RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 23546/2021, de 30 de abril de 2021.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 01/05/2021

Relato

1. A Consulente, sociedade empresária que tem como atividade principal o comércio por atacado de motocicletas e motonetas (CNAE 45.41-2/01) e, entre suas atividades secundárias, a "fabricação de motores e turbinas, peças e acessórios, exceto para aviões e veículos rodoviários" (CNAE 28.11-9/00), está sediada em Manaus, AM, e relata que fabrica motocicletas que, num primeiro momento, são remetidas a armazém gerais estabelecidos no estado de São Paulo e que, posteriormente, são vendidas e remetidas a concessionárias paulistas que, por sua vez, se encarregam de revendê-las aos consumidores.

2. A Consulente cita o artigo 30 do Convênio Sinief s/nº, de 15.09.1970, e os artigos 11, inciso I, alínea "a", e 10, § 2º, item 1, alínea "d", do Anexo VII ao Regulamento do ICMS (RICMS/2000), que preveem a responsabilidade do armazém geral pela retenção do ICMS incidente sobre a operação de saída de mercadorias nele depositadas, quando o depositário se encontra em unidade da Federação diversa. A Consulente acrescenta que as operações com as mercadorias por ela fabricadas estão sujeitas ao regime da substituição tributária no estado de São Paulo e que pertence a ela, na condição de remetente, a responsabilidade de reter e recolher o ICMS-ST devido nas operações subsequentes.

3. Em seguida, passa a descrever as sucessivas operações com as mercadorias: (i) remessa de seu estabelecimento, em Manaus, ao armazém geral paulista com Nota Fiscal com destaque do ICMS pela alíquota interestadual, utilizando como base de cálculo do imposto o valor de venda da fábrica para o concessionário (preço de fábrica); (ii) operação de saída para a concessionária com emissão, pela Consulente, de Nota Fiscal de "venda simbólica" para o adquirente (concessionária), sem o destaque do imposto, e remessa da mercadoria pelo armazém geral ao adquirente, por conta e ordem do depositante (Consulente), com emissão de Nota Fiscal (pelo depósito) com destaque do ICMS pela alíquota interna de 14,5% (conforme Decreto 65.453/2020); e (iii) emissão, pela Consulente, de Nota Fiscal de "venda simbólica" com destaque do ICMS-ST, que é calculado sobre o preço de venda ao consumidor final (preço de tabela).

4. A Consulente prossegue afirmando que, em razão da diferença existente entre as alíquotas interna ao estado de São Paulo (14,5%) e interestadual (12%), a movimentação acarreta ao armazém geral um saldo devedor do ICMS na importância de 2,5% do valor da operação. E pontua que, por entender que a atividade do armazém geral tem por objeto tão somente a fiel guarda e conservação de mercadorias, a responsabilidade pelo pagamento do ICMS incidente na saída da mercadoria depositada lhe é atribuída apenas por estar localizado em estado diverso daquele onde se encontra o depositante.

5. A Consulente externa seu entendimento de que, para fins do cálculo do ICMS-ST devido pelas operações subsequentes, deveria ser considerado o valor do imposto destacado na Nota Fiscal de saída emitida pelo armazém geral, nos termos já indicados na Resposta à Consulta Tributária 20130/2019, e fornece um exemplo hipotético para ilustrar o cálculo do imposto que supõe devido. Contudo, em sua visão, a responsabilidade do armazém geral pelo recolhimento do ICMS teria sido internalizada pelo Estado de São Paulo em sua legislação meramente por Decreto (artigo 10 do Anexo VII do RICMS/2000), apesar de o artigo 150, § 7º, da Constituição Federal e o artigo 128 do Código Tributário Nacional disporem que somente a lei pode atribuir a terceiro a condição de responsável tributário.

6. Por fim, a Consulente procura saber se, de fato, é correto o seu entendimento no sentido de que, no cálculo do ICMS-ST devido nas operações subsequentes, pode considerar o valor referente ao "saldo de ‘ICMS próprio" gerado na remessa efetuada pelo armazém geral por conta e ordem da depositante/consulente (com alíquota interna de 14,5%)".

Interpretação

7. Preliminarmente, registra-se que esta resposta surtirá efeitos concretos para a Consulente especificamente no que se refere à questão colocada, qual seja, a relacionada à forma de cálculo do ICMS-ST. Todas as demais considerações serão feitas meramente a bem da compreensão do quadro geral em que a dúvida se insere, a título de orientação geral. A resposta não terá o condão de validar as operações da Consulente genericamente apresentadas.

8. Feita essa consideração preliminar, deve-se registrar que a responsabilidade do armazém geral de reter e recolher o ICMS devido sobre a operação de saída, de seu estabelecimento, de mercadoria depositada por contribuinte de outra unidade da Federação tem sede legal (artigo 9º, inciso, I, alínea "a", da Lei 6.374/1989), assim como também está prevista no artigo 11, inciso I, alínea "a", do RICMS/2000 e no artigo 10, § 2º, de seu Anexo VII. Confira-se:

Lei 6.374/1989

"Artigo 9º - São responsáveis pelo pagamento do imposto devido:

I - o armazém geral e o depositário a qualquer título:

a) na saída de mercadoria depositada por contribuinte de outro Estado ou do Distrito Federal;"

9. O entendimento da Consulente quanto ao valor do imposto a ser compensado no cálculo do ICMS-ST está correto. Para a completa compreensão da operação e de suas consequências tributárias, sobretudo no que se refere à divisão, entre o depositante e o depositário, do dever de recolher o imposto devido nas sucessivas etapas de circulação da mercadoria, é oportuno examinar alguns dos aspectos da regra-matriz de incidência do ICMS, tal como feito na Resposta à Consulta Tributária 20130/2019, mencionada pela Consulente.

10. Atualmente, a alíquota aplicável nas operações internas com veículos automotores (inclusive de duas rodas) é de 14,5%, como decorre do artigo 54, inciso X e §§ 7º e 8º, do RICMS/2000:

"Artigo 54 - Aplica-se a alíquota de 12% (doze por cento) nas operações ou prestações internas com os produtos e serviços adiante indicados, ainda que se tiverem iniciado no exterior:

(...)

X - veículos automotores, quando tais operações sejam realizadas sob o regime jurídico-tributário da sujeição passiva por substituição com retenção do imposto relativo às operações subseqüentes, sem prejuízo do disposto no inciso seguinte;

(...)

§ 7º - A alíquota prevista neste artigo, exceto na hipótese dos incisos I e XIX, fica sujeita a um complemento de 1,3% (um inteiro e três décimos por cento), passando as operações internas indicadas no "caput" a ter uma carga tributária de 13,3% (treze inteiros e três décimos por cento) (Lei 17.293/20, art. 22). (Redação dada ao parágrafo pelo Decreto 65.470, de 14-01-2021, DOE 15-01-2021; efeitos a partir de 15 de janeiro de 2021)

§ 8º - Na hipótese do inciso X, a partir de 1º de abril de 2021, o complemento de alíquota previsto no § 7º será de 2,5% (dois inteiros e cinco décimos por cento), passando as operações internas indicadas no inciso X do "caput" a ter uma carga tributária de 14,5% (quatorze inteiros e cinco décimos por cento) (Lei 17.293/20, art. 22). (Parágrafo acrescentado pelo Decreto 65.453, de 30-12-2020, DOE 31-12-2020; efeitos a partir de 1º de abril de 2021)"

11. Apesar de a Consulente não identificar as mercadorias por sua completa descrição e classificação na Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), para efeitos desta resposta, será considerado que elas se enquadram como "motocicletas (incluídos os ciclomotores) e outros ciclos equipados com motor auxiliar, mesmo com carro lateral; carros laterais", classificadas na posição 8711 da NCM e no Código Especificador da Substituição Tributária (CEST) 26.001.00, cujas operações estão sujeitas ao regime da substituição tributária com retenção antecipada do ICMS, com a atribuição da responsabilidade pela retenção e recolhimento do ICMS-ST ao remetente da operação interestadual (Convênios ICMS 142/2018 e 200/2017, artigo 299 do RICMS/2000 e item 1 do Anexo V da Portaria CAT 68/2019).

12. Embora haja previsão convenial para a retenção do ICMS-ST pelo remetente das motocicletas (Consulente) em operações interestaduais, é preciso observar que, por princípio, essas regras não se aplicam às remessas destinadas a depósito em armazém geral localizado em outro estado, uma vez que este não é contribuinte do ICMS sobre operação de circulação de mercadora e não efetuará, por si, a aquisição e comercialização subsequente das mercadorias. Dessa forma, atua como mero responsável tributário na operação subsequente, e não como contribuinte, conforme disposição legal acima exposta. Assim, a remessa interestadual para depósito em armazém geral paulista deve ser feita sem a retenção do ICMS incidente sobre as operações subsequentes. Até esse momento, nenhum imposto será devido ao Estado de São Paulo.

13. Posteriormente, com a saída das motocicletas com destino a concessionária paulista, o armazém geral será o responsável pelo tributo devido pelo depositante (Consulente) referente à saída promovida a partir do estabelecimento depositário (artigo 11, inciso I, alínea "a", combinado com o artigo 10, § 2°, item 1, alínea "d", do Anexo VII, ambos do RICMS/2000).

14. O sujeito passivo por substituição (do imposto incidente sobre as operações subsequentes à saída do depósito) é o estabelecimento da Consulente, na condição de remetente da mercadoria ao adquirente paulista (concessionária), ainda que a mercadoria esteja depositada em armazém geral paulista (artigo 299 do RICMS/2000, Convênio ICMS 200/2017 e cláusula oitava do Convênio ICMS 142/2018).

15. Registra-se que o Estado de São Paulo é sujeito ativo tanto do imposto incidente sobre (i) a operação de saída da mercadoria do armazém geral ao adquirente paulista, a ser retido e recolhido pelo armazém geral na qualidade de responsável, quanto (ii) do imposto incidente sobre as operações subsequentes (ICMS-ST), a ser retido e recolhido pela Consulente na qualidade de sujeito passivo por substituição tributária (substituto tributário).

16. O valor do ICMS-ST - e este é o ponto relevante para a Consulente - é a diferença entre os dois valores seguintes (artigo 268 do RICMS/2000): (i) o do imposto calculado mediante a aplicação da alíquota interna deste Estado sobre a base de cálculo prevista para a operação sujeita à substituição tributária (artigo 300 do RICMS/2000) e (ii) o do imposto devido pela operação própria do remetente, destacado na Nota Fiscal emitida pelo armazém geral na condição de responsável tributário (também pela alíquota interna). Em outras palavras, está correto o entendimento da Consulente no sentido de que, para chegar ao valor do imposto a ser retido a título de ICMS-ST, deverá subtrair, do valor do imposto calculado sobre a base de cálculo presumida da operação com o consumidor final, o valor do imposto destacado pelo armazém geral em sua Nota Fiscal - em respeito ao princípio da não cumulatividade, que garante àquele que promove a circulação da mercadoria o direito de creditar-se do ICMS cobrado na operação anterior (artigo 59 do RICMS/2000).

17. O momento a ser efetuada a retenção do imposto incidente nas operações subsequentes, isto é, o momento em que ocorre a substituição tributária, é o da saída da mercadoria do armazém geral com destino ao adquirente paulista, figurando a Consulente como substituto tributário.

18. Com essas orientações, considera-se respondida a dúvida da Consulente.