RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18239/2018, de 10 de Junho de 2019.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 18/06/2019.
Ementa
ITCMD - Doação de domínio útil de imóvel cujo domínio direto cabe à União - Enfiteuse - Base de cálculo.
I.Na transmissão por doação de domínio útil de imóvel, cujo domínio direto cabe à União, quando se conhecer o valor de mercado do direito transmitido, esse deverá ser adotado como base de cálculo.
Relato
1.O consulente, tabelião de notas, relata que foi lavrada escritura de doação pura, na qual um casal doou a seus dois filhos o domínio útil de imóvel da União. Informa que foi considerado na doação o valor de aquisição do domínio útil pelos doadores e que o ITCMD foi recolhido sobre esta base de cálculo.
2.Esclarece ainda que os doadores e donatários alegaram posteriormente que o imposto total devido deveria ter sido calculado considerando a redução de 2/3 (dois terços), recolhendo-se o imposto somente sobre 1/3 (um terço) do valor atribuído ao imóvel, conforme § 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000.
3.Desta forma, questiona qual deve ser o valor do ITCMD a ser recolhido no caso de doação pura do domínio útil de imóvel da União, "levando-se em consideração a redução prevista no § 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000".
4.O Consulente anexa à consulta cópia do registro da matrícula do imóvel.
Interpretação
5.Inicialmente, observa-se, pelo relato e matrícula do imóvel, que se tratava, originalmente, de terreno cujo domínio direto pertencia à União e cujo domínio útil foi negociado para construção de edifício de apartamentos. Edificada a construção, há uma confusão entre terreno e prédio, que se tornam indissociáveis, constituindo imóvel único. Para cada unidade (apartamento), com área privativa e fração de área comum, foram registrados, conforme matrícula anexa, o domínio direito de propriedade da União e o domínio útil de propriedade do respectivo adquirente. Não há, portanto, que se falar em qualquer divisão entre terreno e construção.
6.Isto posto, por pertinente, transcrevemos abaixo, parcialmente, o artigo 9º da Lei 10.705/2000:
"Artigo 9º - A base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito transmitido, expresso em moeda nacional ou em UFESPs (Unidades Fiscais do Estado de São Paulo).
§ 1º - Para os fins de que trata esta lei, considera-se valor venal o valor de mercado do bem ou direito na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação.
§ 2º - Nos casos a seguir, a base de cálculo é equivalente a:
1. 1/3 (um terço) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio útil;
2. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa do domínio direto;
3. 1/3 (um terço) do valor do bem, na instituição do usufruto, por ato não oneroso;
4. 2/3 (dois terços) do valor do bem, na transmissão não onerosa da nua-propriedade.
(...)"
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7.Como se pode observar no "caput" do artigo transcrito, a base de cálculo do imposto é o valor venal do bem ou direito transmitido, o que, conforme reitera o § 1º do mesmo artigo, nada mais é que seu valor de mercado na data da abertura da sucessão ou da realização do ato ou contrato de doação.
8. Verifica-se, porém, que a base de cálculo do ITCMD é equivalente a um terço do valor do bem, no caso de transmissão não onerosa do domínio útil, conforme o item 1 do parágrafo 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000. Portanto, a legislação define a base de cálculo do ITCMD, na transmissão não onerosa do domínio útil, como uma parcela do valor do bem em relação a sua propriedade plena.
9. É importante lembrar que a Lei 10.705/2000 é anterior ao Código Civil de 2002 e este aboliu a instituição de novas enfiteuses (artigo 1.225 c/c 2.038 do Código Civil). Ressalta-se que ao longo do tempo houve alterações consideráveis nas características deste instituto. Observa-se que, nos termos dos artigos 691 e 692 do Código Civil de 1916, existia o direito de opção do senhorio direto no caso de venda, assim como a devolução ao mesmo dos bens enfitêuticos, o que, claramente, não existe no caso relatado.
10.Segundo Washington de Barros Monteiro (Curso de Direito Civil, volume 3, 44ª edição), antigamente a posição do senhorio direto era mais importante e hoje inverteram-se os papéis, cabendo primazia ao enfiteuta que representa o trabalho e a produção. De acordo com o civilista, as expressões domínio direto e domínio útil são antiquadas e muitas vezes utilizadas sem rigor científico. No caso em tela, por exemplo, pode-se entender que não é de fato o domínio útil, na acepção clássica, que está sendo doado.
11.Nesse sentido, houve alterações de fato e de direito após a publicação da Lei 10.705/2000 que desconfiguram o clássico instituto da enfiteuse. Desse modo, é necessário observar as características do caso concreto para se poder determinar se a base de cálculo conforme o disposto no parágrafo 2º, "1" e "2" do artigo 9º desta Lei é passível de ser utilizada nos casos em que existe a enfiteuse.
12.Registre-se ainda que a aplicação da razão de um terço sobre o valor do bem (referente à propriedade plena) para o cálculo do valor da base de cálculo do ITCMD faz sentido quando se tem o valor da propriedade plena e não o valor de mercado do direito cedido.
13.Afinal, diferentemente do que parecem entender os interessados, o parágrafo 2º do artigo 9º da Lei 10.705/2000 não traz uma redução de base de cálculo, mas um critério para, a partir do valor da propriedade plena, se determinar o valor de base de cálculo a ser considerada na hipótese de transmissão exclusivamente do domínio direto ou do domínio útil.
14.Importa lembrar que, embora não exista valor de mercado para a propriedade plena do bem imóvel em questão, é facilmente verificado o valor de mercado do direito transmitido - "domínio útil". O registro na matrícula já traz o valor do "domínio útil" do imóvel em julho de 2015, data de sua aquisição pelos ora doadores, que era presumidamente o seu valor de mercado.
15.Conclui-se, desta forma, que no caso concreto em análise, que não se enquadra na forma clássica da enfiteuse e em que está bem determinado o valor de mercado do direito transmitido, prevalece a regra geral para determinação de base de cálculo do ITCMD, conforme caput do artigo 9º da Lei 10.705/2000. Assim, a base de cálculo do ITCMD referente à doação, será o valor venal do direito transmitido, (que é o valor do "domínio útil" do imóvel na data da doação registrada na matrícula).
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 18.239, de 10/06/2019.
