RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 15020/2017, de 19 de Julho de 2017.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 27/07/2017.

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de comércio atacadista de café em grão (CNAE 46.21-4/00), relata que realiza exportações para vários países, da mercadoria café cru, classificada no código 0901.11.10 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e adquirida de diversos produtores rurais, situados tanto no Estado de São Paulo quanto nos demais Estados do Brasil.

2. Informa que a operação objeto da dúvida envolve uma aquisição interna que não sofreu a incidência do imposto (CFOP 5.501 - "Remessa de produção do estabelecimento, com fim específico de exportação"), com base no disposto na alínea "a" do item 1 do § 1º do artigo 7º do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), e cuja mercadoria foi revendida para outra empresa comercial exportadora situada no Estado de Minas Gerais, também sem sofrer a incidência do imposto (CFOP 6.501). Ressalta que a mercadoria não sofreu qualquer modificação entre sua aquisição e revenda.

3. Questiona se está correto seu entendimento de que essa venda interestadual também não sofre incidência do imposto, com base na alínea "a" do item 1 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000, uma vez que a mercadoria mantém seu fim específico à exportação.

Interpretação

4. Preliminarmente, observamos que a presente resposta adotará a premissa de que as duas operações de venda do café cru - a primeira, realizada do produtor rural paulista para a Consulente, e a segunda, da Consulente para a empresa comercial exportadora situada em Minas Gerais - não guardam relação entre si, ou seja, foram realizadas de forma independente, em momentos distintos e sem qualquer vinculação uma com a outra. Ou seja, não configura a hipótese de operação de venda à ordem prevista na Cláusula décima do Convênio ICMS-84/2009, que dispõe sobre as operações de saída de mercadoria realizada com o fim específico de exportação.

5. É certo que uma saída interestadual de mercadoria com o fim específico de exportação, com destino a empresa comercial exportadora, desde que observada a disciplina específica, não está sujeita à incidência do imposto, nos termos da alínea "a" do item 1 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000 (inciso I do parágrafo único do artigo 3º da Lei Complementar nº 87/1996), hipótese inclusive regulada pelo já citado Convênio ICMS-84/2009 e também com previsão no próprio RICMS/2000, em seu artigo 440.

6. Entretanto, a situação apresentada no relato contém uma peculiaridade relevante para a resposta ao questionamento posto, já que envolve duas operações subsequentes e independentes, caracterizadas, no entendimento da Consulente, como sendo de fim específico à exportação.

7. A intenção do legislador ao estabelecer a hipótese de não incidência em tela foi estender o referido benefício à operação que antecede a exportação, que, por sua vez, goza de imunidade tributária com fundamento constitucional - já que, a princípio, a saída de mercadoria de contribuinte para outro estabelecimento situado em território nacional configura hipótese de incidência do imposto. Assim, facilita-se a exportação da produção nacional, permitindo que a remessa de contribuinte que deseja exportar sua produção ou mercadorias adquiridas de terceiros, para empresa comercial exportadora (que possui o conhecimento específico e autorização necessária para a prática do comércio internacional), não sofra a incidência do ICMS.

8. Considera-se, nesse contexto, que a operação que antecede a efetiva exportação - especificamente, a remessa com o fim específico de exportação para empresa comercial exportadora - é uma etapa do próprio processo de exportação. Entretanto, esse entendimento deve ser aplicado somente à operação imediatamente antecedente ao efetivo envio da mercadoria ao exterior. Tal fato decorre de uma interpretação teleológica da legislação que regula a matéria, exposta nos subitens a seguir:

8.1. as Cláusulas segunda a quarta do Convênio ICMS-84/2009 (no mesmo sentido, os artigos 439 a 446 do RICMS/2000) estabelecem os procedimentos que devem ser observados pelos estabelecimentos envolvidos nas operações em tela. É de se ressaltar que tais normas estabelecem obrigações acessórias para apenas dois sujeitos envolvidos na operação, quais sejam, o estabelecimento remetente e o estabelecimento destinatário (exportador). Portanto, presume-se que a remessa de mercadoria com o fim específico de exportação envolve tão somente esses dois estabelecimentos (ressalvada a possibilidade, já manifestada anteriormente por este órgão consultivo, de ocorrer, primeiramente, a transferência de mercadoria pronta e acabada de um estabelecimento para outro do mesmo titular, com sua posterior remessa, com o fim específico de exportação, para a empresa comercial exportadora);

8.2. dentre as obrigações acessórias estabelecidas para o estabelecimento destinatário (exportador) encontra-se a emissão do "Memorando-Exportação", que deve conter, dentre outras informações, o número da Declaração de Exportação, do Registro de Exportação e do Conhecimento de Embarque e a data do respectivo embarque para o exterior (incisos VIII, IX e X da Cláusula quarta do referido convênio). Depreende-se, assim, que cabe ao estabelecimento destinatário (exportador) - ou seja, aquele que recebeu as mercadorias do estabelecimento remetente, com o fim específico de exportação - efetivar a remessa dessas mercadorias para o exterior, concretizando, assim, a operação de exportação;

8.3. a Cláusula sexta do convênio em análise prevê hipóteses que, se verificadas, obrigarão o estabelecimento remetente ao recolhimento do imposto devido. Admitir que a mercadoria remetida com o fim específico de exportação seja enviada a novo estabelecimento (e, possivelmente, a outros, em sucessivas remessas abrigadas pela não incidência) resultaria, na prática, na impossibilidade do estabelecimento remetente original certificar-se a respeito da finalização do procedimento de exportação e recolher o imposto devido no caso da sua não efetivação, contrariando a própria lógica da sistemática da remessa com o fim específico de exportação.

8.4 a leitura do item 3 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000 explicita com clareza a impossibilidade de aplicação da não-incidência deste dispositivo em operações entre empresas comerciais exportadoras (portanto em operações que não sejam imediatamente antecedentes às exportações), haja vista que a única hipótese admissível na legislação tributária de não-incidência entre comerciais exportadoras se dá quando a mercadoria já se encontra depositada em armazém alfandegado/entreposto aduaneiro, sendo que, neste caso, devem ser cumpridos diversos requisitos elencados no próprio item 3 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000, que não correspondem à presente situação específica trazida nesta consulta.

9. Na situação em análise nesta resposta, tem-se não só a participação de três estabelecimentos de titularidades distintas (o produtor rural paulista, a Consulente e a empresa comercial exportadora mineira), como se constata que a Consulente, embora tenha recebido o café cru com o fim específico de exportação (configurando-se, em tese, como o estabelecimento destinatário), não foi a responsável pela efetivação da operação de exportação, mas atuou como intermediária entre o produtor e a empresa comercial exportadora mineira que, de fato, exportará a mercadoria.

10. Conclui-se, desse modo, que não se pode admitir a não incidência do imposto nas duas operações indicadas no relato, uma vez que apenas a operação imediatamente antecedente à efetiva exportação enquadra-se na hipótese prevista na alínea "a" do item 1 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000. A operação que antecede esta, ou seja, a remessa do café cru do produtor rural paulista para a Consulente, configura hipótese de incidência do ICMS (inciso I do artigo 2º do RICMS/2000), devendo ser tributada.

11. É de se observar, contudo, que as operações internas com café cru estão sujeitas ao regime do diferimento do imposto, nos termos do artigo 333 do RICMS/2000, transcrito parcialmente a seguir:

"SEÇÃO III - DAS OPERAÇÕES COM CAFÉ CRU

SUBSEÇÃO I - DO DIFERIMENTO E DO PRAZO PARA RECOLHIMENTO DO IMPOSTO

Artigo 333 - O lançamento do imposto incidente nas sucessivas saídas de café cru, em coco ou em grão, fica diferido para o momento em que ocorrer (Lei 6.374/89, arts. 8º, I, XVII, e § 10, na redação da Lei 9.176/95, art. 1º, I, e 59; e Convênio ICMS-15/90, cláusula quinta):

I - sua saída para outro Estado;

(...)"

12. Diante de todo o exposto, em resposta à dúvida apresentada pela Consulente, e de forma a corrigir o entendimento exposto, esclarecemos que:

12.1. a operação de remessa do café cru do produtor rural paulista para o estabelecimento da Consulente configura hipótese de incidência do imposto, sob o regime do diferimento, devendo o imposto, in casu, ser recolhido pela própria Consulente, na condição de substituto tributário em razão da aplicação do regime do diferimento, no momento em que ocorrer a saída da mercadoria para outro Estado (inciso I do artigo 333 do RICMS/2000);

12.2. a operação de remessa dessa mesma mercadoria, sem que tenha sofrido qualquer modificação em sua natureza, do estabelecimento da Consulente para o estabelecimento de empresa comercial exportadora mineira, com o fim específico de exportação, não sofre a incidência do imposto (alínea "a" do item 1 do § 1º do artigo 7º do RICMS/2000), desde que seja observada a disciplina estabelecida pelo Convênio ICMS-84/2009 e o disposto nos artigos 439 a 446 do RICMS/2000.

13. Acrescentamos, por oportuno, que tendo em vista a adoção de entendimento diverso ao acima exposto, recomenda-se à Consulente que se dirija ao Posto Fiscal a que estiver vinculada, para sanar as irregularidades relativas ao cumprimento das obrigações pertinentes ao imposto, utilizando-se da denúncia espontânea prevista no artigo 529 do RICMS/2000.