RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27319/2023, de 27 de março de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 28/03/2023

Relato

1. A Consulente, optante pelo regime do Simples Nacional que declara exercer, como atividade principal, o comércio atacadista de outros equipamentos e artigos de uso pessoal e doméstico não especificados anteriormente (CNAE 46.49-4/99), ingressa com consulta relatando que pretende atuar como depósito de mercadoria para terceiros, incluindo a atividade de código CNAE 52.11-7/99 (Depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns-gerais e guarda-móveis) em seus cadastros fiscais, efetuando também as devidas alterações em seu objeto social.

2. Informa ter conhecimento de que tal atividade está sujeita às regras gerais de tributação do ICMS, inclusive aquelas voltadas à aplicação do regime de substituição tributária, quando cabíveis.

3. Entende que a atividade de depósito de mercadorias de terceiros segue as regras gerais de tributação do ICMS por não apresentar regramento específico, diferentemente do que ocorre com os armazéns gerais ou operadores logísticos, cujas atividades estão disciplinadas especificamente na legislação tributária vigente.

4. Menciona que o subitem 11.04 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003, que trata do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISS), elenca que as atividades de armazenamento, depósito, carga, descarga, arrumação e guarda de bens de qualquer espécie, ficam sujeitas ao imposto de competência municipal, sem ressalva expressa quanto ao ICMS.

5. Face ao exposto, apresenta os seguintes questionamentos:

5.1. O alcance do ICMS na atividade de depósito de mercadorias de terceiros fica restrito à circulação da mercadoria? E o ISS, imposto municipal, incide somente sobre o valor do serviço cobrado no depósito?

5.2. Qual o CFOP utilizado nas operações internas de depósito de mercadorias para terceiros?

5.3. É permitido que o estabelecimento depositário emita Nota Fiscal de retorno simbólico ao depositante nas hipóteses de venda da mercadoria depositada para adquirente situado neste Estado?

5.4. Considerando que o depósito de mercadorias de terceiros, estabelecimento depositário, é contribuinte optante pelo Simples Nacional, na devolução da mercadoria que se encontra depositada, o valor do ICMS incidente deve ser informado em campo próprio da Nota Fiscal de devolução?

Interpretação

6. De partida, ressalta-se que a Consulente não informa a descrição e a classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul das mercadorias que serão objeto do depósito. Dessa forma, adotar-se-ão as seguintes premissas: (i) não se trata de operações de depósito exercidas por operador logístico, nos termos da Portaria CAT-31/2019; (ii) as mercadorias não estão sujeitas ao regime da substituição tributária; e (iii) as operações em questionamento são internas, ocorrendo dentro do limite territorial do Estado de São Paulo.

7. Feitas as considerações iniciais, relativamente às operações descritas, esclareça-se que as remessas de mercadorias para depósito no estabelecimento da Consulente, assim como as suas respectivas saídas, estão sujeitas à incidência do ICMS, por força do disposto no artigo 1º, inciso I, do RICMS/2000. O fato gerador do ICMS, entre outras situações descritas em lei, ocorre na saída de mercadoria, a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte, ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular (artigo 2º, inciso I, do RICMS/2000), sendo irrelevantes para caracterizar a hipótese de incidência, entre outros fatores, a natureza jurídica da operação e o título jurídico pelo qual a mercadoria saída tenha estado na posse do titular (§ 4º do artigo 2º do RICMS/2000).

8. Isso porque a atividade de depósito de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis (CNAE 52.11-7/99) não se insere no conceito legal de armazém geral, não se caracterizando como tal nos exatos termos definido pelo Decreto Federal nº 1.102, de 21 de novembro de 1903, nem no de depósito fechado, que se destina exclusivamente ao armazenamento de mercadorias do contribuinte que o mantém, conforme o disposto no inciso I do artigo 17 do RICMS/2000.

8.1. Nesse sentido, constatado que não se trata de armazém geral ou depósito fechado, fica claro que, tanto as entradas como as saídas relativas à realização da atividade de depósito de mercadorias de terceiros não se beneficiam da não-incidência prevista no artigo 7º, incisos I a III, do RICMS/2000.

9. Portanto, uma pessoa jurídica, no exercício da atividade de depósito de mercadorias de terceiros, em virtude das operações de circulação de mercadorias que realiza, está sujeita ao cumprimento das obrigações principal e acessórias previstas na legislação tributária paulista vigente, nos termos das regras gerais do ICMS entre outras, como a de emitir Nota Fiscal com o respectivo destaque do ICMS, para acobertar a saída das mercadorias de seu estabelecimento em retorno ao estabelecimento depositante.

9.1. Cumpre ressaltar que no caso em análise, a Consulente está inserida no conceito de contribuinte do ICMS em virtude de outras atividades que exerce, de modo, que por óbvio, caso passe a realizar a atividade de depósito de terceiros, continuará obrigada ao cumprimento das obrigações previstas na legislação.

10. Também deve ser ressaltado que, pela legislação do ICMS, não há impedimento para o exercício concomitante da atividade de depósito de mercadorias de terceiros com outras atividades, como, por exemplo, o comércio atacadista. Porém, para o exercício, no mesmo local, das atividades próprias da Consulente juntamente com o depósito de mercadorias de terceiros, a princípio, é necessário que se possa distinguir e individualizar as mercadorias recebidas para depósito daquelas que serão objeto de comercialização pela Consulente.

10.1 Além disso, deverá, para cada tipo de armazenagem (própria e a de terceiros), manter escriturações distintas de forma que seja possível se caracterizar e individualizar as obrigações tributárias referentes a cada uma dessas atividades.

10.2. Nesse ponto, caberá à Consulente ser capaz de demonstrar perfeitamente à eventual fiscalização externa o estoque próprio e de terceiros.

11. Em relação à escrituração da Nota Fiscal relativa à remessa da mercadoria para depósito, ressalta-se que essa Nota Fiscal deve ser escriturada no Livro Registro de Entradas, sob o CFOP 1.949 (outra entrada de mercadoria ou prestação de serviço não especificada), indicando, como natureza da operação, remessa para depósito em estabelecimento de terceiro, e sem o aproveitamento de crédito do imposto pela Consulente, conforme determina a norma do artigo 23 da Lei Complementar nº 123/2006: As microempresas e as empresas de pequeno porte optantes pelo Simples Nacional não farão jus à apropriação nem farão créditos relativos a impostos ou contribuições abrangidos pelo Simples Nacional.

12. A seu turno, o retorno da mercadoria ao estabelecimento depositante equipara-se, para efeitos do artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000, à devolução da mercadoria, sem prejuízo das regras específicas aplicáveis às empresas optantes pelo regime do Simples Nacional. Nos termos do mencionado dispositivo, a devolução de mercadoria ou bem é a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior. Vale ainda destacar que na operação de devolução de mercadoria ou bem, deve ser utilizada a mesma base de cálculo e a mesma alíquota constantes no documento fiscal que acobertou a operação original da qual resultou o recebimento da mercadoria ou bem (artigo 4º, inciso IV, c/c artigo 57 do RICMS e Convênio ICMS 54/2000).

13. Nessa medida, ressalte-se que, o contribuinte optante pelo regime do Simples Nacional e credenciado à emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), ao devolver as mercadorias depositadas a contribuinte não optante pelo Simples Nacional, deverá observar também a regra que se extrai dos §§ 7º e 9º do artigo 59 da Resolução CGSN 140/2018, segundo a qual a base de cálculo e o ICMS porventura devido devem ser indicados nos campos próprios, conforme estabelecido em manual de especificações e critérios técnicos da NF-e. Em outros termos, para possibilitar o crédito pelo depositante não optante pelo Simples Nacional no retorno da mercadoria ao seu estabelecimento, ao emitir a Nota Fiscal de devolução, o estabelecimento depósito de mercadorias de terceiros deverá indicar, no campo relativo ao imposto referente a sua própria operação, o valor do imposto destacado na Nota Fiscal emitida pelo depositante por ocasião da remessa da mercadoria para depósito; e, de forma análoga, no campo relativo à base de cálculo, informar o valor indicado na Nota Fiscal de remessa para depósito.

14. Vale registrar que, no caso de o depositário do Simples Nacional emitir a Nota Fiscal nos termos do item anterior, o depositante, facultativamente, poderá deixar de emitir a Nota Fiscal de entrada a que se refere o inciso I do artigo 454 do RICMS/2000 (dispositivo cuja vigência é anterior ao advento da mencionada Resolução CGSN 140/2018), já que o crédito do imposto poderá ser feito pelo depositante a partir da Nota Fiscal de devolução emitida pelo depositário. Vale repisar que o crédito feito a ser feito com base na Nota Fiscal de devolução estará condicionado ao correto preenchimento dos campos próprios ao imposto e à base de cálculo, na forma indicada.

15. Com relação ao questionamento do subitem 5.3, observa-se que este órgão consultivo já manifestou o entendimento de que a mercadoria depositada poderá ser remetida diretamente do estabelecimento depositário para o adquirente final, devendo ser emitida, em favor do depositante, pelo depositário, Nota Fiscal de retorno simbólico, com destaque de ICMS (seguindo as regras aplicáveis aos contribuintes do Simples Nacional - §§ 7º e 9º do artigo 59 da Resolução CGSN 140/2018, conforme já explanado no item 13 retro), sob CFOP 5.949. Por sua vez, o cliente (proprietário das mercadorias depositadas no estabelecimento da Consulente) deve emitir Nota Fiscal ao destinatário final, também com destaque do imposto, que acompanhará o transporte das mercadorias até o destinatário final sob o CFOP 5.949, e informar que a saída ocorrerá do endereço do estabelecimento depositário.