RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 19880/2019, de 15 de Agosto de 2019.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 24/09/2019.
Ementa
ICMS - Contratação de mão de obra de terceiros para industrialização de insumos nas dependências do contratante.
I. O tratamento tributário previsto nos artigos 402 a 410 do RICMS/2000, bem como na Portaria CAT 22/2007 é aplicável especificamente às operações de industrialização por conta de terceiro, em que há a remessa de todos - ou, ao menos, os principais - insumos de um estabelecimento (autor da encomenda) para outro (industrializador), para que esse último realize uma parte ou todo o processo de industrialização, com posterior retorno do produto industrializado ao autor da encomenda.
II. A contratação de mão de obra de terceiros para industrialização de insumos nas dependências do contratante, por si só, não é relevante para fins de incidência do ICMS, desde que não ocorra circulação de mercadorias.
Relato
1. A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), é 28.25-9/00 - Fabricação de máquinas e equipamentos para saneamento básico e ambiental, peças e acessórios, informa que produz purificadores de água com tecnologia por ela patenteada.
2. Atualmente, para a fabricação desses equipamentos, adota os procedimentos fiscais de industrialização realizada em terceiros, por não possuir estrutura física para a produção, consistindo na seguinte operação:
2.1 A Consulente efetua a aquisição de todas as partes e peças necessárias para a fabricação do purificador e as remete para o estabelecimento industrializador contratado, localizado no Estado de São Paulo, para efetuar a montagem do mesmo, com a observância dos procedimentos fiscais previstos nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.
2.2. O industrializador, por sua vez, procede à montagem do purificador e, ao devolver o produto industrializado à Consulente, emite o documento fiscal de retorno das mercadorias industrializadas, da cobrança dos insumos aplicados no processo (por exemplo, energia elétrica) e da mão de obra utilizada, destacando o ICMS devido sobre os insumos aplicados, com base nos artigos 402 e 406 do RICMS/2000, e aplicando o diferimento do imposto sobre a mão de obra, em consonância com o disposto na Portaria CAT 22/2007.
3. O estabelecimento industrializador, na operação atualmente praticada, assume toda a responsabilidade pela fabricação e montagem do produto, de acordo com as especificações definidas pela Consulente.
4. No entanto, visando conferir maior agilidade na fabricação dos produtos e racionalização dos custos, a Consulente pretende alugar um espaço no Estado de São Paulo para a realização de suas atividades (seja transferindo a matriz para este endereço ou constituindo uma filial). Com isso, o processo de montagem do produto, atualmente executado no estabelecimento do industrializador, conforme descrito acima, passará a ser realizado no novo estabelecimento da Consulente.
5. Nessa nova operação, a Consulente informa que pretende continuar a utilizar a mão de obra da empresa hoje contratada, tendo em vista as recentes alterações na legislação trabalhista relativas a terceirização, assim como os equipamentos (ativos) necessários para o processo de industrialização, que serão cedidos em comodato.
6. No entendimento da Consulente, o fato desta operação ser realizada em seu próprio estabelecimento não descaracteriza a realização de processo de industrialização cujo conceito encontra-se descrito no artigo 4º do RICMS/2000. Também entende a Consulente que a operação não está sujeita ao Imposto sobre Serviços de Qualquer Natureza (ISSQN), uma vez que o produto fabricado ainda não completou o ciclo de circulação de mercadoria, nos termos da Decisão Normativa CAT 2/2003.
7. Por todo o exposto, a Consulente formula os seguintes questionamentos:
7.1. Está correto seu entendimento de que esta operação, mesmo que efetuada em seu estabelecimento, configura-se como industrialização efetuada por terceiros, sujeita à incidência do ICMS?
7.2. O fato de não ocorrer a remessa e retorno dos insumos descaracteriza a operação de industrialização por terceiros e a observância de todas as disposições relativas à legislação do ICMS?
7.3. Está correto o entendimento da Consulente, segundo o qual o estabelecimento industrializador deverá emitir a Nota Fiscal de cobrança dos serviços prestados (mão de obra utilizada no processo de montagem), que serão sujeitos à tributação do ICMS, com o CFOP 5.124?
7.4. Observados todos os requisitos legais, o industrializador deve aplicar o diferimento do ICMS constante na Portaria CAT 22/2007?
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Interpretação
8. Inicialmente, convém ressaltar que incide ICMS sobre a circulação de mercadorias, e a sua saída do estabelecimento do contribuinte, a qualquer título, constitui o momento da ocorrência do fato gerador do tributo (artigo 1º, I c/c artigo 2º, I do RICMS/2000).
9. A industrialização, assim considerada qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo (artigo 4º, I do RICMS/2000), é atividade que pode ser realizada tanto no estabelecimento do proprietário dos insumos, como em estabelecimento de terceiro contratado para esse fim.
10. O tratamento tributário previsto nos artigos 402 a 410 do RICMS/2000, bem como na Portaria CAT 22/2007 é aplicável especificamente às operações de industrialização por conta de terceiro, em que há a remessa de todos - ou, ao menos, os principais - insumos de um estabelecimento (autor da encomenda) para outro (industrializador), para que este último realize uma parte ou todo o processo de industrialização, com posterior retorno do produto industrializado ao autor da encomenda.
11. Na industrialização por conta de terceiros incide o imposto sobre a saída dos insumos do autor da encomenda, bem como sobre o retorno do produto industrializado promovido pelo industrializador, ficando suspenso o seu lançamento na forma e condições determinados pelos dispositivos normativos supracitados, obrigando tanto o autor da encomenda como o industrializador a indicar informações específicas nas Notas Fiscais emitidas para acompanhar a circulação das mercadorias.
12. De outro modo, se toda industrialização dos insumos ocorre nas dependências do estabelecimento adquirente, não há circulação de mercadoria inerente ao processo de industrialização por conta de terceiro, sendo esta industrialização, de fato, realizada inteiramente pela própria Consulente. A empresa prestadora de serviços, neste caso, está meramente colocando mão de obra à disposição da Consulente, nos termos contratados, sem que essa terceirização influa na caracterização dessa operação para fins de incidência do ICMS.
13. Dessa forma, a situação pretendida de contratação de mão de obra de terceiros para a industrialização de matérias-primas no estabelecimento da Consulente, por si só, não é relevante para fins de incidência do ICMS. Nessa situação, o fato gerador do ICMS ocorrerá no momento da saída do produto industrializado do estabelecimento, sendo a Consulente responsável pelas obrigações principal e acessórias dele decorrentes.
14. Nesse sentido, pelo fato da operação relatada não se caracterizar como industrialização por conta de terceiros, não se aplica ao processo em tela (seja à empresa fornecedora de mão de obra como à Consulente) o disposto nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 e na Portaria CAT 22/2007, restando vedada a emissão de Nota Fiscal, modelo 55, por parte da fornecedora de mão de obra referente aos serviços prestados nas dependências do contratante (Consulente). Não obstante, devem ser emitidas Notas Fiscais para acompanhar os bens cedidos em comodato, bem como eventuais fornecimentos de insumos, com a tributação correspondente às mercadorias ou bens remetidos, além de, por óbvio, serem cumpridas as obrigações principais e acessórias por parte da Consulente, relacionadas às operações realizadas.
15. Importante ressaltar que foge à competência deste órgão consultivo se manifestar sobre as eventuais repercussões de natureza trabalhista da situação pretendida pela Consulente, bem como sobre o tratamento tributário aplicável em âmbito federal ou municipal.
16. Com estes esclarecimentos, julgamos respondidos os questionamentos apresentados pela Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 19.880, de 15/08/2019.
