RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 28884/2023, de 19 de fevereiro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 20/02/2024

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP) é o comércio atacadista de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso odonto-médico-hospitalar; partes e peças (46.64-8/00), informa que vende equipamentos médico-hospitalares e realiza a assistência desses mesmos equipamentos com partes e peças por ela importadas.

2. Declara que é beneficiária do Regime Aduaneiro Especial de Depósito Especial (DE), conforme Instrução Normativa RFB 386/2004, bem como que pretende operar tal regime aduaneiro especial em seu estabelecimento filial localizado no Estado de Minas Gerais, e, para tanto, deseja movimentar partes e peças submetidas a esse regime no Estado de São Paulo para o Estado de Minas Gerais.

3. Acrescenta que irá movimentar mercadorias que ainda não foram submetidas ao despacho aduaneiro de nacionalização, e outras já nacionalizadas, entre os estabelecimentos dos Estados de São Paulo e Minas Gerais, sendo que o deslocamento daquelas que ainda não foram nacionalizadas será realizado sob o amparo da Declaração de Trânsito e Transferência - DTT (regulamentada pelo artigo 5º, inciso IV, da Instrução Normativa RFB 248/2002), mantendo-se a suspensão integral dos tributos federais.

4. Sobre esse aspecto, alega que a orientação da Receita Federal do Brasil foi no sentido de se adotar as mesmas regras atinentes ao Regime Aduaneiro de Depósito Afiançado, dispostas na Instrução Normativa RFB 409/2004, anexando um despacho do referido órgão a respeito.

5. Entende que a movimentação física de mercadorias amparadas sob o referido tratamento, entre os Depósitos Especiais de sua titularidade, mantém o tratamento suspensivo tanto dos tributos federais quanto do ICMS relativo à operação de importação, inclusive por inocorrência dos respectivos fatos geradores dos tributos.

6. Por fim, questiona:

6.1. Está correta a aplicação ao presente caso, por analogia, da lógica aplicada ao Depósito Afiançado, que no RICMS/2000 consta do artigo 327-A ao artigo 327-C?

6.2. Está correta a aplicação do artigo 125, inciso I, do RICMS/2000, bem como do racional aplicado à Resposta à Consulta Tributária 18016/2018, no que tange à necessidade de emissão de Notas Fiscais para acompanhar as mercadorias durante o trânsito aduaneiro amparado pela Declaração de Trânsito e Transferência entre os Depósitos Especiais? E, nesse caso, qual a natureza da Nota Fiscal a ser emitida nessas operações?

6.3. Quando da saída das mercadorias em movimentação para a filial localizada no Estado de Minas Gerais, aplica-se à Consulente o disposto na Resposta à Consulta Tributária 18.016/2018, que determina que nas hipóteses de transferência de mercadorias não nacionalizadas entre estabelecimentos beneficiados pelo Regime Aduaneiro de Depósito Afiançado (companhias aéreas) é necessário que as mercadorias sejam acompanhadas por Nota Fiscal e que a natureza deve ser de transferência, nos termos do artigo 125, inciso I, e artigo 127, inciso I, alínea ‘i’, ambos do RICMS/2000? Caso não se aplique, qual o procedimento correto a ser adotado?

6.4. Caso se entenda pela necessidade de emissão de Nota Fiscal de transferência das mercadorias que não foram nacionalizadas entre o Depósito Especial do Estado de São Paulo e o de Minas Gerais, nos termos do 125, inciso I, do RICMS/2000, e do que consta da Resposta à Consulta Tributária 18.016/2018, a saída terá como CFOP 5.557/6.557("Transferência de material de uso ou consumo"), assim como determinam o Anexo II, do Convênio s/nº, de 15 de dezembro de 1970, o artigo 127, inciso I, alínea ‘j’, e o artigo 597, ambos do RICMS/2000, sem o destaque do imposto? A Nota Fiscal terá a seguinte redação no campo "Informações Complementares": "Movimentação de bens entre depósitos da mesma empresa permitida pelo artigo 27-A da IN SRF 409/2004, com suspensão do ICMS"? Caso esse procedimento não esteja correto, qual é o procedimento correto a ser adotado?

6.5. As transferências a serem realizadas movimentarão muitos itens entre os Depósitos Especiais de Barueri/SP e Extrema/MG, cerca de 11 mil itens. Nesse sentido, caso seja obrigatório o uso de Nota Fiscal na operação, a Consulente pretende incluir em uma Nota Fiscal diversas mercadorias que não foram nacionalizadas (artigo 125, inciso I, e artigo 127, inciso IV, alínea ‘f’, do RICMS/2000) e estarão amparadas por diversas Declarações de Trânsito e Transferência (DTT). Esse procedimento está correto? É possível a emissão de uma única Nota Fiscal para amparar várias DTTs? É possível uma única DTT estar vinculada a mais de uma Nota Fiscal? Ou é necessária uma Nota Fiscal de Transferência para cada DTT? Quando da emissão das Notas Fiscais, será necessário detalhar as informações por item da DTT? É possível fazer o vínculo entre a DTT e o produto apenas informando o número da Declaração de Admissão ao invés da informação de cada item?

6.6. Caso se entenda ser obrigatório o acompanhamento de Nota Fiscal na operação de transferência de mercadorias entre os depósitos especiais de mesmo titular, quando da emissão dessas Notas Fiscais, a Consulente entende que o valor que deve constar, nos casos em que as mercadorias relacionadas na mesma Nota Fiscal tenham o mesmo código, mas que tenham valores aduaneiros distintos, por terem sido importadas em operações e momentos distintos, deve ser o custo médio das mercadorias (artigo 127, inciso IV, alíneas ‘c’ e ‘g’, do RICMS/2000). Esse entendimento está correto?

6.7. Está correta a interpretação e aplicação do artigo 327-H, incisos I e III, do RICMS/2000, no que tange à suspensão do ICMS/Importação durante a transferência de mercadorias entre as unidades filiais de depósito especial dos Estados de São Paulo e Minas Gerais, visto que não houve fato gerador do ICMS na importação e que este somente se concretiza, conforme a legislação em vigor, com o despacho para consumo dos bens importados e o seu consequente desembaraço aduaneiro?

6.8. Quanto ao fato gerador de ICMS interno, decorrente da transferência interestadual: considerando que as mercadorias a serem transferidas para a filial de Extrema/MG não terão sido nacionalizadas, ou seja, não terá ocorrido o fato gerador do tributo, não tendo sido realizado o seu despacho para consumo e seu desembaraço aduaneiro, tampouco tendo ocorrido mudança de titularidade, além disso, considerando o quanto decidido pelo STF nos autos da ADC 49, no sentido de que é inconstitucional a cobrança do ICMS nas transferências interestaduais de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo contribuinte a partir de 01/01/2024, quando da movimentação interestadual entre depósitos especiais, que está agendada para acontecer a partir do início de 2024, não há que se falar em ocorrência de fato gerador do ICMS interno, a partir da interpretação do artigo 3º, inciso IV, e §2º, do RICMS/2000. Esse entendimento está correto? Caso negativo, qual seria o entendimento aplicável? A Consulente acrescenta uma observação no sentido de que entende que essa dúvida estaria prejudicada pela questão anterior, na medida em que não ocorre desembaraço aduaneiro e, portanto, não há que se falar em mercadoria nacionalizada e circulando, mas que fez a pergunta por medida de segurança jurídica.

6.9. Quanto aos documentos fiscais que deverão acompanhar as mercadorias no procedimento de transferência: de acordo com o artigo 14 da Portaria CAT 59/2007 está dispensada a utilização da Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS quando se tratar de mercadoria despachada com suspensão do Imposto de Importação em decorrência da aplicação dos regimes de Trânsito Aduaneiro e Entreposto Aduaneiro. Assim, considerando que a operação da Consulente se assemelha ao disposto no artigo 14 da Portaria CAT 59/2007, em razão da suspensão dos tributos federais quando da transferência por meio de DTT, entre estabelecimentos do mesmo contribuinte beneficiários do Regime Aduaneiro de Depósito Especial, a Consulente entende que nas operações de transferência entre depósitos especiais não será necessário o amparo pela Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS. Esse entendimento está correto?

Interpretação

7. Inicialmente, para responder aos questionamentos formulados pela Consulente, faz-se mister segregar a operação de importação da transferência interestadual.

8. Assim, no que se refere à importação, cabe esclarecer que o seu fato gerador ocorre no desembaraço aduaneiro ou na entrega antecipada da mercadoria, conforme artigo 2º, inciso IV, do RICMS/2000 c/c item 1 do §1º do mesmo dispositivo.

9. No caso de Regime Aduaneiro Especial de Depósito Especial, o desembaraço aduaneiro é requisito para admissão no regime, ocorrendo automaticamente no sistema Siscomex (artigo 15, §2º, da IN SRF 386/2004), e é a partir do desembaraço aduaneiro para admissão no regime que o beneficiário responde pelos tributos, acréscimos e penalidades cabíveis, inclusive em relação a extravio, avaria ou acréscimo de mercadorias admitidas no Depósito Especial (artigo 16 da IN SRF 386/2004 c/c §1º do artigo 327-H do RICMS/2000). O tributo, portanto, fica suspenso desde a ocorrência do fato gerador, o desembaraço aduaneiro.

10. Importante destacar que, no caso em tela, tendo em vista que o desembaraço aduaneiro e a entrada física das mercadorias importadas ocorreram no território deste Estado, o imposto da importação, embora inicialmente suspenso, é devido para o Estado de São Paulo.

11. Além disso, apesar de ter sido autorizada pela Receita Federal do Brasil aplicação, por analogia e de forma excepcional, das regras federais de transferência de mercadorias sujeitas ao regime aduaneiro de Depósito Afiançado (DAF), não existe convênio ou acordo entre os Estados envolvidos que autorize a manutenção da suspensão do imposto devido pela operação de importação na transferência interestadual de mercadoria submetida a regime aduaneiro de Depósito Especial. Assim, uma vez que o despacho para consumo dos bens importados ocorrerá em outra Unidade Federada, o Estado de São Paulo restaria impossibilitado de cobrar naquele momento o imposto devido na operação de importação desses bens, o qual, ressalte-se, está suspenso desde o desembaraço aduaneiro.

12. Sendo assim, diferentemente do entendimento exposto no questionamento do subitem 6.7, a saída de mercadorias submetidas ao regime aduaneiro de Depósito Especial para outro Estado configura a hipótese de interrupção da suspensão do imposto devido na importação da mercadoria, conforme dispõe o inciso III do artigo 428 do RICMS/2000. Deve a Consulente, portanto, realizar o recolhimento desse imposto, nos termos do artigo 430 do mesmo Regulamento, calculando-o a partir da data do desembaraço aduaneiro dos bens para admissão no Regime Aduaneiro de Depósito Especial.

13. Quanto à Guia para Liberação de Mercadoria Estrangeira sem Comprovação do Recolhimento do ICMS (GLME) - subitem 6.9, no caso em questão, considerando que o imposto relativo à importação não estará mais suspenso, não há que se falar em emissão de GLME para acompanhar o transporte na transferência interestadual da mercadoria submetida ao regime aduaneiro de Depósito Especial.

14. Ademais, é importante destacar que no despacho da Receita Federal do Brasil anexado foi indicada a aplicação, por analogia, apenas do artigo 17, § 3º, incisos I e II, IN SRF 409/2004, e não de todas as regras de Depósito Afiançado (DAF). Nesse aspecto, o entendimento daquele órgão é o de que a transferência de mercadoria para outro estabelecimento habilitado não implica a extinção do regime e deverá ser realizada com base em Declaração de Trânsito de Transferência (DTT) ou, quando for o caso, em Nota Fiscal.

15. No Estado de São Paulo, os artigos 327-A a 327-C do RICMS/2000 são específicos para DAF, sobretudo o artigo 327-C, o qual determina a conversão da suspensão em isenção do artigo 117 do Anexo I. Além disso, pelo artigo 111 do Código Tributário Nacional (CTN), a legislação que disponha sobre isenção é interpretada literalmente, e não por analogia.

16. Assim, e respondendo à primeira indagação (subitem 6.1), a disciplina relativa ao Depósito Especial que deve ser seguida é a do artigo 327-H, não havendo previsão na legislação tributária paulista para utilização dos artigos 327-A a 327-C do RICMS/2000 na situação em questão.

17. Em relação à operação interestadual de transferência, devemos pontuar que, até 31/12/2023, os artigos 11, §3º, inciso II, 12, inciso I, no trecho "ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular", e 13, §4º, da Lei Complementar Federal nº 87/1996, continuavam a produzir integralmente seus efeitos, de maneira que, por regra, na transferência entre estabelecimentos do mesmo titular, o remetente deveria destacar o ICMS nos documentos fiscais, debitando-o em sua escrituração fiscal, ao passo que o destinatário deveria registrar o crédito do imposto em sua escrituração.

18. Entretanto, a partir de 01/01/2024, deixou de haver a incidência do ICMS nas transferências de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, embora a autonomia dos estabelecimentos continue a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins.

19. Em função disso, foi publicado Convênio ICMS 178/2023, que foi internalizado na legislação paulista por meio do Decreto 68.243/2023, o qual prevê que na remessa de bens e mercadorias entre estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, a transferência do crédito do ICMS será:

19.1. obrigatória nas remessas interestaduais, devendo ser observado o disposto no Convênio ICMS 178/2023; e

19.2. opcional nas remessas internas de bens e mercadorias.

20. Posto isso, anote-se que, em resposta aos questionamentos dos subitens 6.2 e 6.3, na saída das mercadorias importadas com destino ao estabelecimento do mesmo titular, nos termos do artigo 125, inciso I, do RICMS/2000, deve ser emitida Nota Fiscal, cuja natureza deve ser de transferência, em consonância com o artigo 4º, inciso V, do RICMS/2000, e cujo preenchimento deve seguir o disposto no artigo 127 do RICMS/2000.

21. Vale lembrar também que, apesar de não ocorrer incidência do imposto nas transferências interestaduais a partir de 01/01/2024 nos termos da Lei Complementar 204/2023, a transferência do ICMS entre estabelecimentos de mesma titularidade será procedida a cada remessa, mediante consignação do respectivo valor na Nota Fiscal eletrônica (NF-e), conforme cláusula terceira do Convênio ICMS 178/2023.

22. No que se refere ao valor que deve estar consignado no documento fiscal, considerando que constarão diversas mercadorias com a mesma classificação fiscal e valores aduaneiros distintos, deverá ser observado o disposto na cláusula quarta do referido Convênio ICMS 178/2023, o qual define as regras para o cálculo do imposto a ser transferido na transferência interestadual.

23. No que se refere ao CFOP a ser informado na operação (subitem 6.4), de acordo com o artigo 597 do RICMS/2000, todas as operações realizadas pelo contribuinte serão codificadas mediante utilização do Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) constante no Anexo II do Convênio s/nº, de 15 de dezembro de 1970. Nesse sentido, o CFOP utilizado pelo contribuinte deverá refletir da melhor maneira possível a operação realizada. Na eventualidade de uma fiscalização, caberá ao contribuinte demonstrar, pelos meios de prova admissíveis por lei, o critério utilizado para definição do CFOP aplicável.

23.1. No caso em análise, não foram fornecidos elementos suficientes a respeito da finalidade das partes e peças, se servirão somente para manutenção de outros equipamentos (próprios ou já vendidos para terceiros), ou se servirão como insumo na industrialização de outros produtos, ou se serão revendidos, ou ainda outra finalidade. Portanto, este órgão consultivo restou impossibilitado de responder conclusivamente a respeito do CFOP a ser utilizado.

24. Quanto aos demais procedimentos para a correta emissão dos documentos fiscais, cabe esclarecer que o instrumento de consulta serve, exclusivamente, ao esclarecimento de dúvida pontual sobre a interpretação e aplicação da legislação tributária paulista, nos termos do disposto nos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, apresentando-se como meio impróprio para obter orientação para solucionar problemas ou sanar dúvidas operacionais.

25. Assim, dúvidas envolvendo questão de caráter técnico-operacional, como aquelas relativas ao preenchimento de documentos fiscais, como as dos subitens 6.5 e 6.6, poderão ser sanadas por meio do canal "Fale Conosco" (https://portal.fazenda.sp.gov.br/Paginas/fale-conosco.aspx). A Consulente ainda poderá, nesses casos, buscar orientação junto ao Posto Fiscal ao qual se vinculam suas atividades, uma vez que a Coordenadoria de Fiscalização, Cobrança, Arrecadação, Inteligência de Dados e Atendimento é o órgão competente para tratar de questões pertinentes ao desenvolvimento, implantação e manutenção dos sistemas de informações da Subsecretaria da Receita Estadual, cabendo aos Postos Fiscais atender e orientar o público (artigos 53 e 62 do Decreto 66.457/2022).

26. Ademais, as dúvidas atinentes à legislação federal são de competência da Receita Federal do Brasil, razão pela qual não serão objeto de manifestação os aspectos relacionados à emissão da DTT.