RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 20458/2019, de 05 de junho de 2020.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 06/06/2020
Ementa
ICMS - Reestruturação de empresa - Impossibilidade de transferência de crédito por estabelecimento descontinuado.
I. Na transferência de titularidade do estabelecimento, quando o estabelecimento, de forma integral, permanecer em atividade (no mesmo local, desenvolvendo as mesmas atividades, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc.), os créditos existentes na respectiva escrita fiscal devem continuar válidos e passíveis de aproveitamento sob a nova titularidade.
II. A descontinuidade do estabelecimento, após a incorporação, com a transferência de ativos para outro, configura encerramento das atividades do estabelecimento e, em razão do princípio da autonomia dos estabelecimentos, outro estabelecimento que receba seus ativos não lhe sucede em sua escrita fiscal.
Relato
1. A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE, é 71.12-0/00, é prestadora de serviços de engenharia, apresenta dúvidas concernentes à reestruturação societária que pretende realizar por meio de operação de drop-down na qual o estabelecimento em referência será descontinuado e suas atividades transferidas para outro.
2. Nesse contexto, informa que está organizada de forma a atender vasta gama de setores de tecnologia, segregando internamente as suas atividades mercantis em 4 segmentos: (i) eletrificação (EP); (ii) automação industrial (IA); (iii) motores elétricos e robôs (RM); e (iv) redes de alta tensão (PG), sendo que a filial diretamente envolvida na presente Consulta exerce somente a atividade de EP.
3. Diante da reestruturação, destinará toda a sua atividade de EP, alocada no atual estabelecimento da Consulente, para outro estabelecimento, situado em outra localidade (outro município, inclusive), pertencente a outra empresa do grupo.
3.1. A Consulente relata que por questões operacionais, a referida operação ocorre em duas fases: (i) na primeira, em 2017, foi realizada a transferência dos ativos e estoques para a filial da empresa da empresa do mesmo grupo, mediante a emissão de documentos fiscais; e (ii) na segunda, será realizada, por meio do drop-down, a transferência integral do estabelecimento e dos bens remanescentes para o mesmo estabelecimento que recebeu os ativos e estoques na primeira fase.
3.2. Nesse ponto, entende que, na prática, ocorrerá alteração de local e do CNPJ, mas que as atividades permanecerão no seu funcionamento normal, como se a reestruturação societária não tivesse ocorrido.
4. Prosseguindo, expõe os seguintes pontos em relação às implicações da reestruturação por meio de operação de drop-down:
4.1. Entende que o saldo credor do ICMS do estabelecimento sucedido será sucedido pela nova empresa criada. A argumentação da Consulente se apoia nas Respostas às Consultas n° 01195/2013 e n° 19642/2019, no inciso VI do artigo 3º da Lei Complementar 87/1996, no Processo Administrativo n° 4.046.273-0, e no artigo 232 do Regulamento do ICMS - RICMS/2000.
4.2. A Consulente expõe que realiza operações que são continuadas ao longo do tempo, tais como: (i) remessa para reparo (CFOPs 5915, 6915, 5916 e 6916); (ii) remessa para armazenagem (CFOPs 5905/6905 e 5905/6906); (iii) industrialização por conta e ordem (CFOPs 5924/6924, 5923, 6923, 5925 e 6925); (iv) faturamento antecipado (CFOPs 5922, 6922, 5116, 6116, 5117 e 6117); e (v) emissão de Nota Fiscal complementar (CFOP de acordo com a Nota Fiscal originária).
4.2.1. Observa que essas operações podem não estar finalizadas por ocasião da reestruturação. Assim, entende que essas operações poderão ser concluídas pela empresa sucessora, que deverá descrever a situação no campo de informações complementares da Nota Fiscal emitida para albergar essas operações.
4.2.2. Em relação a essa situação, lança mão da Resposta à Consulta n° 14855/2017.
4.3. Ainda, com relação à aquisição de mercadorias, a Consulente presume a possibilidade de fornecedores emitirem Nota Fiscal com dados de destinatário da Consulente, porém a entrega ocorrer após a concretização da reestruturação.
4.3.1. Entende que será possível o recebimento pela empresa sucessora das mercadorias acompanhadas de documento fiscal emitido em nome da Consulente.
5. Isso posto, indaga:
5.1. Está correta a interpretação da Consulente acerca da possibilidade de transferência do saldo credor de ICMS relativo às operações de EP, juntamente com os respectivos direitos e obrigações, para a nova empresa?
5.1.1. Em caso de resposta positiva ao questionamento anterior 5.1, está correto o entendimento da Consulente de que a transferência dos livros fiscais à nova empresa já seria suficiente para o transporte do saldo credor de ICMS?
5.1.2. Em caso de negativa a resposta ao questionamento anterior 5.1.1, haveria procedimento específico quanto à escrituração do referido saldo credor?
5.2. Está correta a interpretação da Consulente de que a nova empresa poderá concluir as operações iniciadas pela Consulente, anteriormente e durante a reestruturação societária, mediante documento fiscal emitido pela nova empresa o qual em conformidade com a legislação vigente referenciando em campo devido do xml (se for o caso) da Nota Fiscal emitida pela Consulente?
5.2.1. Em caso de positiva a resposta ao questionamento anterior 5.2, está correto o entendimento da Consulente quanto à obrigatoriedade de fazer constar as informações relativas à reestruturação societárias nas informações complementares do documento fiscal?
5.2.2. Há a possibilidade do recebimento, pelo novo estabelecimento, de mercadorias, acompanhadas de Nota Fiscal que tenha como destinatário o estabelecimento original pela operação de drop-down, haja vista que os fornecedores/clientes na falta de conhecimento da alteração societária podem emitir Nota Fiscal que tenha como destinatário o CNPJ da nova empresa?
Interpretação
6. No caso relatado pela Consulente, não foi possível a compreensão integral da situação fática em relação ao estabelecimento que receberá os bens remanescentes por meio da operação de drop-down. Do que foi possível depreender, esse estabelecimento é pré-existente e operacional. Tanto assim que já houve o recebimento em 2017 de parcela dos ativos e estoques do estabelecimento da Consulente (que agora pretende ver transferido).
6.1. Nesse contexto, depreende-se, ainda, as seguintes fases:
6.1.1. A primeira já finalizada, na qual os estoques e parte dos ativos produtivos do estabelecimento da Consulente foram remetidos para outro estabelecimento, localizado em outro endereço do Estado de São Paulo, cuja titularidade é de outra empresa, pertencente ao mesmo grupo econômico. A Consulente informa que essa operação foi devidamente amparada pela emissão de Notas Fiscais e não apresenta quaisquer questionamentos relacionados a essa fase. Por esse motivo, bem como pela ausência de maiores informações, essa resposta não abrangerá a análise dessa operação;
6.1.2. A segunda fase, objeto desta Consulta, constituída pela pretensão de transferência do estabelecimento original para o novo estabelecimento (referenciado na primeira fase), situado em outro município, e de titularidade de outra empresa do grupo.
7. Isso posto, é importante registrar que, em regra, os negócios jurídicos que envolvem transformação na natureza e na forma de sociedades não estão diretamente afetos às questões tributárias pertinentes ao ICMS, pois cuidam de questões civis, ligadas ao patrimônio social e não à circulação de mercadorias. Isso não significa, contudo, que em todas as situações em que o patrimônio, integral ou parcialmente, passa de uma para outra empresa, nova ou preexistente, não haja situação que configure hipótese de incidência do ICMS.
8. Para a legislação do ICMS, não importa o modelo comercial adotado para a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que acontece de fato com o estabelecimento.
9. O artigo 3°, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996, estabelece que não incide o ICMS sobre operações de qualquer natureza de que decorra a transferência de propriedade de estabelecimento industrial, comercial ou de outra espécie.
9.1. Note-se que para que não incida o imposto o estabelecimento, como unidade autônoma que é, deve ser transferido na sua integralidade, permanecendo íntegra a sua individualidade.
9.2. Portanto, a transferência integral de estabelecimento, ou seja, aquela na qual o estabelecimento sucessor ainda que sob nova titularidade continuará desenvolvendo as mesmas atividades, no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., é hipótese de transferência de titularidade de estabelecimento, conforme prevê o artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996.
10. Nessa situação, quando o estabelecimento é transmitido na sua totalidade, sua individualidade permanece íntegra. Dessa forma, não obstante a eventuais questões formais acerca de situações cadastrais (isso é, alteração de numeração da inscrição estadual), fato é que, na transferência integral do estabelecimento, altera-se apenas sua titularidade de modo que, como entidade autônoma, continua exercendo normalmente sua atividade operacional. Assim, se o estabelecimento a ser transferido possuir créditos de ICMS em sua escrita fiscal, a empresa adquirente do estabelecimento transferido terá direito a tais créditos na escrita fiscal desse mesmo estabelecimento, após a transferência, pois passam a pertencer a ela, visto que se tornará a nova titular do estabelecimento.
10.1 Com efeito, e a bem da verdade, trata-se de manutenção do crédito na mesma unidade operacional. O que se altera é apenas a titularidade do estabelecimento, que, como entidade autônoma, continua exercendo normalmente seu objeto operacional.
11. No entanto, em que pese a pretensão da Consulente de ver seu estabelecimento transferido em sua integralidade para nova empresa, não é o que se verifica do relato. Senão, veja-se.
12. Embora exposto de maneira sucinta, o que se depreende do relato da Consulente, é que o estabelecimento original será formal e materialmente encerrado, sendo que seus ativos serão recepcionados em outro estabelecimento, pré-existente, situado em local distinto (inclusive em outro município), sob nova titularidade, ainda que tenha por atividade operacional a mesma desempenhada pelo estabelecimento original, de quem recebeu os bens na primeira fase da reestruturação societária.
13. Assim, não se trata de transferência de titularidade de estabelecimento propriamente dito. Do oposto, se trata de transferência para estabelecimento já constituído, situado, inclusive, em local completamente distinto.
13.1. Nesse contexto, cumpre esclarecer que a legislação do ICMS conceitua estabelecimento como "local, público ou privado, construído ou não, mesmo que pertencente a terceiro, onde o contribuinte exerça toda ou parte de sua atividade, em caráter permanente ou temporário, ainda que se destine a simples depósito ou armazenagem de mercadorias ou bens relacionados com o exercício dessa atividade" (artigo 14 do RICMS/2000). Já a legislação civil estabelece que é considerado estabelecimento o "todo complexo de bens organizado, para exercício da empresa, por empresário, ou por sociedade empresária" (artigo 1.142 do Código Civil).
13.2. Dessa feita, ainda que o estabelecimento, de titularidade diversa, já previamente constituído e operacional e em local terceiro, venha a exercer a mesma atividade operacional do estabelecimento de quem recebeu os bens, para fins da legislação do ICMS, não poderá ser considerado como continuação do estabelecimento anterior. E, assim, como o estabelecimento remetente não mais se manterá em atividade, ele será, desse modo, material e formalmente, encerrado.
14. Nessa medida, por não se tratar de transferência de titularidade de estabelecimento e diante da ausência de continuidade, a empresa de titularidade do estabelecimento recebedor não poderá se aproveitar do crédito que pertencia ao estabelecimento original remetente.
15. Em relação ao questionamento referente às operações que se caracterizam pela continuidade, deve ser observado que a escrita fiscal do estabelecimento filial da Consulente não foi transferida ao estabelecimento da nova empresa, de modo que, a princípio, essas operações não podem ser continuadas pelo estabelecimento da nova empresa, devendo, assim, ser finalizadas pelo estabelecimento original. E, por óbvio, o novo estabelecimento não poderá receber mercadorias destinadas ao estabelecimento original, uma vez que o documento fiscal que acoberta operações com mercadorias deve, em regra, conter os dados do estabelecimento destinatário (artigo 127 do RICMS/2000).
15.1. Cumpre observar que a situação exposta na Resposta à Consulta nº 14855/2017 difere da apresentada nesta Consulta, uma vez que naquela ocorre transferência integral do estabelecimento.
16. Com isso, consideramos respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 20.458, de 05/06/2020.
