RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 26967/2022, de 23 de janeiro de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 24/01/2023

Relato

1. A Consulente, que ingressa com consulta por meio de sua filial não inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), ingressa com consulta acerca da possibilidade de atuar como armazém geral no Estado de São Paulo, ainda que não lhe tenha sido concedida, até o momento, matrícula para o exercício de tal atividade neste Estado.

2. Informa que iniciou o processo de registro para exercer a atividade de armazém geral no Estado de São Paulo, tendo em vista que atua como prestadora de serviço de transporte rodoviário de cargas para empresa situada no Estado do Rio Grande do Sul, que pretende armazenar suas mercadorias em estabelecimento depositário paulista, de forma a acelerar a logística de saída de suas mercadorias para clientes.

3. Fornece uma listagem dos produtos que pretende receber para depósito remetido pelo cliente depositante gaúcho, destacando tratar-se de equipamentos de proteção individual - EPI (vestuários e acessórios), mercadorias que declara não se submeterem ao regime da substituição tributária neste Estado.

4. Descreve como pretende exercer essa atividade de depósito enquanto não lhe for concedida a matrícula para atuar como armazém geral: (i) recepcionará a mercadoria remetida pelo cliente depositante situado no Estado do Rio Grande do Sul, registrando a Nota Fiscal de remessa emitida sob o CFOPs 6.905, com destaque do imposto; (ii) na posterior saída da mercadoria depositada, por ordem do cliente depositante em razão de venda por ele realizada, a Consulente emitirá Nota Fiscal de retorno simbólico ao depositante gaúcho, com destaque do imposto e sob o CFOP 6.907; (iii) por sua vez, o cliente depositante emitirá Nota Fiscal de venda, com destaque do imposto e sob o CFOP 6.105, tendo seu cliente como destinatário.

5. Por fim, aponta a Resposta à Consulta nº 20992/2019, a qual estatui que a atividade de depósito exercida por estabelecimento que não seja constituído como armazém geral sujeita-se às regras gerais de tributação e questiona se pode atuar como estabelecimento depositário dentro do regime comum de tributação, conforme descrito no item 4 acima, enquanto não lhe for concedida a matrícula para o exercício da atividade de armazém geral neste Estado.

Interpretação

6. De partida, observa-se que a Consulente ingressou com a presente consulta por meio de filial situada em outro Estado da Federação e não inscrita no Cadastro de Contribuintes do ICMS deste Estado, ainda que possua filial situada e devidamente inscrita como contribuinte do ICMS neste Estado, a qual declara exercer, como atividade econômica principal, "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02) e diversas atividades secundárias relacionadas à atividade de transportadora de carga. Ressalta-se que, até o presente momento, para essa filial inscrita no CADESP não consta, na JUCESP, solicitação de matrícula para exercício da atividade de armazém geral.

7. Isso posto, cumpre esclarecer que, atualmente, de acordo com a legislação paulista, o depósito de mercadorias pode ser realizado diferentes formas, cada qual com suas respectivas normas tributárias aplicáveis. A saber:

7.1. Em estabelecimentos qualificados como armazém geral, conforme Decreto Federal nº 1.102/1903 (ou, em se tratando de armazém agropecuário, conforme Lei Federal nº 9.973/2000 e Decreto Federal nº 3.855/2001) e com o respectivo registro na JUCESP, seguindo a disciplina do Anexo VII do RICMS/2000 e de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, daquele regulamento;

7.2. Em estabelecimentos que realizem exclusivamente a atividade de prestação de serviços de logística, associada, ou não, à prestação de serviço de transporte, seguindo a disciplina da Portaria CAT 31/2019 (que dispõe sobre as atividades dos operadores logísticos para o armazenamento de mercadorias pertencentes a terceiros contribuintes do ICMS);

7.3. Residualmente, em estabelecimentos que não são constituídos como ou equiparados a armazém geral e que não se qualificam como operadores logísticos, mas realizam a atividade de depósito de mercadorias para terceiros, seguindo as regras gerais de tributação, inclusive no que se refere à sistemática do regime de substituição tributária.

8. Nesse ponto, cumpre salientar que esta Consultoria Tributária tem reiteradamente exposto seu entendimento no sentido de que, para que seja possível a aplicação da disciplina tributária específica de armazém geral, o estabelecimento depositário deve:

8.1. Estar inserido no conceito legal de armazém geral, nos exatos termos definidos pelo Decreto Federal nº 1.102/1903, ou, em se tratando de armazém agropecuário, tenha sido instituído nos exatos termos da Lei Federal nº 9.973/2000 e do Decreto Federal nº 3.855/2001, emitindo títulos em conformidade com a Lei Federal nº 11.076/2004, nas respectivas operações de remessa e retorno;

8.2. Ter por objeto social a fiel guarda e conservação de mercadorias e a emissão de títulos especiais que as representem, cuja atividade, atualmente, está classificada no código CNAE 5211-7/01 (Armazéns Gerais - emissão de warrants);

8.3. Estar devidamente registrado como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo - JUCESP.

9. Somente depois de cumpridos tais requisitos, que o estabelecimento poderá se classificar como armazém geral e se valer das normas próprias a ele aplicáveis no Estado de São Paulo, a exemplo a de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000 e as regras de emissão de documentos fiscais previstas no Capítulo II do Anexo VII, também do RICMS/2000.

10. Portanto, enquanto não obtiver a autorização para exercício da atividade de armazém geral diante do registro da matrícula na JUCESP, a Consulente não poderá se beneficiar da não incidência do ICMS sobre as operações internas de depósito de que tratam os incisos I e III do artigo 7º do RICMS/2000 e, tampouco, promover suas atividades conforme a disciplina aplicável exclusivamente aos armazéns gerais (Capitulo II do Anexo VII do RICMS/2000).

11. Em outras palavras, considerando ainda, que a Consulente não se enquadra e nem é registrada como operador logístico nos termos da Portaria CAT-31/2019, caso pretenda armazenar mercadorias de terceiros enquanto aguarda pela regularização de sua matrícula de armazém geral na JUCESP, poderá assim proceder (sem prejuízo do registro da atividade no CADESP - "depósito de mercadorias para terceiros, exceto armazém gerais e guarda-móveis", código CNAE 5211-7/99), mas estará atuando sob o regime de depósito de terceiro, sujeita, portanto, as regras gerais do ICMS.

12. Assim, ao atuar sob o regime de depósito de terceiros, a Consulente deverá observar as regras atinentes a esse tipo de depósito, o que, como será visto, poderá por acabar por inviabilizar sua pretensão.

13. Como dito, a remessa para depósito em estabelecimento de terceiro (não constituído como ou equiparado a armazém geral), bem como a saída de mercadoria depositada em retorno ao estabelecimento depositante são hipóteses de incidência regular do ICMS (artigo 2º, inciso I, do RICMS/2000), afastando, por conseguinte, a não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000 e não se encontrão ao abrigo da disciplina própria para armazéns gerais fiscais previstas no Capítulo II do Anexo VII, também do RICMS/2000.

14. Nessa linha, as operações internas de remessa para (e retorno de) depósito de mercadorias de terceiros, armazenadas em estabelecimento não constituído ou equiparado a armazém geral, estão normalmente sujeitas à incidência do ICMS, inclusive naquilo que se refere ao ICMS incidente por substituição tributária, se for o caso. A não incidência do ICMS relativa às operações internas de remessa e retorno de mercadorias depositadas em armazém geral (artigo 7º, incisos I e III, do RICMS/2000) não se estende às de depósito de mercadorias em estabelecimento que exerça a atividade de operador logístico (disciplinada pela Portaria CAT-31/2019), ou que esteja classificado como depósito de mercadorias para terceiros (código CNAE 5211-7/99).

15. Além disso, em vista da situação fática da Consulente, em que que o depositante se encontra situado em outro Estado e que pretende, na saída posterior da mercadoria depositada, remetê-la diretamente a terceiros, por conta e ordem do cliente depositante, com a consequente emissão de Nota Fiscal de retorno simbólico ao depositante gaúcho, faz-se necessário registrar que, diferentemente do que ocorre para os casos de armazém geral, nas hipóteses envolvendo estabelecimento depósito de terceiros, este procedimento não encontra previsão em acordo interestadual, inviabilizando assim sua pretensão.

16. Com efeito, nos casos de depósito de terceiro em que os estabelecimentos depositante e depositário encontram-se, ambos, situados no Estado de São Paulo, ante a falta de legislação expressa e a ausência de prejuízo à arrecadação, esta Consultoria Tributária tem feito interpretação sistemática e análoga da legislação, permitindo, assim, a remessa direta de mercadoria armazenada em depósito de terceiro para destinatário adquirente por conta e ordem do depositante, diante dos seguintes procedimentos:

16.1. Por ocasião da alienação da mercadoria, o depositante paulista (proprietário das mercadorias depositadas no estabelecimento depositário) deverá emitir Nota Fiscal para o destinatário final adquirente, informando que a saída ocorrerá a partir do endereço do estabelecimento depositário também paulista, com incidência do ICMS, inclusive no que se refere à aplicação da substituição tributária, a qual acompanhará o transporte da mercadoria. Esse documento fiscal deverá acompanhar o transporte da mercadoria juntamente com o correspondente documento que ampara a prestação de serviço de transporte.

16.2. Por sua vez, nessa operação o depositário paulista deve emitir em favor do depositante também paulista, Nota Fiscal de devolução e retorno simbólico, com destaque do ICMS, e, para os casos que envolvam a aplicação do regime de substituição tributária, seguir as orientações contidas na Decisão Normativa CAT 04/2010.

17. No entanto, há de se salientar que, em vista de possíveis impactos indevidos na repartição constitucional de competência tributária entre os entes federativos, não são admitidas remessas e retornos simbólicos em operações interestaduais, exceto na hipótese de haver acordo celebrado entre os Estados envolvidos. Diante disso, a interpretação expedida acima para os casos de operações com depositante e depositários situados no Estado de São Paulo não é possível ser concedida aos casos envolvendo depósito de terceiros com depositante situado em Estado diverso. Ou seja, em outras palavras, na medida em que, para operacionalizar a remessa direta de mercadoria depositada em depósito de terceiro se requer a emissão de Nota Fiscal de retorno simbólico interestadual, com consequente impactos na repartição competência tributária entre os Estados, e este procedimento não se encontra previsto em acordo celebrado entre esses entes federados, conclui-se pela sua impossibilidade quando envolver depósito de terceiro paulista com depositante situado em outro Estado da Federação.

18. Portanto, considerando que não há acordo regulamentando as operações com depósito de terceiro entre os Estados de São Paulo e do Rio Grande do Sul, e que não pode haver saída direta de mercadoria depositada em depósito de terceiro, localizado no Estado de São Paulo, diretamente para o adquirente por conta e ordem do depositante gaúcho, até que o estabelecimento depositário da Consulente esteja devidamente constituído como armazém geral, há a necessidade de devolução física da mercadoria depositada no depósito de terceiro ao depositante para posterior remessa ao adquirente.

19. Diante dessa situação, para operacionalizar de modo prático o modelo negocial pretendido pela Consulente, que contemple a remessa direta para terceiros de mercadoria armazenada em estabelecimento de depósito paulista por conta e ordem de depositante situado em outro Estado (conforme disciplina do Capítulo II do Anexo VII do RICMS/2000), o estabelecimento depositário deve estar devidamente constituído como armazém geral ou como operador logístico (nos termos da Portaria CAT-31/2019), obedecendo às regras próprias desses institutos.

20. Assim, em suma, para, de modo prático, operacionalizar a remessa direta para terceiros de mercadorias depositadas no seu estabelecimento paulista, nos termos das disposições do Capítulo II do Anexo VII do RICMS/2000, a Consulente deverá constituir seu estabelecimento como armazém geral conforme exposto acima, o que invariavelmente implica em encontrar-se registrado como tal nos registros da JUCESP.

21. Por fim, quanto ao CFOP a ser utilizado tanto na remessa da mercadoria para depósito em estabelecimento depósito de terceiro, bem como no retorno físico ao estabelecimento depositante situado em outro Estado, informa-se que o código mais adequado a ser utilizado neste caso é o 6.949, "outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado", indicando, como natureza da operação, "remessa para depósito em estabelecimento de terceiro", ou "retorno de mercadoria depositada em estabelecimento de terceiro".

22. Nestes termos, consideram-se respondidos os questionamentos da Consulente.