RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 24265/2021, de 24 de setembro de 2021.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 25/09/2021

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes no Estado de São Paulo - CADESP - é a fabricação de outros produtos químicos não especificados anteriormente (CNAE 20.99-1/99), informa que fabrica e comercializa poliestireno expansível ou espuma de poliestireno (EPS), classificado no código 3903.11.20 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), cuja produção requer, como insumo, o monômero de estireno, classificado no código 2902.50.00 da NCM.

2. Menciona que, para a aquisição de insumos importados, pretende contratar uma empresa importadora (trading company) de forma a firmar o contrato de importação na modalidade por encomenda, nos termos do artigo 3º da Instrução Normativa da Receita Federal do Brasil nº 1861/2018. Sendo assim, a transação de compra e venda do exterior será realizada pela empresa comercial importadora, com recursos próprios, com a posterior operação de revenda à Consulente, sendo o desembaraço aduaneiro realizado no Porto de Santos e a empresa importadora localizada em outro Estado.

3. Cita o disposto no artigo 11, inciso I, alínea "d", da Lei Complementar 87/1996, no qual o legislador determinou que o local da operação, para efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável, seria o do local onde se desse a entrada física do bem, no caso de bens importados do exterior. Todavia, menciona que, em julgado recente do Supremo Tribunal Federal, no Agravo em Recurso Extraordinário - ARE 665.134/MG, tal dispositivo foi declarado parcialmente inconstitucional a fim de afastar o entendimento de que o local da operação, para efeitos de cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável seria apenas e necessariamente o da entrada física, no sentido de que "o sujeito ativo da obrigação tributária de ICMS incidente sobre mercadoria importada é o Estado-membro no qual está domiciliado ou estabelecido o destinatário legal da operação que deu causa à circulação da mercadoria, com a transferência de domínio".

4. Entende, então, que, para o Supremo Tribunal Federal, na hipótese de importação na modalidade por encomenda, quem incorre no fato gerador é a empresa comercial importadora, "trading company", e, sendo assim, considerando a irrelevância do local em que ocorre o desembaraço aduaneiro, o ICMS deverá ser recolhido em favor da Unidade Federada em que está estabelecida a companhia importadora.

5. Por fim, questiona:

5.1. Está correto o entendimento de que, nas operações de importação realizadas por encomenda, o ICMS-Importação é devido ao Estado em que está domiciliada a empresa comercial importadora (trading company), independentemente do local em que é realizado o desembaraço aduaneiro?

5.2. Caso o entendimento desta Consultoria seja o de que nessas operações o ICMS-Importação é devido ao Estado paulista, há a possibilidade de autorização em sede de Regime Especial para suspensão ou diferimento de parcela do montante devido nas aquisições do monômero de estireno para possibilitar a equalização dos saldos do ICMS registrados?

Interpretação

6. Preliminarmente, com base nas informações fornecidas na consulta, essa resposta partirá da premissa de que a mercadoria será remetida diretamente do Porto de Santos ao estabelecimento paulista da Consulente, ou seja, o trajeto da mercadoria ocorrerá totalmente dentro do Estado de São Paulo.

7. Posto isso, é importante esclarecer que a Consultoria Tributária desta Secretaria de Fazenda e Planejamento já se manifestou em outras oportunidades, no que diz respeito à definição do sujeito ativo do ICMS na importação de mercadorias, que não se deve levar em conta apenas e necessariamente o local da entrada física da mercadoria importada.

8. Ressalte-se que, no caso sob análise, importação por encomenda (que diverge da importação por conta de terceiros, não abrangida por esta resposta), ocorrem duas operações: a importação realizada pelo "importador por encomenda" (real importador) e a venda da mercadoria nacionalizada para o encomendante predeterminado. Neste caso, o objeto principal da relação jurídica existente é a transação comercial de compra e venda de mercadoria nacionalizada, mediante contrato previamente firmado entre o importador por encomenda e o encomendante predeterminado.

9. Verifica-se, nesse contexto, que a aplicação da regra estabelecida pelo artigo 11, inciso I, alínea "d", da Lei Complementar 87/1996, de forma direta e isolada não consegue abranger, sem distorções, todas as situações existentes. De onde se conclui que há uma lacuna na norma que deve ser suplementada por meio de uma interpretação sistemática, em conformidade com a Constituição Federal, levando-se em conta, para fins de definição do sujeito ativo nestas situações, outros aspectos e particularidades do fato concreto juntamente com os elementos definidores da correspondente obrigação tributária.

10. Frise-se que há muito tempo esse órgão consultivo possui posicionamentos que consideram, diante da complexidade dos fatos que envolvem uma operação de importação, vários aspectos específicos relativos a cada situação fática e, como exemplo, podemos citar as Respostas às Consultas nº 4.125/2014, 4.543/2014, 6.265/2015, 13.161/2016, 17.459/2018, 17.728/2018, 21.505/2020 e 21.582/2020, e que tais entendimentos não foram alterados pela decisão do STF, em sede de repercussão geral, da ARE 665.134/MG, de 27 de abril de 2020, que trata do sujeito ativo do ICMS na importação de mercadorias.

11. É de se notar, ainda, que o teor da referida decisão da Suprema Corte vai ao encontro do posicionamento deste órgão, uma vez que ela afastou o entendimento de que o local da operação ou da prestação, para os efeitos da cobrança do imposto e definição do estabelecimento responsável pelo tributo, é apenas e necessariamente o da entrada física de importado. Ou seja, a entrada física da mercadoria importada ainda tem relevância para a determinação da sujeição passiva e ativa da operação de importação, mas deve ser considerada em conjunto com outros aspectos fáticos da operação. E é nesse sentido que devem ser compreendidas as RCs 21.505/2020 e 21.582/2020, citadas pela Consulente, que não contrariam o entendimento firmado pela Suprema Corte.

12. Assim, referida decisão nos leva a crer que nem o artigo 11, inciso I, alínea "d", da Lei Complementar 87/1996, tampouco a tese fixada pelo STF, abarcam todas as situações de forma única e inequívoca, devendo ser levados em conta também, diante da complexidade dos fatos que envolvem uma operação de importação, vários outros aspectos específicos relativos a cada situação fática, conforme foi efetuado em cada uma das situações citadas no item 10 retro.

13. Nesse sentido, importante registrar, ainda, que a tese fixada pelo STF foi elaborada no julgamento de um caso específico que possui menos aspectos complicadores para a definição do sujeito ativo da importação do que as situações trazidas na presente análise. Dessa maneira, é de se concluir, também, que algumas situações analisadas por este órgão consultivo, como, por exemplo, as citadas no item 10, possuem características tão específicas e relevantes para a fixação do sujeito ativo que, diante dessa maior complexidade, não seriam passíveis de serem alcançadas pela decisão do STF.

14. Assim, em resposta às indagações apresentadas, informamos que está incorreto o entendimento apresentado pela Consulente, tendo em vista que nessas operações de importação por encomenda relatadas sequer há circulação de mercadoria no Estado de localização da empresa importadora, uma vez que o desembaraço aduaneiro ocorrerá no Porto de Santos e, após, a mercadoria importada terá como destinatária a Consulente estabelecida no Estado de São Paulo.

15. Na hipótese em que a importação e o desembaraço aduaneiro ocorrem no Porto de Santos, mesmo considerando que há duas operações (importação e venda da mercadoria nacionalizada), a mercadoria circula desde o seu desembaraço até o seu destino final dentro dos limites do Estado de São Paulo. Dessa forma, não ocorre qualquer operação de circulação de mercadoria na Unidade Federada em que se situa o estabelecimento importador da Consulente. Nesse ponto, deve-se atentar ao disposto no § 4º do artigo 36 do RICMS/2000, que estabelece que se presume interna a operação caso o contribuinte não comprove a saída da mercadoria do território paulista com destino a outro Estado ou a sua efetiva exportação. Portanto, essa situação fática específica afasta a possibilidade de que o sujeito ativo seja o Estado de localização da empresa importadora.

16. Entendemos que embora o estabelecimento importador esteja localizado em outro Estado, ao desembaraçar mercadoria em outra Unidade da Federação e destiná-la diretamente, em virtude de uma subsequente operação de venda, a estabelecimento do destinatário final também localizado nessa outra Unidade da Federação (no caso em análise, São Paulo), o importador está agindo tão somente nesta Unidade da Federação, como se "deslocasse" seu estabelecimento para o local em que está realizando a segunda operação.

17. Assim, neste caso específico, considera-se que tanto a operação de importação quanto a subsequente operação de venda ocorrem no Estado de São Paulo, sujeito ativo do imposto nessa hipótese. Note-se, inclusive, que esse mesmo entendimento já foi exarado por este órgão consultivo em outras oportunidades, como por exemplo nas RCs 4543/2014 e 17.728/2018, que analisaram situação inversa: importador paulista com desembaraço e destinatário final em outros Estados. Em tais situações, por não ocorrer qualquer circulação física da mercadoria em território paulista, afastou-se a sujeição ativa do Estado de São Paulo.

18. Portanto, esclarecemos que na importação por encomenda por meio de porto localizado no território deste Estado, com subsequente operação de venda com remessa direta a estabelecimento paulista, o imposto devido deve ser pago a São Paulo, conforme previsão do artigo 11, inciso XIII, do RICMS/2000:

"Artigo 11 - São responsáveis pelo pagamento do imposto devido (Lei 6.374/89, arts. 8º, inciso XXV e § 14, e 9º, os dois primeiros na redação da Lei 10.619/00, art. 2º, I, e o último com alteração da Lei 10.619/00, art. 1º, VI):

[...]

XIII - o destinatário paulista de mercadoria ou bem importados do exterior por importador de outro Estado ou do Distrito Federal e entrados fisicamente neste Estado, pelo imposto incidente no desembaraço aduaneiro e em operação subseqüente da qual decorrer a aquisição da mercadoria ou bem, ressalvado o disposto no § 2º.

[...]

§ 2º - A responsabilidade prevista no inciso XIII não se aplicará se o importador efetuar o pagamento, a este Estado, dos impostos ali referidos".

19. Quanto à última indagação, ressalte-se que a concessão de regimes especiais, no âmbito deste Estado, é autorizada pelo artigo 71 da Lei 6.374/1989 e regulamentada, de forma geral, nos casos em que é concedida por manifestação do contribuinte, pelo artigo 479-A do RICMS/2000 e Portaria CAT 18/2021.

20. Assim, a apreciação, aprovação e concessão do pedido de Regime Especial que trata de obrigação principal, segundo os critérios de conveniência e oportunidade, são atribuições exclusivas da Subcoordenadoria de Fiscalização, Cobrança, Arrecadação, Inteligência de Dados e Atendimento (SubFis), nos termos da Portaria CAT 18/2021. Portanto, resta prejudicado o segundo questionamento.