RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 16652/2017, de 29 de Janeiro de 2018.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 07/02/2018.
Ementa
ICMS - Industrialização por encomenda de bem do ativo imobilizado do autor da encomenda - Retorno do produto - Tratamento fiscal.
I - A remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, e seu retorno, estão albergados pela não incidência do ICMS.
II - O industrializador deverá tributar normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo, bem como a mão-de-obra empregada.
III - Os materiais aplicados pela Consulente no processo devem ser discriminados de forma individualizada na Nota Fiscal emitida pelo industrializador, enquanto a mão-de-obra poderá constar em uma única linha.
Relato
1. A Consulente, que tem como atividade a "Fabricação de máquinas e equipamentos para uso industrial específico não especificados anteriormente, peças e acessórios" (CNAE 28.69-1/00), informa que fabrica "aparelhos de desvios de trilhos de trem" e recebe, de seus clientes, os trilhos para industrialização, com suspensão de ICMS. No documento fiscal de remessa desses trilhos consta o CFOP 5901 (Remessa para industrialização por encomenda).
2. Acrescenta que, finalizado o processo de industrialização, realiza o faturamento dos referidos itens utilizando o CFOP 5124 (Industrialização efetuada para outra empresa) com retenção do ICMS e outros impostos, realizando o devido retorno a seus clientes dentro do prazo de 180 dias.
3. Expõe que um dos seus clientes solicitou que fossem discriminados, na Nota Fiscal, os valores do serviço e dos materiais empregados na industrialização, com intuito de utilizar o diferimento do ICMS sobre os serviços, disposto no artigo 1º da Portaria CAT 22/2007.
4. Diante da situação apresentada, questiona:
4.1 Tendo em vista que os produtos industrializados são utilizados, pelo encomendante, como ativo imobilizado e, por esse motivo, não serão objeto de saída subsequente, poderia, nesse caso, ser aplicada a sistemática do diferimento descrita no artigo 1º da Portaria CAT/2007?
4.2 Em caso de aplicação do diferimento, como deve ser feita a separação entre o que é material e serviço, tendo em vista que, por ser uma indústria, existem diversos custos indiretos que não poderiam ser classificados como serviços ou material (ex: energia elétrica, combustível, depreciação das máquinas, entre outros)?
4.3 A Nota Fiscal deve conter todos os materiais utilizados discriminados item por item e os serviços em uma única linha?
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Interpretação
5. Firme-se, em primeiro lugar, que a análise quanto à correção ou não da operação de industrialização por encomenda realizada pela Consulente não será objeto da presente resposta, uma vez que não foram fornecidos maiores detalhes sobre ela.
6. Faz-se necessário, ainda, destacar que estamos partindo da premissa de que os "aparelhos de desvios de trilhos de trem" objetos da consulta são bens do ativo imobilizado do autor da encomenda, tal como afirmado pela Consulente e que se trata de uma operação interna.
7. Conforme previsto na Decisão Normativa CAT nº 2/2003, a industrialização por conta de terceiro é um processo de produção com regramento tributário específico, consubstanciado nos artigos 402 a 410 do RICMS/2000. Tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse todas as mercadorias empregadas no processo de industrialização. Essa sistemática tem em vista a remessa (real ou simbólica), pelo autor da encomenda, dos insumos que serão submetidos a processo de industrialização no estabelecimento do industrializador, onde serão aplicados mão-de-obra e, eventualmente, outros insumos.
8. Insta esclarecer, ainda, que, de acordo com o disposto no item 8 da Decisão Normativa citada, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda.
9. Entretanto, tendo em vista que o lançamento do imposto suspenso deve ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos e que, no caso em análise, não haverá subsequente saída dos produtos industrializados, já que se trata de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, não se aplica a suspensão do lançamento do ICMS, prevista no artigo 402 do RICMS/2000, à remessa de matéria-prima feita pelo autor da encomenda ao industrializador e a seu respectivo retorno.
10. Da análise dos fatos apresentados, quais sejam: (i) que na industrialização por encomenda tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 2/2003); (ii) que, no caso em análise, haverá o retorno da matéria-prima remetida pelo autor da encomenda na forma de produto acabado; e (iii) que o produto acabado é parte do ativo imobilizado do estabelecimento do autor da encomenda, observa-se que é necessário efetuar uma interpretação sistemática da legislação aplicável, para fins de determinação do tratamento tributário da remessa da matéria prima e do seu respectivo retorno.
11. Nessa direção, ressaltamos o disposto no artigo 7º, XIV do RICMS/2000, que estabelece que não incide ICMS na saída de bem do ativo permanente. Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, entendemos que a remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno devem se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.
12. Frise-se também que, conforme já mencionado no item 8 da presente resposta, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda (conforme item 8 da Decisão Normativa CAT nº 2/2003).
13. Assim, informamos que, segundo a legislação do Estado de São Paulo, na Nota Fiscal de retorno emitida pelo industrializador não deve ser destacado o ICMS correspondente aos insumos anteriormente remetidos pelo autor da encomenda, já que, como visto, trata-se de hipótese de não incidência de ICMS. Em contrapartida, o industrializador (Consulente) deverá tributar normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo, bem como a mão-de-obra empregada.
14. Diante de todas essas considerações, pode-se, agora, afirmar que não há diferimento do imposto incidente sobre a parcela referente à mão-de-obra, tendo em vista que, como bem disse a Consulente em seu relato, o artigo 1º da Portaria CAT 22/2007 condiciona o diferimento do ICMS à saída subsequente do produto, fato esse que não ocorrerá no caso concreto.
15. Por fim, em resposta aos questionamentos do item 4.2 e 4.3, informamos que todos os materiais aplicados pela Consulente no processo devem ser discriminados de forma individualizada na Nota Fiscal emitida pelo industrializador. Vale lembrar que a energia elétrica e combustíveis utilizados nas máquinas diretamente vinculadas ao processo produtivo devem, também, ser considerados como materiais utilizados. Quanto à mão-de-obra aplicada (serviço), deve ser discriminada em uma única linha, na mesma Nota Fiscal.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 16.652, de 29/01/2018.
