RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 28879/2023, de 08 de fevereiro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 09/02/2024

Relato

1. A Consulente, contribuinte enquadrado no Regime Periódico de Apuração e que possui como atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do ICMS - CADESP o "comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios", ingressa com consulta questionando, em suma, os procedimentos para realização de troca em garantia de mercadoria alienada para estabelecimento posteriormente baixado.

2. Nesse contexto, a Consulente informa que realizava operações de venda de mercadoria para fundação paulista, aplicando a isenção do artigo 55 Anexo I do Regulamento do ICMS - RICMS/2000. Relata, ainda, que a fundação paulista em questão repassava as mercadorias para seus pesquisadores. Não obstante, em caso de necessidade de trocas por garantia, a Consulente realizava a emissão de documento fiscal de entrada em vista de a fundação não ser contribuinte do imposto.

3. Ocorre que, segundo relata, a fundação em questão encerrou suas atividades e sua inscrição no CNPJ. No entanto, após o encerramento da fundação, receberam dos pesquisadores vinculados à instituição solicitações para troca em garantia das mercadorias alienadas.

4. Diante do imposto, apresenta os seguintes questionamentos acerca da emissão da operação de remessa de troca em garantia:

4.1. Considerando que a fundação realizou a baixa de inscrição no CNPJ, na emissão da Nota Fiscal de entrada, no campo do destinatário, quem deverá ser informado?

4.2. Em caso de a Nota Fiscal de entrada ser emitida em nome do pesquisador, haveria perda do benefício da isenção do ICMS?

4.3. Na posterior operação de remessa com os produtos substitutos, quem deve ser informado como destinatário na Nota Fiscal de saída? Caso seja o pesquisador, a operação deverá ser tributada?

Interpretação

5. Preliminarmente, ressalta-se que diferentemente do exposto na Consulta, a fundação em questão não encerrou suas atividades. De fato, o estabelecimento filial, para quem a Consulente usualmente emitia Nota Fiscal de venda, teve sua inscrição baixada, tanto no CNPJ, como no CADESP (e, neste ponto, observa-se que embora o estabelecimento fosse inscrito no cadastro estadual, tratava-se de não contribuinte do imposto). No entanto, repisa-se, a fundação em questão permanece ativa, mantendo sua personalidade jurídica. Nesse sentido, salienta-se que o estabelecimento matriz, embora não possua inscrição estadual, mantém sua inscrição ativa no CNPJ.

6. Assim, dado que a fundação, pessoa jurídica adquirente, se mantém ativa, bem como considerando as atividades próprias da fundação e que no relato da Consulente não é claro por qual título jurídico as mercadorias adquiridas foram repassadas para os pesquisadores, para a presente resposta, depreende-se e parte-se da premissa que a propriedade dessas mercadorias permanece com a fundação e que é ela, e não seus pesquisadores, que está efetuando a devolução. Dessa forma, ainda que sejam os pesquisadores da fundação que solicitem a troca em garantia, o fazem na qualidade de prepostos da fundação que adquiriu as mercadorias e detém sua propriedade.

7. Feitas essas considerações preliminares, convém esclarecer que, de acordo com o inciso IV do artigo 4º do RICMS/2000, a operação de devolução de mercadoria é aquela que tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, inclusive os tributários. Desse modo, em regra, a Nota Fiscal de devolução deve reproduzir todos os elementos constantes da Nota Fiscal inicial que acobertou a operação original. Assim, a rigor, na Nota Fiscal que amparar o recebimento da mercadoria em devolução deveria constar o estabelecimento a quem foi destinada a mercadoria, constante da Nota Fiscal de remessa original.

8. Contudo, há de se considerar que, no presente caso, houve o encerramento do estabelecimento que originalmente recebeu a mercadoria e a pessoa jurídica titular deste estabelecimento é (e já era ao tempo da remessa original) não contribuinte do imposto, bem como que a remessa original (nos termos expostos no relato) foi albergada pela isenção do ICMS constante do artigo 55 do Anexo I do RICMS/2000.

9. Nesse ponto, importante discorrer que a disciplina legal para operação de devolução de mercadoria adquirida por consumidor final não contribuinte, encontra-se não só prevista no artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000, como detém disciplina própria específica, a saber: artigos 61, § 16, 63, inciso I, alínea "a" e 452, todos do RICMS/2000 e Anexo IV da Portaria SRE 41/2023.

10. Como visto acima, de acordo com o referido artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000, a operação de devolução é aquela que tem por objeto anular todos os efeitos da operação anterior, tributários e não tributários. No entanto, convêm observar que os não contribuintes do ICMS, não inscritos, não estão sujeitos às obrigações principais e acessórias decorrentes da tributação por ICMS. Diante disso, há de se observar que:

10.1. Mesmo que as mercadorias estejam agora vinculadas ao estabelecimento matriz, distinto daquele constante do documento fiscal de venda, e que essas mercadorias tenham sido repassadas fisicamente para terceiros (pesquisadores), para fins de ICMS, não houve qualquer operação posterior com a mercadoria objeto da remessa original e que agora pretende-se devolver. Nesse sentido, observa-se que a adquirente não contribuinte realizou a compra enquanto consumidora final dos equipamentos utilizados para consecução de seu objeto social. Portanto, além da remessa original, não há outra operação subsequente a se anular.

10.2. Além disso, ainda que se trate de devolução por estabelecimento distinto, mas de mesma titularidade daquele constante do documento que amparou a operação original, em sendo não contribuinte não inscrito, formalmente e materialmente, trata-se das mesmas partes envolvidas na operação original.

10.3. Dessa feita, a operação de retorno em análise tem o condão de anular todos os efeitos tributários da operação anterior e, anulando-se também todos os efeitos não tributários da operação anterior, pode-se, então, ser considerada como uma operação de devolução nos termos do artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000.

11. Dito isso, prossegue-se registrando que operações de devolução de mercadorias quando realizadas por não contribuintes do ICMS devem ser registradas por meio de emissão de Nota Fiscal relativa à entrada, conforme disciplina conjunta dos artigos 136 e 452 do RICMS/2000 e artigo 2º do Anexo IV da Portaria SRE 41/2023.

12. Nessa Nota Fiscal de entrada que amparar a operação de devolução, a Consulente, ao receber as mercadorias em devolução e como parte desta operação, será considerada como destinatária dessas mercadorias, bem como o emitente deste documento fiscal. Por sua vez, nos campos da Nota Fiscal que identificam o remetente (grupo "E" da Nota Fiscal Eletrônica) devem constar os dados do estabelecimento matriz ativo, de mesma titularidade daquele constante do documento fiscal original, uma vez que este é que se encontra como parte ativa da operação de devolução.

13. Além disso, o referido artigo 2º do Anexo IV da Portaria SRE 41/2023, em seu inciso I, é expresso ao determinar que na Nota Fiscal de entrada que amparar o recebimento em devolução deve conter "além das informações identificativas do documento fiscal original, a identificação da pessoa que promoveu a devolução, com a indicação do número do CPF ou do CNPJ, conforme o caso". Assim, na Nota Fiscal de entrada de devolução por não contribuinte deverão constar os dados da pessoa que promoveu a devolução da mercadoria. Ou seja, no presente caso, quem promove a devolução é a pessoa jurídica para quem se efetuou a venda, na qualidade de seu estabelecimento matriz, ainda ativo.

13.1. Nesse ponto, vale observar que os dados indicativos da pessoa que promoveu a devolução não têm necessária e direta relação com os dados do remetente (item 12 acima). Isso porque em algumas situações a pessoa que promove a devolução pode ser distinta da pessoa destinatária da operação que se pretende anular (destinatária da operação original). Todavia, no presente caso, haverá coincidência uma vez que, conforme premissa do item 6 acima, os pesquisadores da fundação não fazem a devolução em nome próprio, mas sim na qualidade de prepostos da fundação que adquiriu os equipamentos a serem devolvidos e que detém a propriedade desses.

14. Ainda, em se tratando de mercadoria recebida em devolução, em respeito ao artigo 127, § 15, do RICMS/2000, deverão constar nas "Informações Adicionais" da NF-e de entrada o número, a data de emissão e o valor da operação constantes do documento fiscal original (artigo 127, § 15, do RICMS/2000), cuja chave de acesso será, ainda, referenciada em campo próprio da NF-e.

15. Ademais, ressalta-se ainda que, tendo em vista que a operação original foi albergada pela isenção prevista no artigo 55 Anexo I do RICMS/2000, não há que se falar em crédito do imposto nessa operação de entrada da mercadoria recebida em devolução.

16. Em relação à posterior Nota Fiscal de saída que irá amparar a remessa dos produtos novos substitutos, deverá constar como destinatário o efetivo destinatário da mercadoria. Isso é, do que se depreende (item 6 acima), a fundação para quem a Consulente originalmente alienou as mercadorias que foram substituídas pelas novas. Contudo, diferentemente da remessa original, constará como destinatário o estabelecimento matriz ativo.

17. Além disso, considerando que a remessa original foi devidamente albergada pela isenção do artigo 55 Anexo I do RICMS/2000, essa nova remessa também será (dado que destinada a mesma fundação paulista, agora na qualidade de seu estabelecimento matriz). Recomenda-se, ainda que nessa nova Nota Fiscal de saída, sejam referenciadas tanto a Nota Fiscal original de venda, como a Nota Fiscal de entrada que amparou o recebimento das mercadorias substituídas.

18. Por fim, cabe ressaltar que se chamada à fiscalização, caberá à Consulente comprovar a situação fática efetivamente ocorrida por todos os meios de prova em direito admitido. A seu turno, para verificação da regularidade da operação e em seu juízo de convicção a fiscalização poderá, dentre outros elementos que entender cabíveis, se valer de indícios, estimativas e análise de operações pretéritas.

19. Nestes termos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.