocorrer à extração de nota fiscal originária sem destaque do ICM, por três razões:

a) o inciso IV do art. 90 do RICM acima transcrito determina a emissão da nota fiscal, quando haja erro de cálculo; logo, a fortiori, obriga a emissão, quando inexiste destaque do ICM, engano maior do que o simples erro;

b) o lançamento deve iniciar-se com a emissão do documento e complementar-se com o registro nos livros fiscais (RICM, art. 37);

c) o destaque no documento fiscal constitui presunção juris tantum da regularidade da operação e do lançamento do imposto, decorrendo a sua exigência do Decreto-lei federal no 406/68 art. 2o, § 6o e da Lei no 440/74, art. 19, § 13.

4 - Assim, muito embora não seja desarrazoada a conclusão calcada na interpretação unicamente literal do RICM, art. 90, IV respondemos a pergunta no sentido de que a consulente deve passar a emitir nota fiscal complementar, dispensada a sua escrituração no livro Registro de Saídas, se o débito já tiver sido lançado em face do registro da nota fiscal originária.

Álvaro Reis Laranjeira

Consultor Tributário

De acordo.

Antônio Pinto da Silva

Consultor Tributário-Chefe

Como podemos verificar a emissão da Nota Fiscal Complementar não pode deixar de ser feita. Entretanto, se o débito já tiver sido lançado em face do registro da Nota Fiscal originária, fica dispensada a escrituração da Nota Fiscal Complementar no LRS.

Base Legal: Resposta à Consulta nº 39/1980 (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

7) Denúncia espontânea:

Caso o contribuinte não consiga sanar os erros cometidos nos documentos fiscais emitidos, seja por intermédio de cancelamento e eventual reemissão, ou por meio de Carta de Correção, poderá valer-se do instituto da denúncia espontânea, prevista no artigo 529 do RICMS/2000-SP, ficando, desta forma, a salvo das penalidades previstas no Regulamento, desde que a irregularidade seja sanada no prazo determinado pelo Fiscal.

Base Legal: Art. 88 da Lei nº 6.374/1989 e; Art. 529 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).

8) Infrações e Penalidades:

O contribuinte que não observar os procedimentos obrigatórios previstos na legislação, relativamente aos documentos fiscais, estará sujeito às infrações e penalidades cominadas no artigo 527, inciso IV do Regulamento do ICMS.

Destarte, o contribuinte poderá ser autuado com aplicação de multa punitiva que pode chegar a 100% (cem por cento) do valor da operação ou prestação.

Base Legal: Art. 527, caput, IV do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 09/10/22).