RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27368/2023, de 05 de abril de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 06/04/2023

Relato

1. A Consulente, que tem por atividades econômicas declaradas no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP), dentre outras, a de comércio a varejo de peças e acessórios novos para veículos automotores (CNAE 45.30-7/03) e de serviços de manutenção e reparação mecânica de veículos automotores (CNAE 45.20-0/01), ingressa com sucinta consulta questionando, em suma, o correto procedimento a ser observado na terceirização do serviço de conserto prestado.

2. Nesse contexto, a Consulente relata realizar venda de peças automotivas, sujeitas à substituição tributária, e que presta serviços de manutenção de veículo automotor.

3. Ocorre que, no bojo da prestação de serviço de manutenção do veículo automotor, pode ocorrer a necessidade de contratar outra empresa prestadora do serviço de manutenção. Diante disso, é necessário a remessa da parte (motor) para esta outra empresa. Atualmente, para esses casos, informa emitir Nota Fiscal de remessa para conserto, sob o CFOP 5.915, sem destaque do imposto, em virtude da não incidência do artigo 7º, inciso XVII, do RICMS/2000.

4. Tendo em vista se tratar de material de terceiro, a Consulente apresenta sua dúvida se o correto CFOP deveria ser o 5.949.

Interpretação

5. Preliminarmente, registra-se que a presente resposta adotará as seguintes premissas: (i) todos os estabelecimentos mencionados na consulta (Consulente, cliente e empresa subcontratada) situam-se em território paulista; (ii) o veículo a ser consertado é de propriedade de usuário final, preenchendo a condição de ativo imobilizado deste (o veículo consertado não será objeto de posterior circulação de mercadoria por parte do cliente da Consulente) - o que afasta a disciplina prevista nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000; e (iii) não há qualquer relação comercial entre a Consulente e o fabricante do veículo, de modo que não efetua o conserto à ordem da montadora (artigo 4º, inciso I, do Anexo XII) - o que afasta a disciplina do Anexo XII do RICMS/2000 e o remete para a disciplina geral da Portaria CAT 56/2021, em especial seus artigos 7º e 8º.

6. Assim, do relato, depreende-se que a Consulente recebe em seu estabelecimento veículos de clientes (bens de terceiros, não caracterizados como mercadoria, portanto, não destinados a posterior comercialização) para que sejam prestados serviços de manutenção e conserto veicular, nos termos do subitem 14.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003. Entretanto, devido a especificidade na eventual necessidade de conserto de motores, subcontrata a empresa terceirizada para executar a prestação de serviço de conserto do motor, remetendo-o fisicamente para esta.

6.1. Nesse contexto, depreende-se que não há envio de outras partes e peças para esta empresa terceirizada, bem como que não há emprego, no conserto dos motores, por parte da empresa terceirizada, de partes e peças de propriedade desta.

6.2. Depreende-se, ainda, que a relação contratual firmada entre o cliente proprietário do veículo e a Consulente, para o serviço manutenção e conserto do veículo, é independente e distinta da terceirização do serviço contratada pela própria Consulente junto a empresa terceirizada parceira para conserto do motor. Assim, o cliente tomador do serviço, que possui relação contratual exclusivamente com a Consulente, entregará seu veículo no estabelecimento da Consulente e, posteriormente, após efetuado o serviço de manutenção e conserto do veículo, retirará o bem diretamente no estabelecimento da Consulente.

7. Por pertinente, cumpre esclarecer que o serviço de manutenção e conserto veicular, presente no rol constante no subitem 14.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, quando prestado em veículo de usuário final (e que não sofrerá posterior comercialização ou industrialização), estará sujeito à incidência do ISSQN (Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza), com exceção das partes e peças empregadas, sobre as quais incide o ICMS, com base nos artigos 155, inciso II, e 156, inciso III, da Constituição Federal, combinados com o subitem 14.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 e com o artigo 2º, inciso III, alínea b, do RICMS/2000.

7.1. Importante registrar que somente as partes e peças empregadas no serviço estão sujeitas ao ICMS. Já os materiais consumidos ou empregados no processo (insumos), não são afetos ao ICMS. Nesse contexto, no que se refere à definição de peças e partes e sua importante diferenciação com insumos, em outra oportunidade, este órgão consultivo assim assinalou:

Resta (...) definir o que são peças e o que são partes, cujo fornecimento configure fato gerador do ICMS. Para efeitos tributários nenhuma definição pode ser absoluta, conquanto são essenciais os elementos fáticos de cada situação. Mesmo assim, a título de parâmetro, podemos assim conceituar:

a) Peça é cada um dos elementos que compõe um objeto;

b) Parte é o elemento completo indivisível de um todo.

Assim, tomando-se, por exemplo, o conserto de um veículo: a substituição de um pára-lama configura fornecimento de parte do veículo. Por outro lado, supondo-se que o pára-lama tenha sofrido os efeitos da corrosão e forme um rombo e o funileiro, em vez de substituí-lo por outro, pega uma chapa de metal e remenda-o. Neste caso, ainda que tenha havido fornecimento de material (chapa de metal), este não se caracteriza como sendo parte do veículo.

7.2. Como corolário, para fins de tributação, o conceito de partes e peças fornecidas e de insumos na prestação de dos serviços referenciados no subitem 14.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 não se confundem. Os insumos, a exemplo de colas, graxas, solventes, entre outros, são consumidos na atividade de prestação de serviços. Nesse caso, em que a mercadoria aplicada não é peça ou parte, não há que se falar em incidência do ICMS.

8. Feitas tais considerações, passamos à análise do caso concreto da Consulente, de acordo com as premissas adotadas e do que se depreende do relato.

9. Relativamente à entrada do bem pertencente a usuário final (veículo) em seu estabelecimento, temos duas situações distintas: (i) proprietário contribuinte do ICMS; e (ii) proprietário não contribuinte do ICMS.

9.1. Na situação em que o proprietário seja contribuinte do imposto (item 9.i), em cumprimento ao artigo 7º da Portaria CAT 56/2021 e sem prejuízo dos demais requisitos ali dispostos e outros regulamentares, a remessa do bem ao estabelecimento da Consulente deve ser acobertada por Nota Fiscal Eletrônica - NF-e emitida pelo próprio remetente, sob o CFOP 5.915, informando tratar-se de remessa de bem para conserto, sem destaque do imposto, nos termos do inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000. Por conseguinte, a Consulente deverá escriturar esse documento fiscal sob o CFOP 1.915.

9.2. Já na hipótese do item 9.ii, ainda em cumprimento ao artigo 7º da Portaria CAT 56/2021 e sem prejuízo dos demais requisitos ali dispostos e outros regulamentares, considerando que o remetente é não contribuinte do ICMS, de acordo com o estabelecido pelo artigo 136, inciso I, do RICMS/2000 e artigo 7º, parágrafo único, item 2, da Portaria CAT 56/2021, a Consulente deverá emitir NF-e referente à entrada do bem (basicamente, nos mesmos moldes do documento fiscal descrito anteriormente - subitem 9.1), consignando, no entanto, o CFOP 1.915.

9.3. Ressalta-se que, em ambas as situações, trata-se de uma operação sem crédito do imposto (artigo 60, inciso I, c/c artigo 7º, inciso IX, ambos do RICMS/2000).

10. Recebido o veículo do cliente em seu estabelecimento, a Consulente, para remetê-lo à terceirizada com quem firmou contrato de prestação de serviço, repassando somente a execução do serviço de conserto e manutenção de motor do bem pertencente ao seu cliente, deverá fazê-lo ao abrigo de NF-e emitida sob o CFOP 5.915, e natureza da operação remessa de partes e peças de bem pertencente à cliente para terceirização do serviço de conserto, sem destaque do imposto, nos termos do inciso IX do artigo 7º do RICMS/2000, considerando, obviamente, que o motor retornará ao estabelecimento da Consulente. Além disso, deverá constar no campo Informações Complementares do documento fiscal, os dados referentes à Nota Fiscal de entrada do veículo em seu estabelecimento (documentos descritos nos subitens 9.1 ou 9.2), bem como informar se tratar de motor retirado de veículo automotor remetido à Consulente para conserto e enviado a empresa parceira terceirizada para conserto desta parte/peça específica. Adicionalmente, por cautela, a Consulente poderá indicar o número da presente resposta. Observa-se, ainda, que nessa remessa também são aplicáveis as disposições do Portaria CAT 56/2021 e, em especial, seu artigo 7º.

11. Efetuada a prestação de serviço de conserto e manutenção do motor, a empresa parceira terceirizada, subcontratada pela Consulente, deverá emitir Nota Fiscal para acompanhar o retorno deste motor para o estabelecimento da Consulente, sob o CFOP 5.916 (retorno de bem recebido para conserto), sem destaque do imposto, referenciando também o documento fiscal que consignou a entrada do equipamento em seu estabelecimento (item 10) e indicar se tratar de retorno de parte e peça integrante de bem de terceiro recebido para conserto em terceirizada, operação sem a incidência do imposto, nos termos dos incisos IX e X do artigo 7º do RICMS/2000. Observa-se, ainda, que nesse retorno também são aplicáveis as disposições do Portaria CAT 56/2021 e, em especial, seu artigo 8º, inciso II.

11.1. A Consulente, ao receber em retorno o motor de seu cliente remetido por seu parceiro comercial (terceirizada), deverá registrar o documento fiscal que acompanha o bem em seu livro Registro de Entradas. Vale ressaltar que essa operação deve ser registrada sem direito a crédito, já que remetida pela terceirizada sem destaque do imposto, e ainda visto que a posterior saída desse equipamento em retorno ao estabelecimento de seu cliente não terá a incidência do imposto. Nesse ponto, lembre-se que o Regulamento do ICMS, em seu artigo 60, expressamente veda o aproveitamento do crédito relativo às operações anteriores quando a saída subsequente seja isenta ou não tributada.

12. Posteriormente, para acobertar o retorno do veículo ao seu proprietário, usuário final, em cumprimento ao artigo 8º, inciso II, da Portaria CAT 56/2021 e sem prejuízo dos demais requisitos ali dispostos e outros regulamentares, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal relativamente à saída do bem de usuário final (veículo pertencente ao seu cliente), sem destaque do imposto (artigo 7º, inciso X, do RICMS/2000), consignando o CFOP 5.916 (retorno de bem recebido para serviço de conserto), e fazer menção à Nota Fiscal recebida quando da entrada do veículo na ocasião da remessa inicial efetuada pelo cliente (item 9) e às Notas Ficais referentes à saída do motor à terceirizada (item 10) e respectivo retorno (item 11).

12.1. Nesta mesma oportunidade, em cumprimento ao artigo 8º, inciso I, da Portaria CAT 56/2021 e sem prejuízo dos demais requisitos ali dispostos e outros regulamentares, a Consulente também deve emitir Nota Fiscal em favor do cliente proprietário do bem, com destaque do ICMS, referente às partes e peças que foram aplicadas no serviço de manutenção e conserto, consignando o respectivo CFOP de venda da mercadoria.

12.1.1. Considerando-se tratar de fornecimento de mercadoria com prestação de serviços compreendidos na competência tributária dos municípios, mas que, por indicação expressa de lei complementar, sujeitam-se à incidência do imposto de competência estadual (14.01 da Lista de serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003), a base de cálculo das partes e peças fornecidas ou empregadas no serviço de conserto o preço corrente da respectiva mercadoria (parte ou peça) fornecida ou empregada, conforme disposição do artigo 37, inciso III, alínea b do RICMS/2000.

12.1.2. Relativamente ao valor cobrado sobre a prestação de serviço de conserto e manutenção veicular pactuado entre o cliente proprietário do veículo e a Consulente, cumpre destacar que a parcela referente ao serviço em questão é de competência municipal (ISSQN).

13. Nesses termos, dá-se por respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.