RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 18087/2018, de 25 de Setembro de 2018.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 05/10/2018.

Relato

1. O Consulente, que, conforme a sua CNAE 29.44-1/00, registrada no Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo, exerce a atividade de "fabricação de peças e acessórios para o sistema de direção e suspensão de veículos automotores", expõe sua dúvida acerca dos procedimentos necessários para transferir o saldo credor de estabelecimento incorporado para incorporador.

2. Informa que irá incorporar outra empresa situada no Estado de São Paulo, e, tendo em vista que o contrato de locação da incorporada está no final, iniciou a remessa e montagem de equipamentos e dos estoques de matéria prima e de produtos acabados para o estabelecimento da incorporadora que passou a guardar esses materiais até a completa finalização do processo de incorporação.

3. Acrescenta que, na remessa dessas mercadorias, está emitindo Nota Fiscal com o CFOP 5.949, destaque do ICMS e indicação do "processo de incorporação" como motivo da remessa no campo de dados adicionais. Complementa com o esclarecimento de que não há aproveitamento do crédito nas respectivas entradas, pois considera que o processo jurídico da incorporação ainda não foi concluído.

4. Diante do exposto, indaga se o procedimento está correto e, alternativamente, em caso de erro, qual o procedimento correto a ser adotado.

Interpretação

5. Inicialmente, depreende-se, pelo relato da Consulente, que ocorrerá uma incorporação de empresa com a desativação do estabelecimento incorporado. Dessa forma, a presente resposta levará em consideração que ocorrerá a aquisição de uma empresa por incorporação e, ato contínuo, no decorrer da incorporação, haverá a desocupação do imóvel do estabelecimento da empresa incorporada, com a remoção dos equipamentos e estoques para o estabelecimento da incorporadora, dado que o contrato de locação da incorporada está terminando.

6. Isso posto, importante mencionar que, em regra, os negócios jurídicos que envolvem transformação na natureza e na forma de sociedades não estão diretamente afetos às questões tributárias pertinentes ao ICMS, pois cuidam de questões civis, ligadas ao patrimônio social e não à circulação de mercadorias. Todavia, isso não significa que em todas as situações em que o patrimônio, integral ou parcialmente, passa de uma para outra empresa, nova ou preexistente, não haja situação que configure hipótese de incidência do ICMS.

7. Com efeito, a lógica estrutural do ICMS se pauta pelo princípio da autonomia dos estabelecimentos. Desse modo, para a legislação do ICMS, não importa o que acontece com a empresa, isso é, com o modelo comercial adotado para a reestruturação da sociedade (cisão, fusão, incorporação, etc.), mas sim o que acontece de fato com o estabelecimento enquanto unidade autônoma.

8. Portanto, há diferenças significativas entre incorporação de empresa, unificação de estabelecimentos ("incorporação de estabelecimentos"), ou mesmo, incorporação de empresa com unificação de estabelecimento, cada qual com suas próprias consequências jurídico-tributárias. Nesse sentido, é a situação fática que determina o instituto a ser utilizado e a consequente disciplina jurídica-tributária aplicável.

9.Usualmente, na incorporação de empresa, ocorre uma transformação/reorganização societária, em regra, com a transferência integral do estabelecimento que antes pertencia à empresa incorporada, passando para a propriedade da empresa incorporadora. Sendo assim, o estabelecimento, preservando-se como unidade autônoma, enquanto tal, apenas tem alterada sua titularidade. Nesse contexto, ele remanesce, desenvolvendo as suas atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., de modo que apenas a titularidade do estabelecimento é alterada (sua propriedade passa para a empresa incorporadora), subsumindo, assim, aos ditames do inciso VI do artigo 3º, da Lei Complementar nº 87/1996.

9.1.Como os créditos são vinculados ao estabelecimento, caso o estabelecimento transferido para a empresa incorporadora possuísse créditos de ICMS em sua escrita fiscal, a empresa incorporadora teria direito a esses créditos. Sendo assim, tratar-se-ia de manutenção do crédito na mesma unidade operacional, alterando-se apenas a titularidade do estabelecimento, que, como entidade autônoma, continuaria exercendo normalmente seu objeto operacional.

9.2.Nesse prisma, recorda-se que, em princípio, para fins de ICMS, essa hipótese de alteração apenas da titularidade do estabelecimento não demandaria a necessidade de se alterar a Inscrição Estadual do estabelecimento, de modo que, em tese, até poderia ser mantida, integralmente, a escrita fiscal e contábil do estabelecimento sob a nova titularidade, com os mesmos livros e documentos fiscais devidamente adaptados com os dados referentes à mudança (art. 232 do RICMS/SP e Portaria CAT 17/2006, art. 1º, III, "a"). Contudo, é em virtude dos procedimentos decorrentes do sistema de cadastro contribuintes do Estado de São Paulo sincronizado com a Receita Federal do Brasil, que se requer a alteração da Inscrição Estadual, mesmo no caso em que se altera apenas a titularidade do estabelecimento.

9.3.A alteração de inscrição no CNPJ do Ministério da Fazenda acarreta, necessariamente, alteração da Inscrição Estadual no correspondente Cadastro de Contribuintes do ICMS (vide artigo 12, incisos I, "c" e "d", e III, "b", do Anexo III da Portaria CAT 92/1998). Consequentemente, atualmente, a empresa incorporadora deve abrir nova Inscrição Estadual no Cadastro de Contribuintes do ICMS referente ao estabelecimento transferido, ao passo que a antiga inscrição do estabelecimento deve ser baixada. No entanto, ressalta-se que, materialmente, mantém-se o mesmo estabelecimento, alterando-se, apenas, seu titular e seus cadastros formais.

10.Porém, no presente caso, logo após a incorporação da empresa (transferência integral do estabelecimento), haverá descontinuação do estabelecimento da empresa incorporada, uma vez que os estoques e equipamentos estão sendo transferidos para o estabelecimento da incorporadora, sendo que este passará manter a guarda dos estoques e equipamentos. Desse modo, o antigo estabelecimento da empresa incorporada será descontinuado, isto é, não se manterá em atividade enquanto unidade autônoma, sendo, portanto, material e formalmente, encerrado.

11.Dessa feita, não ocorreu apenas a transferência da propriedade do estabelecimento, como também os equipamentos e estoques foram removidos para o estabelecimento da incorporadora, ou seja, configura-se o encerramento do estabelecimento incorporado, ocorrendo a sua desativação. Portanto, na desativação do estabelecimento incorporado, não só é vedado o aproveitamento de saldo de crédito existente na data do encerramento das atividades de estabelecimento encerrado (artigo 69, II, do RICMS/SP), como também não se subsome aos ditames do inciso VI do artigo 3º, da Lei Complementar nº 87/1996.

12.Isso posto, quanto ao caso da Consulente, conclui-se que, finalizada a incorporação de empresas com a desativação do estabelecimento da incorporada, diante da ausência de continuidade, a Consulente não poderá aproveitar o crédito que pertencia a estabelecimento outrora existente e encerrado, pois, uma vez efetivado o encerramento material das atividades do estabelecimento (distinto do encerramento formal em virtude da obtenção de novo número de Inscrição Estadual conforme item 9.3 da presente Resposta à Consulta), o saldo credor de ICMS pendente na escrita fiscal, por regra, não pode ser aproveitado (artigo 69, II, do RICMS/SP).

13.Ademais, ao proceder a desativação do estabelecimento incorporado, com o encerramento material e formal, a Consulente deverá observar os termos do artigo 3º, inciso I do RICMS/SP, com a consequente incidência do imposto relativamente às mercadorias porventura existentes em estoque final do estabelecimento que encerra suas atividades. Deverá, ainda, obedecer as demais normas regulamentares sobre o encerramento das atividades de um estabelecimento.

14.Além disso, recorda-se que a mudança de titularidade do estabelecimento em virtude de incorporação deve, em princípio, ser comunicada à Secretaria da Fazenda (inciso I e parágrafo único do artigo 25 do RICMS/SP).

15.Todavia, alternativamente, caso assim pretenda, após encerrado o processo de incorporação de empresas, mas antes do encerramento das atividades do estabelecimento recém incorporado (distinto do encerramento formal em virtude da obtenção de novo número de inscrição estadual conforme exposto no item 9.3 desta Resposta), a sociedade poderá transferir as mercadorias e bens do ativo imobilizado para outro estabelecimento de sua propriedade.

15.1.Dessa forma, após a aquisição do novo número de Inscrição Estadual e da regularização dos estoques, bens do ativo imobilizado, crédito, etc., que deverão ser realizados em virtude da alteração da Inscrição Estadual do estabelecimento recém incorporado, poderão ser efetuadas as transferências de mercadorias e bens ao estabelecimento da incorporadora.

15.2. Para tanto, deverá ser observado o seguinte:

a) caso haja mercadorias em estoque, a sua transferência deverá ser objeto da emissão das respectivas notas fiscais com destaque do imposto;

b) já a saída, em transferência, dos bens do ativo imobilizado, embora também deva ser objeto de emissão de documento fiscal, não sofre a incidência do ICMS (inciso XIV do artigo 7º do RICMS/SP);

c) em contrapartida, essas notas fiscais serão lançadas no livro Registro de Entradas do estabelecimento destinatário, permitindo, quando admitido na forma da legislação, que o imposto ali destacado possa ser aproveitado a título de crédito para fim de apuração do imposto;

d) havendo crédito remanescente de bem do ativo imobilizado a ser apropriado, é assegurado ao estabelecimento destinatário essa apropriação (artigo 61, § 11, do RICMS/SP).

15.3. Além disso, no que se refere à transferência do crédito acumulado apropriado a estabelecimento da mesma empresa, o artigo 73, inciso I, do RICMS/SP permite esse procedimento e o artigo 74 desse mesmo Regulamento determina que somente poderá ser feito entre estabelecimentos situados em território paulista. Além disso, é necessária autorização gerada através de sistema eletrônico, devendo ser requerida por meio da internet, na forma estabelecida pela Secretaria da Fazenda (artigo 75 do RICMS/SP).

16.Feitas essas considerações, cumpre observar que a esta Consultoria Tributária compete tão somente a interpretação da legislação tributária deste Estado (artigo 57, I, do Decreto 60.812/2014), porém cabe à área executiva da administração tributária a análise de cada caso concreto.

17.Nesse prisma, tratando-se de incorporação de empresas com a descontinuação do estabelecimento incorporado, cada situação deve ser avaliada de maneira individual, uma vez que existem peculiaridades atinentes a cada caso concreto.

18.Desse modo, sobre a operacionalização e validação dos procedimentos formais expostos no relato, e diante das diversas etapas de inscrição e baixa de inscrição na situação relatada, no que se refere a estas questões de ordem técnico-operacional, sugerimos que a Consulente dirija-se ao Posto Fiscal, tendo em vista que, de acordo com o artigo 43, I e II, do Decreto nº 60.812/2014, compete ao Posto Fiscal não só atender e orientar os contribuintes de sua vinculação, bem como executar os serviços internos necessários à formalização do registro cadastral dos contribuintes.

19.Por fim, observa-se que, não obstante a presente pretensão da Consulente de transferir saldo credor, o entendimento desta Consultoria Tributária aqui exposto, especificamente quanto à impossibilidade de aproveitamento de saldo de crédito existente em estabelecimento descontinuado em processo de incorporação, pode ser consultado na Resposta à Consulta nº 14.805/2017.

20.Com isso, dá-se por respondidos os questionamentos efetuados pela Consulente.