RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 25191/2022, de 23 de junho de 2022.
Publicada no Diário Eletrônico em 24/06/2022
Ementa
ICMS - Consignação mercantil - Consignante optante pelo Simples Nacional no momento da saída da mercadoria - Faturamento sob o Regime Periódico de Apuração - Regularização do recolhimento do imposto devido.
I. Tratando-se de operação ou prestação praticada por contribuinte sujeito ao regime do Simples Nacional, o imposto será calculado sobre a receita bruta auferida ou recebida no mês (artigo 18 da Lei Complementar 123/2006 e artigo 16 da Resolução CGSN nº 140/2018).
II. Para contribuintes sujeitos ao Regime Periódico de Apuração - RPA, na operação de consignação mercantil, o ICMS deve ser destacado na Nota Fiscal de saída da mercadoria remetida a título de consignação mercantil. Na posterior venda da mercadoria pelo consignatário, o consignante deverá emitir Nota Fiscal de simples faturamento, sem destaque do imposto (artigo 465 a 467 do RICMS/2000).
III. À situação de exceção em que o contribuinte estiver impedido de recolher o ICMS devido na forma prevista pela disciplina legal referente às obrigações acessórias que regem a operação de consignação mercantil, deverá comparecer ao Posto Fiscal para orientação e regularização (artigo 529 do RICMS/2000).
Relato
1. A Consulente, que possui como atividade principal a "fabricação de biscoitos e bolachas" (CNAE 10.92-9/00) e, como atividades secundárias, "padaria e confeitaria com predominância de produção própria" (CNAE 10.91-1/02), o "comércio varejista de laticínios e frios" (CNAE 47.21-1/03) e o "comércio varejista de produtos alimentícios em geral ou especializado em produtos alimentícios não especificados anteriormente", apresenta consulta na qual questiona como recolher o imposto decorrente de operação de remessa de mercadoria em consignação, visto que houve alteração de seu regime de tributação, passando do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - Simples Nacional para o Regime Periódico de Apuração (RPA), sem que houvesse concluído suas operações de consignação.
2. Diante disso, relata que, em outubro de 2021, enquanto consignante, emitiu Nota Fiscal de saída para consignatário, constando (i) como natureza da operação: remessa de mercadoria em consignação mercantil; (ii) CFOP: 5.917 ("remessa de mercadoria em consignação mercantil ou industrial"); e (iii) CSOSN: x400 - não tributada (para Simples Nacional).
3. Assim, por ser optante pelo Simples Nacional, não houve destaque do imposto estadual na referida Nota Fiscal, tendo em vista que a tributação somente é realizada sobre as receitas auferidas, conforme disposto no artigo 18, § 4°, da Lei Complementar n° 123/2006.
4. Informa que no ano de 2022 ocorreu a venda da remessa realizada em outubro 2021. Todavia, neste momento, a Consulente já não era optante pelo regime do Simples Nacional, estando sujeita, de acordo com o Regulamento do ICMS - RICMS/2000, à apuração do ICMS conforme o RPA.
5. Menciona ainda que, na venda efetiva do produto ao consignatário, a Consulente emitiu Nota Fiscal de venda, contendo (i) como natureza da operação: venda de produção do estabelecimento remetida anteriormente em consignação mercantil; (ii) CFOP: 5.113 ("venda de produção do estabelecimento remetida anteriormente em consignação mercantil"); (iii) tributação: sem destaque de imposto; (iv) valor da operação: o valor correspondente ao preço da mercadoria efetivamente vendida, neste incluído, quando for o caso, o valor relativo ao reajuste do preço; e (v) CST: x90 - outras (para Regime Periódico de Apuração).
6. Ante a situação fática acima narrada, afirma que a legislação do ICMS referente à consignação mercantil é omissa quando o contribuinte inicia a operação de consignação mercantil (remessa) sujeito a um regime tributário (Simples Nacional) e a finaliza (efetiva venda) estando sujeito a regime tributário distinto (RPA). Entende que, a despeito da ausência de tributação na operação, agiu de acordo com a legislação e emitiu corretamente suas Notas Fiscais. Assim, diante do exposto, questiona:
6.1. Qual a forma de recolhimento do ICMS dessa operação, considerando que as duas Notas Fiscais estão corretas e sem recolhimento de ICMS?
6.2. Quais lançamentos devem ser realizados (registro de apuração de ICMS, GIA, registro de saídas) considerando que as duas Notas Fiscais foram emitidas corretamente?
Interpretação
7. Preliminarmente, cabe observar que esta Consultoria Tributária já analisou casos semelhantes ao exposto pela Consulente, de alteração do regime de tributação no decorrer de uma operação continuada (isso é, alteração de regime de tributação sem que esta operação tenha sido finalizada), sobretudo nos casos de venda para entrega futura. A título de exemplo, citam-se às Respostas às Consultas nº 21257/2020, nº 22770/2020, nº 23209/2021, nº 24943/2021 (essas Respostas às Consultas, cujas leituras recomenda-se, encontram-se disponíveis no portal: "https://portal.fazenda.sp.gov.br/", nos módulos "legislação tributária"/ "Respostas de Consultas").
8. Como pode ser visto dos precedentes mencionados, quando a saída da mercadoria é descasada de seu faturamento/recebimento, e nesse interim, há alteração da sistemática de tributação, pode haver recolhimento em duplicidade ou impossibilidade sistêmica de recolhimento do imposto. Para os casos em que a alteração do regime com o referido descasamento implicaria em recolhimento em duplicidade, o entendimento sedimentado é de que o ICMS não pode incidir duas vezes sobre o mesmo fato. De modo análogo, quando a alteração de regime com descasamento resulte em impossibilidade sistêmica de recolhimento do imposto por meio das obrigações acessórias ordinárias, foi manifestado o entendimento de que o contribuinte deveria se dirigir ao Posto Fiscal para que este operacionalizasse o recolhimento do imposto devido.
9. A situação da presente consulta, assemelha-se a este último caso. Com efeito, no presente caso, a circulação de mercadoria ocorreu e, portanto, o ICMS é devido, mas o descasamento entre saída e faturamento com a alteração da sistemática de tributação impossibilitou o devido recolhimento do imposto, de acordo com as obrigações acessórias ordinárias. Isso é, a singularidade da situação de alteração do regime de tributação do regime do Simples Nacional para o RPA em momento posterior à remessa em consignação, mas antes que a mercadoria remetida em consignação fosse vendida, não permitiu que as normas de ICMS que regem a operação de consignação mercantil (artigos 465 a 469 do RICMS/2000) fossem perfeitamente concluídas.
10. Obviamente, as obrigações acessórias que regem a operação de consignação não foram previstas considerando esse caso excepcional de alteração de regime tributação, cuja ocorrência impossibilita o recolhimento do imposto pela via ordinária (destaque na Nota Fiscal de saída de mercadoria a título de consignação mercantil) - o que, todavia, não quer dizer que não haja imposto devido, dado que a materialidade constitucional do ICMS ocorreu (circulação de mercadoria).
11. Nesse sentido, configurando-se situação de exceção em que o contribuinte está impedido de recolher o ICMS devido na forma prevista pela disciplina legal referente às obrigações acessórias que regem a operação de consignação mercantil, deverá comparecer ao Posto Fiscal apresentando a situação de fato e os documentos pertinentes, observando o artigo 529 do RICMS/2000, para regularizar a sua situação e obter a devida orientação de como operacionalizar o recolhimento do imposto devido, aplicando-se a alíquota correspondente ao Regime do Simples Nacional (regime a que o contribuinte estava sujeito quando da ocorrência da efetiva circulação de mercadoria).
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 25.191, de 23/06/2022.
