RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 20828/2019, de 04 de maio de 2020.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 05/05/2020
Ementa
ICMS - Prestação de serviços de transporte rodoviário - Subcontratação - Crédito da subcontratada na aquisição de ativo imobilizado - Crédito acumulado.
I. A subcontratação de serviço de transporte configura-se pelo contrato firmado entre transportadoras, "na origem da prestação do serviço, por opção do prestador de serviço de transporte em não realizar o serviço por meio próprio", submetendo-se à disciplina específica estabelecida pela legislação paulista (artigos 4º, inciso II, alínea "e", 205, 314 e 315, c/c 430, inciso I, todos do RICMS/2000).
II. A prestação de serviço de transporte executada pela transportadora subcontratada é, de modo geral, regularmente tributada, ainda que o imposto devido pela prestação seja diferido, na forma estabelecida pelos artigos 314 e 315 do RICMS/2000. Por esse motivo, a subcontratada tem direito aos créditos vinculados à respectiva prestação, independentemente de valer-se das regras normais de creditamento (crédito físico) ou, se optante, da sistemática referente ao crédito outorgado (artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000 e Decisão Normativa CAT 01/2017).
III. As normas reguladoras do crédito acumulado do ICMS não contemplam a geração, apropriação e utilização, como crédito acumulado do imposto, de crédito relativo à aquisição de bens do ativo imobilizado. O crédito relativo à entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado não caracteriza como entrada de insumo destinado à produção ou à prestação de serviços e, portanto, não tem a natureza de crédito acumulado.
Relato
1. A Consulente, que exerce a atividade de transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional (CNAE 49.30-2/02), apresenta sucinta consulta questionando, em suma, sobre a possibilidade aproveitamento de créditos oriundos da aquisição de ativo imobilizado utilizado na prestação de serviço de transporte em que atua como subcontratado.
2. Informa que presta serviço de transporte na condição de subcontratado e, deste modo, suas operações são sujeitas ao tratamento tributário previsto nos artigos 314 e 315 do RICMS/2000, que atribui a responsabilidade pelo pagamento do ICMS devido nestes casos ao prestador de serviço que promover a cobrança integral do preço.
3. Em razão do relatado, questiona:
3.1. Se na compra de um imobilizado, pode-se se creditar do ICMS;
3.2. Se o referido crédito deve ser incorporado na razão de 1/48 ao mês; e
3.3. Se pode aproveitar o crédito acumulado por meio do Sistema e-CredAc.
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Interpretação
4. Primeiramente, cumpre deixar claro que a subcontratação de serviço de transporte configura-se pelo contrato firmado entre transportadoras, "na origem da prestação do serviço, por opção do prestador de serviço de transporte em não realizar o serviço por meio próprio", submetendo-se à disciplina específica estabelecida pela legislação paulista (artigos 4º, inciso II, alínea "e", 205, 314 e 315, c/c 430, inciso I, todos do RICMS/2000).
5. Prosseguindo, na subcontratação, ainda que a responsabilidade pelo pagamento do imposto seja atribuída ao prestador de serviço que promover a cobrança integral do preço (subcontratante), as transportadoras quando realizam prestações de serviço de transporte como subcontratadas, nos termos da legislação paulista, mantém o direito de se creditar do imposto.
6. Portanto, por realizarem prestações tributadas, ainda que o imposto esteja diferido - na forma estabelecida pelos artigos 314 e 315 do RICMS/2000 e entendimento constante da Decisão Normativa CAT 01/2017 - as transportadoras subcontratadas (contribuinte substituído nessas prestações), terão direito aos créditos relativos aos insumos utilizados nas respectivas prestações (crédito físico) ou, quando optantes pela sistemática do crédito outorgado, a 20% (vinte por cento) do valor do imposto devido na prestação (artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000), mas, em ambos os casos, desde que atendidos os demais requisitos previstos na legislação, como, por exemplo, a utilização de documento idôneo (art. 61, §1º, do RICMS/2000).
7. Isso posto, cabe destacar que dão direito ao crédito do valor do ICMS apenas os bens relacionados à produção e/ou comercialização de mercadorias ou à prestação de serviços tributados pelo ICMS, ou seja, quando se tratar de bens instrumentais (bens que participem, no estabelecimento, do processo de industrialização e/ou comercialização de mercadorias ou da prestação de serviços, conforme artigo 20 da Lei Complementar nº 87/96 e artigo 38 da Lei nº 6.374/89).
8. Nesse sentido, assim dispõe o subitem 3.3 da Decisão Normativa CAT-01/2001:
"3.3 - ativo permanente (incluindo o bem objeto de arrendamento mercantil)
Entende a Consultoria Tributária, com fundamento no artigo 20 da Lei Complementar nº 87/96 (artigo 38 da Lei nº 6.374/89), que dão direito a crédito do valor do ICMS apenas os bens relacionados à produção e/ou comercialização de mercadorias ou a prestação de serviços tributadas pelo ICMS, ou seja, quando se tratar dos chamados bens instrumentais, vale dizer, bens que participem, no estabelecimento, do processo de industrialização e/ou comercialização de mercadorias ou da prestação de serviços. Neste particular, recomenda-se a leitura da Decisão Normativa CAT nº 2, de 7 de novembro de 2000, que bem delineou os aspectos conceituais da dicção ativo permanente"
9. Saliente-se que a Decisão Normativa CAT-1/2001 estabeleceu condições, limites, procedimentos, e até mesmo certas cautelas, a serem observados pelo contribuinte quando da apropriação do crédito relativo ao imposto destacado em documento fiscal referente à entrada ou aquisição de ativo imobilizado, entre outros.
10. Sendo assim, desde que os bens em análise sejam utilizados na prestação de serviços de transporte, tratando-se de bens instrumentais, desde que todas as operações promovidas pela Consulente sejam tributadas pelo ICMS ou, não o sendo, haja expressa previsão para manutenção do crédito, é lícito o aproveitamento do crédito relativo ao imposto pago na sua aquisição, à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, conforme prevê o § 10 do artigo 61 do RICMS/2000.
11. Quanto ao aproveitamento do crédito acumulado, deve-se dizer que este é gerado nas hipóteses dos incisos I a III no artigo 71 do RICMS/2000.
12. Ademais, aponte-se que, nos termos do artigo 72-A do Regulamento, o crédito acumulado gerado em cada período de apuração será determinado por meio de sistemática de custeio que identifique, na saída de mercadoria ou produto e na prestação de serviços, o custo e o correspondente imposto relativo: "I) à entrada de mercadoria destinada à revenda; II) à entrada de insumo destinado à produção ou à prestação de serviços; III) ao recebimento de serviço relacionado às situações indicadas nos incisos anteriores; IV) à entrada de mercadoria ou ao recebimento de serviço, com direito a crédito do imposto, consumido ou utilizado na estocagem, comercialização e entrega de mercadorias".
13. Dessa forma, as normas reguladoras do crédito acumulado do ICMS não contemplam a geração, apropriação e utilização, como crédito acumulado do imposto, de crédito relativo à aquisição de bens do ativo imobilizado.
14. Com efeito, como o crédito relativo à entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado não se caracteriza como entrada de insumo destinado à produção ou à prestação de serviços, para fins do referido artigo 72-A, ele não pode ser classificado como custo incidente na fabricação ou comercialização de mercadorias ou prestação de serviço. Consequentemente, ele não tem a natureza de crédito acumulado e, assim, não pode ser apropriado como tal.
14. Assim, considerando o disposto no inciso I do artigo 84 do RICMS/2000, que autoriza o aproveitamento, pelo Secretário da Fazenda, na forma do capítulo V do Regulamento, de crédito em razão de ocorrência não prevista no artigo 71, desde que a acumulação tenha a mesma natureza de crédito acumulado, esclarecemos que não é possível a utilização do imposto relativo à aquisição de ativo imobilizado como crédito acumulado.
15. Contudo, o crédito relativo à entrada de mercadorias destinadas ao ativo imobilizado pode ser transferido nas hipóteses cabíveis de transferência de saldo credor simples do imposto relacionadas no artigo 70 do RICMS/2000.
16. Com isso, dá-se por respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 20.828, de 04/05/2020.
