RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 25888M1/2023, de 18 de maio de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 22/05/2023

Relato

1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP é a de comércio a varejo de peças e acessórios novos para veículos automotores (CNAE 45.30-7/03), ingressa com sucinta consulta questionando o correto procedimento, em especial o CFOP a ser utilizado, no caso de devolução de mercadoria adquirida para revenda, de contribuinte situado em outro Estado, e sujeita ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo. A título exemplificativo, anexa Nota Fiscal de aquisição.

Interpretação

2. De plano, informa-se que a Consulente expôs a matéria de fato e de direito de forma bastante resumida. Assim, a presente resposta não analisará a regularidade da operação de aquisição em tela, partindo, todavia, do pressuposto que as operações em referência estão sujeitas à substituição tributária nos termos dos artigos 313-O, inciso III e 426-A do RICMS/2000. Ademais, a Nota Fiscal anexada contém diversas mercadorias e não é claro quais dessas mercadorias serão efetivamente devolvidas. Assim, a referida Nota Fiscal não será levada em consideração para esta resposta.

3. Feitas essas considerações preliminares, observa-se inicialmente que a devolução de mercadoria tem por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior, conforme inciso IV do artigo 4º do RICMS/2000, devendo, pois, a Nota Fiscal relativa à devolução reproduzir todos os elementos constantes da Nota Fiscal anterior, emitida pelo fornecedor, com expressa remissão a esta Nota Fiscal original (artigo 127, §15º, do RICMS/2000).

4. Assim, pelas regras gerais do ICMS, qualquer devolução de mercadoria efetuada por contribuintes do imposto (industriais, comerciantes, revendedores, ou qualquer cliente obrigado à emissão de documentos fiscais), quer deste Estado como de outras unidades da Federação, deve ser acompanhada de Nota Fiscal, com destaque do ICMS, calculado pelo mesmo valor da base de cálculo e pela mesma alíquota da operação original de venda, com expressa remissão ao documento correspondente (artigo 127, §15º, do RICMS/2000), observado ainda o disposto no artigo 57 do RICMS/2000, que prevê a aplicação dessa forma de cálculo do imposto inclusive quando tratar-se de operação interestadual.

5. Portanto, a Nota Fiscal de devolução da mercadoria ao fornecedor de outro Estado deve ser emitida conforme as normas dos artigos 4º, inciso IV, e 57 do RICMS/2000, ou seja, com a aplicação da mesma base de cálculo e alíquota do documento fiscal da operação (operação própria do fornecedor) cujos efeitos se busca anular:

Artigo 4º - Para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se (Convênio SINIEF-6/89, art. 17, § 6º, na redação do Convênio ICMS-125/89, cláusula primeira, I, e Convênio AE-17/72, cláusula primeira, parágrafo único):

(...)

IV - devolução de mercadoria, a operação que tenha por objeto anular todos os efeitos de uma operação anterior;

Artigo 57 - Na operação interestadual de devolução ou retorno, total ou parcial, de mercadoria ou bem, inclusive o recebido em transferência, aplicar-se-ão a mesma base de cálculo e a mesma alíquota constantes no documento fiscal que acobertou a operação original da qual resultou o recebimento da mercadoria ou do bem (Convênio ICMS-54/00).

6. Ademais, da leitura do § 3º do artigo 274 do RICMS/2000, depreende-se que o contribuinte substituído só é obrigado a registrar, no campo Informações Complementares da Nota Fiscal, os valores do imposto retido e da sua base de cálculo quando se tratar de operações destinadas ao território paulista, de modo que o contribuinte paulista está obrigado a preencher tais informações na Nota Fiscal de devolução de mercadorias a fornecedor de outro Estado que não tenha atuado como substituto tributário na operação original, mormente porque o fornecedor, nesse caso, não tem interesse jurídico nas informações relativas ao imposto recolhido pelo destinatário paulista ao Estado de São Paulo.

7. O valor do ICMS destacado na Nota Fiscal de devolução deve ser lançado no livro Registro de Saídas na forma do artigo 215, § 3º, item 4, do RICMS/2000, ou seja, por meio do preenchimento das colunas sob os títulos ICMS - Valores Fiscais e Operações ou Prestações com Débito do Imposto.

8. Em relação ao aproveitamento do crédito do imposto da operação própria do fornecedor, cabe algumas considerações.

8.1. Ao examinar casos relacionados a devoluções feitas diretamente a contribuintes substitutos (Respostas às Consultas Tributárias 19828/2019, 18018/2018 e 2192/2013), este órgão consultivo manifestou-se favoravelmente à possibilidade de o contribuinte substituído creditar-se desse imposto. Nessas situações, o lançamento do crédito é feito paralelamente ao lançamento do débito destacado na Nota Fiscal de devolução - ambos em montante idêntico. O crédito encontra amparo na norma do artigo 272 do RICMS/2000.

8.2. Do exame do texto deste dispositivo (artigo 272 do RICMS/2000), percebe-se que o crédito é autorizado ao contribuinte que receber, com imposto retido, mercadoria não destinada a comercialização subsequente, o que não se amolda, à primeira vista, à situação do contribuinte paulista substituído que, tendo ele próprio recolhido o ICMS antecipadamente na entrada da mercadoria no território paulista, não a recebeu com o imposto já retido.

8.3. Contudo, apesar da aparente impossibilidade do crédito nessa hipótese, tal interpretação literal do artigo 272 acabaria por colocar o contribuinte substituído indevidamente na condição de devedor do imposto, sem razão para sê-lo, uma vez que a devolução da mercadoria deveria ter o condão de anular todos os efeitos da operação anterior. Tendo em vista que o artigo 426-A do RICMS/2000 buscou equiparar os efeitos tributários das remessas feitas a partir de Estados signatários de acordo de substituição tributária com os das remessas realizadas a partir de Estados não signatários, também a norma do artigo 272 deve ser interpretada de modo a buscar situação isonômica e, assim, a abarcar a possibilidade de crédito do ICMS também pelo contribuinte paulista que recolhe o débito na entrada da mercadoria no estado de São Paulo, o que se faz com base na analogia e nos princípios gerais dos direitos tributário e público (artigo 108, incisos I a III, do CTN). Portanto, ao promover a devolução da mercadoria, a Consulente poderá realizar o crédito do imposto da operação própria de seu fornecedor, conforme o valor destacado na Nota Fiscal por ele emitida e efetivamente cobrado pelo Estado de origem. Para isso, deverá lançar o valor correspondente ao crédito diretamente no livro Registro de Apuração do ICMS, no quadro Crédito do Imposto - Outros Créditos, com a expressão: Crédito relativo à operação própria do substituto - mercadoria devolvida conforme NF nº..... - art. 272 do RICMS/SP.

8.3.1 Nesse ponto, vale anotar que o contribuinte que realiza aquisições interestaduais nos termos do artigo 426-A do RICMS/2000 não efetua, no momento da entrada das mercadorias em seu estabelecimento, o lançamento do crédito do imposto da operação interestadual no livro Registro de Entradas (item 3.1 da Decisão Normativa CAT 2/2019). Assim, a exemplo do exposto no subitem 8.1, o lançamento do crédito de imposto decorrente da operação interestadual será realizado paralelamente ao lançamento do débito destacado na Nota Fiscal de devolução - e ambos (débito e crédito) em montantes idênticos.

9. Já, relativamente à recuperação do imposto recolhido antecipadamente pela Consulente na entrada da mercadoria em território paulista (artigo 426-A do RICMS/2000), a devolução de mercadoria ao fornecedor é hipótese de ressarcimento do imposto recolhido antecipadamente, por inocorrência do fato gerador presumido (artigo 269, inciso II, do RICMS/2000). À luz do disposto nos itens 1 e 3 do § 2º do artigo 313-O c/c inciso VI do artigo 63, ambos do RICMS/2000, a Consulente poderá lançar o crédito no livro Registro de Apuração, no quadro Crédito do Imposto - Outros Créditos. O valor do crédito englobará tanto o imposto recolhido a título de antecipação do imposto da operação própria da Consulente quanto o devido pelas operações subsequentes, o que vai, mais uma vez, ao encontro do entendimento externado pela Consulente.

10. Por fim, em relação ao questionamento específico sobre o CFOP a ser utilizado na Nota Fiscal de retorno de mercadoria sujeita à substituição tributária neste Estado de São Paulo e adquirida para revenda de fornecedor localizado em unidade da Federação com a qual o Estado de São Paulo não mantém acordo de substituição tributária que obrigue o remetente de mercadoria a recolher antecipadamente o ICMS cobrado nas operações subsequentes, esta Consultoria Tributária entende que deve ser consignado o CFOP 6.411 Devolução de compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária.

10.1. Com efeito, conforme descrição constante no Ajuste SINIEF nº 3/2022, neste CFOP devem ser classificadas as devoluções de mercadorias adquiridas para serem comercializadas, cujas entradas tenham sido classificadas como ‘Compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária’. Por sua vez, em outras oportunidades, esta Consultoria Tributária já emitiu o entendimento de que, na aquisição de produtos sujeitos ao regramento previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, deverá ser consignado o CFOP 2.403 (Compra para comercialização em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária). Portanto, o correto CFOP a ser consignando em Nota Fiscal correspondente a devolução de mercadoria cuja entrada tenha sido registrada com o CFOP 2.403 é o CFOP 6.411.

11. Nestes termos, consideram-se dirimidos os questionamentos efetuados pela Consulente.

12. Por fim, registre-se que a presente resposta substitui a anterior - Protocolo CT nº 00025888/2022, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000.