Lucro presumido: Possibilidade de alteração do regime de receita (caixa ou competência) no decorrer do mesmo ano-calendário

De acordo com o artigo 215, § 9º da Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017, a pessoa jurídica optante pela apuração do Imposto de Renda da Pessoa Jurídica (IRPJ) e da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL) com base no lucro presumido poderá determinar o lucro tributável pelo regime de competência ou de caixa (1).

Porém, a pessoa jurídica, optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido, que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas das vendas de bens ou direitos ou de prestação de serviços com pagamento a prazo ou em parcelas na medida dos recebimentos (regime de caixa) e mantiver a escrituração do livro caixa, deverá:

1. emitir a Nota Fiscal quando da entrega do bem ou direito ou da conclusão do serviço;
2. indicar, no livro Caixa, em registro individual, a Nota Fiscal a que corresponder cada recebimento.

Na hipótese em que a pessoa jurídica optante pelo lucro presumido no regime de caixa mantiver escrituração contábil, na forma da legislação comercial, deverá controlar os recebimentos de suas receitas em conta específica, na qual, em cada lançamento, será indicada a Nota Fiscal a que corresponder o recebimento.

Os valores recebidos adiantadamente, por conta de venda de bens ou direitos ou da prestação de serviços, serão computados como receita do mês em que se der o faturamento, a entrega do bem ou do direito ou a conclusão dos serviços, o que ocorrer primeiro. Os valores recebidos, a qualquer título, do adquirente do bem ou direito ou do contratante dos serviços serão considerados como recebimento do preço ou de parte deste, até o seu limite.

O cômputo da receita em período de apuração posterior ao do recebimento sujeitará a pessoa jurídica ao pagamento do imposto com o acréscimo de juros de mora e de multa, de mora ou de ofício, conforme o caso, calculados na forma da legislação vigente.

Quanto ao momento de opção de um regime ou de outro (caixa ou competência), a mesma deverá ser manifestada com o pagamento da primeira ou única quota do IRPJ devido correspondente ao primeiro período de apuração... Aí que surge a grande dúvida em muitos profissionais que militam na sera contábil e tributária, qual seja, a pessoa jurídica que pagar o IRPJ optando pelo pagamento com base no regime de competência poderá alterar esse regime para o de caixa (e vise e versa ao contrário) no próprio curso do ano-calendário?

Para responder essa questão, vamos nos socorrer aos entendimentos exarados pela Secretaria da Receita Federal do Brasil (RFB), a qual destacamos a Solução de Consulta Cosit nº 88/2019, in verbis:

SOLUÇÃO DE CONSULTA COSIT Nº 88, DE 21 DE MARÇO DE 2019

(Publicado(a) no DOU de 29/03/2019, seção 1, página 70)

Assunto: Imposto sobre a Renda de Pessoa Jurídica - IRPJ

LUCRO PRESUMIDO. REGIME DE APROPRIAÇÃO DE RECEITA. ALTERAÇÃO DENTRO DO PRÓPRIO ANO-CALENDÁRIO. IMPOSSIBILIDADE.

A opção pelo regime de apropriação de receitas (caixa ou competência) na sistemática do Lucro Presumido manifesta-se com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração, devendo ser definitiva em relação a todo o ano-calendário. Em consequência, não é permitida a alteração do regime dentro do próprio ano-calendário. (grifos nossos)

Dispositivos Legais: IN SRF nº 345, de 2003, art. 1º.

Como se observa, a opção pelo regime de apropriação de receitas (caixa ou competência) na sistemática do Lucro Presumido é definitiva em relação a todo o ano-calendário, devendo ser exercida com o pagamento da primeira ou única quota do imposto devido correspondente ao primeiro período de apuração.

Note-se, ainda que a Solução de Consulta Cosit nº 88/2019 esclarece que não é permitida a alteração do regime dentro do próprio ano-calendário. Essa posição é amparada no artigo 1º, caput, Instrução Normativa SRF nº 345/2003, que dispõe sobre o tratamento tributário aplicável na hipótese de mudança do regime de reconhecimento das receitas em função do recebimento para o regime de competência.

Art. 1º Para fins de apuração do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e da Contribuição para o PIS/Pasep, a pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido ou pela tributação na forma do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples) que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas à medida do recebimento e, por opção ou obrigatoriedade, passar a adotar o critério de reconhecimento de suas receitas segundo o regime de competência, deverá reconhecer no mês de dezembro do ano-calendário anterior àquele em que ocorrer a mudança de regime as receitas auferidas e ainda não recebidas. (grifos nossos)

Interessante observar que, ao se referir "mês de dezembro do ano-calendário anterior" a Instrução Normativa deixa implícito que somente considera a possibilidade de mudança de um ano para o outro, pois, se pretendesse alcançar alterações dentro do próprio ano-calendário, ao invés de referir-se ao mês de dezembro do ano-calendário anterior, referir-se-ia, simplesmente, ao mês anterior àquele em que ocorreu a mudança.

Posteriormente, em 03/04/2019, essa disposição ficou cravada na Instrução Normativa RFB nº 1.700/2017 (2), com a inclusão de dispositivo similar pela Instrução Normativa RFB nº 1.881/2019:

Art. 223-A. A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas à medida do recebimento e passar a adotar o critério de reconhecimento segundo o regime de competência deverá reconhecer no mês de dezembro do ano-calendário anterior àquele em que ocorrer a mudança de regime as receitas auferidas e ainda não recebidas. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1881, de 03 de abril de 2019)

§ 1º A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que durante o ano-calendário incorrer na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real deverá oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1881, de 03 de abril de 2019)

§ 2º Na hipótese prevista no § 1º, as receitas auferidas e ainda não recebidas deverão ser adicionadas às receitas do período de apuração anterior à mudança do regime de tributação, para fins de recalcular o IRPJ e a CSLL do período, e a diferença apurada, após compensação do tributo pago, deverá ser recolhida, sem multa ou juros moratórios, até o último dia útil do mês subsequente àquele em que incorreu na obrigação de apurar o imposto pelo lucro real. (Incluído(a) pelo(a) Instrução Normativa RFB nº 1881, de 03 de abril de 2019)

Por fim, vale mencionar que a questão já foi objeto de análise pela Receita Federal em diversas outras oportunidades, dentre as quais destacamos à Nota/Cosit/Cotir nº 572/2000, que assim dispõe:

Dessa forma, respondendo objetivamente as questões suscitadas, podemos concluir:

1º) a opção pelo regime de caixa, que trata a IN SRF nº 104/1998, deverá ocorrer no início do 1º trimestre do ano-calendário, com a escrituração do Livro Caixa, nos moldes estabelecidos nos incisos I e II e §§ 2º e 3º, ou com a escrituração contábil, na forma prevista no § 1º, da citada Instrução Normativa, a qual se formalizará por ocasião do pagamento da primeira ou única quota do imposto devido, relativa ao período de apuração correspondente ao trimestre da opção; consequentemente, a base de cálculo para o pagamento do imposto de renda, da CSLL, da contribuição ao PIS/Pasep e da Cofins será determinada somente com a receita recebida no trimestre, caso o regime adotado tenha sido o de caixa;

2º) considerando o já disposto nesta Nota (itens 5, 6 e 7), bem assim a integração de dispositivos da legislação que trata da matéria, não poderá, dentro do ano-calendário, haver mudança do regime de competência para o de caixa e vice-versa;

É isso aí galerinha!!!

Instrução Normativa SRF nº 345/2003:

Por acharmos importante seu conhecimento por parte dos leitores que nos acompanham, estamos publicando a íntegra da citada Instrução Normativa SRF nº 345/2003:

INSTRUÇÃO NORMATIVA SRF Nº 345, DE 28 DE JULHO DE 2003

(Publicado(a) no DOU de 08/08/2003, seção , página 37)

Dispõe sobre o tratamento tributário aplicável na hipótese de mudança do regime de reconhecimento das receitas em função do recebimento para o regime de competência.

O SECRETÁRIO DA RECEITA FEDERAL, no uso da atribuição que lhe confere o inciso III do art. 209 do Regimento Interno da Secretaria da Receita Federal, aprovado pela Portaria MF nº 259, de 24 de agosto de 2001, e tendo em vista o disposto na Lei Complementar nº 70, de 30 de dezembro de 1991, no art. 57 da Lei nº 8.981, de 20 de janeiro de 1995, no art. 2º da Lei nº 9.317, de 5 de dezembro de 1996, no art. 3º da Lei nº 9.715, de 25 de novembro de 1998, no art. 13 da Lei nº 9.718, de 27 de novembro de 1998, no art. 30 da Medida Provisória nº 2.158-35, de 24 de agosto de 2001, no art. 46 da Lei nº 10.637, de 30 de dezembro de 2002, e no art. 22 da Lei nº 10.684, de 30 de maio de 2003, resolve:

Art. 1º Para fins de apuração do Imposto de Renda das Pessoas Jurídicas (IRPJ), da Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), da Contribuição para o Financiamento da Seguridade Social (Cofins) e da Contribuição para o PIS/Pasep, a pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido ou pela tributação na forma do Sistema Integrado de Pagamento de Impostos e Contribuições das Microempresas e das Empresas de Pequeno Porte (Simples) que adotar o critério de reconhecimento de suas receitas à medida do recebimento e, por opção ou obrigatoriedade, passar a adotar o critério de reconhecimento de suas receitas segundo o regime de competência, deverá reconhecer no mês de dezembro do ano-calendário anterior àquele em que ocorrer a mudança de regime as receitas auferidas e ainda não recebidas.

§ 1º A pessoa jurídica obrigatoriamente excluída do Simples durante o ano-calendário deverá oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no mês anterior àquele em que operarem os efeitos da exclusão do Simples.

§ 2º A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que, no quarto trimestre-calendário de 2003, por opção, passar a adotar o regime de tributação com base no lucro real deverá oferecer à tributação no terceiro trimestre-calendário de 2003 as receitas auferidas e ainda não recebidas.

§ 3º A pessoa jurídica optante pelo regime de tributação com base no lucro presumido que, durante o ano-calendário, passar a ser obrigada à apuração do lucro real deverá oferecer à tributação as receitas auferidas e ainda não recebidas, no período de apuração anterior àquele em que ocorrer a mudança do regime de tributação.

§ 4º Na hipótese do § 3º, as receitas auferidas e ainda não recebidas serão adicionadas às receitas do período de apuração anterior à mudança do regime de tributação para fins de recalcular o imposto e as contribuições do período, sendo que a diferença apurada, após compensação do tributo pago, deverá ser recolhida, sem multa e juros moratórios, até o último dia útil do mês subseqüente àquele em que incorreu na situação de obrigatoriedade à apuração do lucro real.

§ 5º Os custos e as despesas associados às receitas de que tratam este artigo incorridas após a mudança do regime de tributação não poderão ser deduzidos da base de cálculo do IRPJ e da CSLL.

Art. 2º (REVOGADO)

Art. 3º Esta Instrução Normativa entra em vigor na data de sua publicação.

JORGE ANTONIO DEHER RACHID