RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 26044/2022, de 12 de agosto de 2022.
Publicada no Diário Eletrônico em 15/08/2022
Ementa
ICMS - Substituição tributária - Aplicação do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000.
I. A dispensa da sujeição passiva por substituição prevista no inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 não é aplicável nos casos em que o estabelecimento destinatário é mero atacadista em relação à mesma mercadoria ou a outra enquadrada na mesma modalidade de substituição, conforme determinação expressa do § 2º do mesmo dispositivo.
Relato
1. A Consulente, que se dedica à fabricação de produtos alimentícios (CNAE 10.99-6/99), afirma produzir e comercializar "salgadinhos" e batatas fritas, classificados, respectivamente, nos códigos NCM 1905.90.90 e 2005.20.00 da tabela de Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, produtos que tem suas operações sujeitas ao recolhimento antecipado do ICMS devido por substituição tributária, conforme os itens 30 e 31 do anexo XVI da Portaria CAT nº 68/2019.
2. Informa que alguns de seus clientes possuem marcas próprias e realizam remessa de suas embalagens para que os produtos produzidos pela Consulente sejam embalados em embalagens personalizadas com a marca do cliente para posterior aquisição, pois não possuem maquinário especializado para realizar tal operação.
3. Esclarece que os citados clientes remetem somente as embalagens, com o CFOP 5.949 ("Outras saídas") e com o devido destaque do imposto, por não se tratar de industrialização por encomenda e, posteriormente, vende os produtos aos seus clientes, mencionando o CFOP 5.401 ("Venda de produção do estabelecimento, quando o produto estiver sujeito ao regime de substituição tributária"), com a devida retenção do ICMS por substituição tributária.
4. Menciona que seus clientes estão "enquadrados na mesma legislação tributária" que a sua, e, por essa razão, entende que poderia aplicar o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 às vendas que realiza, ficando a obrigatoriedade de retenção e recolhimento do ICMS devido nas operações subsequentes sob a responsabilidade de seus clientes, emitindo Nota Fiscal com CFOP 5.402 ("Venda de produção do estabelecimento de produto sujeito ao regime de substituição tributária, em operação entre contribuintes substitutos do mesmo produto").
5. Indaga, ao fim, se seu entendimento está correto.
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Interpretação
6. De início, cabe mencionar que as mercadorias especificamente citadas pela Consulente encontram-se, de fato, arroladas no Anexo XVI da Portaria CAT 68/2019 nos itens: (i) 30 - salgadinhos diversos, derivados de farinha de trigo, classificados no código 1905.90.90 da NCM; e (ii) 31 - batata frita, inhame e mandioca fritos, classificados no código 2005.20.00 da NCM, o que implica, desta forma, sujeição das operações praticadas com tais mercadorias às regras do regime da substituição tributária com recolhimento antecipado do ICMS.
7. Continuamente, é certo que a Consulente, na qualidade de fabricante dos produtos que comercializa, ao dar saída de tais produtos para seus clientes, como regra geral, terá a ela atribuída a responsabilidade pela retenção e pelo pagamento do imposto incidente nas saídas subsequentes, na condição de sujeito passivo por substituição, nos termos do inciso I do artigo 313-W do RICMS/2000 c/c a Portaria CAT nº 68/2019, salvo expressa regra que afaste tal responsabilidade.
8. Note-se, oportunamente, que a dúvida apresentada pela Consulente é justamente sobre uma das regras de exclusão da responsabilidade pela retenção e pelo pagamento do imposto incidente nas saídas subsequentes, qual seja, a possibilidade da aplicação do inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 às suas operações.
9. Deve-se destacar, quanto ao relato apresentado, que a Consulente informa que seus clientes estão "enquadrados na mesma legislação tributária" que a sua, e, por essa razão, entende que poderia aplicar o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 às vendas que realiza.
9.1. Continuamente, a Consulente também menciona que seus clientes lhe enviam embalagens personalizadas para que a própria Consulente embale os salgadinhos e batatas fritas que produz, uma vez que seus clientes não possuem maquinário próprio para este processo, o que leva a crer que seus clientes, muito embora tal informação não tenha sido apresentada em seu relato, não são estabelecimentos industriais, ou, nos termos utilizados pela legislação paulista, "fabricantes" das mesmas mercadorias que comercializa ou de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição, sendo, na verdade, estabelecimentos comerciais atacadistas ou varejistas.
9.2. Registre, por oportuno, que é entendimento deste órgão consultivo, manifestado em outras oportunidades, que o termo fabricação (e "fabricante") deve ser entendido como o processo de industrialização tipificado na alínea "a" do inciso I do artigo 4º do RICMS/2000 (transformação) ou o processo tipificado na alínea "c" do mesmo inciso (montagem).
10. Com efeito, deve-se pontuar, quanto ao inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, que o dispositivo deve ser lido em conjunto com o § 2º do mesmo artigo, o qual determina que o disposto no inciso IV "não autoriza o estabelecimento destinatário atacadista a receber, sem a retenção antecipada do imposto, mercadoria de outro contribuinte responsável por tal retenção."
11. Em virtude de tal disposição, este órgão consultivo, em diversas ocasiões, já externou o entendimento diverso do exposto pela Consulente, no sentido de que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 apenas exclui do regime da substituição tributária as operações internas com mercadorias destinadas a estabelecimento fabricante da mesma mercadoria remetida ou, ainda, de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária (o que não parece ser o caso dos clientes da Consulente).
12. Por outro lado, na hipótese de os destinatários serem efetivos fabricantes das mercadorias produzidas pela Consulente e relacionadas no mesmo Anexo da Portaria CAT nº 68/2019, as operações internas praticadas com tais destinatários poderão se valer da regra estabelecida pelo inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, devendo a Consulente emitir Nota Fiscal com CFOP 5.402 neste caso específico. Nessa hipótese, em conformidade com o § 1º do artigo 264 do RICMS/2000, a responsabilidade pela retenção do imposto será do adquirente, devendo tal circunstância ser indicada no campo "Informações Complementares" do respectivo documento fiscal emitido pela Consulente.
13. Nessa hipótese, visando certificar-se da regularidade do tratamento tributário adotado, conquanto a Consulente não esteja obrigada, poderá, em caso de dúvida, solicitar declaração firmada do adquirente em que conste expressamente sua atividade de fabricação de mercadorias do mesmo segmento das adquiridas sem a retenção antecipada do imposto.
14. Com esses esclarecimentos, consideram-se dirimidas as dúvidas da Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 26.044, de 12/08/2022.
