Responsabilidade tributária: Cisão, extinção ou transformação:

Primeiramente, convêm enfatizar o conceito de responsabilidade tributária, para tanto, vamos analisar o artigo 121 do CTN/1966:

Art. 121. Sujeito passivo da obrigação principal é a pessoa obrigada ao pagamento de tributo ou penalidade pecuniária.

Parágrafo único. O sujeito passivo da obrigação principal diz-se:

I - contribuinte, quando tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador;

II - responsável, quando, sem revestir a condição de contribuinte, sua obrigação decorra de disposição expressa de lei.

Como podemos verificar, há 2 (dois) tipos de sujeito passivo da obrigação tributária principal, o primeiro diz-se contribuinte que é o sujeito juridicamente responsável pelo pagamento do tributo ou penalidade pecuniária, pois têm relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador do tributo. Já o segundo, o qual nos interessa no presente artigo, é o responsável tributário.

Tendo por base o artigo 121, § único, II do CTN/1966, a responsabilidade tributária pode ser atribuída à terceira pessoa que não tenha relação pessoal e direta com a situação que constitua o respectivo fato gerador. Em sentido amplo, seria a submissão dessa pessoa ao direito do fisco de exigir a prestação de obrigação tributaria. Entretanto, não podemos deixar de enfatizar que essa submissão é em virtude de disposição legal expressa.

Portanto, nem sempre o contribuinte é o responsável pelo cumprimento da obrigação tributária principal (recolhimento do tributo); por expressa determinação legal uma terceira pessoa estranha à relação poder ser chamada para quitar determinado tributo, com a exclusão da responsabilidade do contribuinte ou só supletivamente. Diante do exposto, poderíamos até seguir a teoria de Aufredo Augusto Becker, na qual o responsável só surgia após a não satisfação do debito tributário pelo contribuinte de direito; e que mesmo estando no pólo passivo sua natureza seria fiduciária.

Outrora, alguns autores defendem que a responsabilidade tributaria é a sanção administrativa; ou seja, o responsável seria um garantidor fiduciário do crédito tributário. Nesse caso, não há uma vinculação pessoal e direta (ou contribuinte), mas uma relação de vínculo com o fato gerador, como bem determina o artigo 128 do CTN/1966 (1).

Destarte, responsabilidade tributaria é fenômeno onde um terceiro não contribuinte e sem relação direta e pessoal com o fato gerador da obrigação, esta obrigado, em caráter supletivo ou não, total ou parcial, ao pagamento ou cumprimento da obrigação. E esta responsabilidade é determinada expressamente por lei e justificada pela obrigatoriedade do vinculo com o fato gerador, não podendo determinar qualquer pessoa.

O CTN/1966 apresente 3 (três) modalidades de responsabilidades tributaria:

1. a dos sucessores (artigos 129 a 133 do CTN/1966);
2. de terceiros (artigos 134 a 135 do CTN/1966); e
3. por infrações (artigos 136 a 138 do CTN/1966).

Trazendo às referências da legislação complementar ao assunto ora abordado, destaque merece o artigo 132 do CTN/1966 que encontra-se dentro da modalidade de responsabilidade tributária dos sucessores:

Art. 132. A pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra é responsável pelos tributos devidos até à data do ato pelas pessoas jurídicas de direito privado fusionadas, transformadas ou incorporadas.

Parágrafo único. O disposto neste artigo aplica-se aos casos de extinção de pessoas jurídicas de direito privado, quando a exploração da respectiva atividade seja continuada por qualquer sócio remanescente, ou seu espólio, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual.

Está vendo my brother, a pessoa jurídica de direito privado que resultar de fusão, transformação ou incorporação de outra ou em outra também pode ser considerando um responsável tributário... ixxiii!

Sabido dessa autorização, veio o Governo Federal, ao editar o Regulamento do Imposto sobre a Renda (artigo 196 do RIR/2018), estabelecer que "respondem pelo imposto sobre a renda devido pelas pessoas jurídicas transformadas, extintas ou cindidas":

1. a pessoa jurídica resultante da transformação de outra;
2. a pessoa jurídica constituída pela fusão de outras ou em decorrência de cisão de sociedade;
3. a pessoa jurídica que incorporar outra ou parcela do patrimônio de sociedade cindida;
4. a pessoa física sócia da pessoa jurídica extinta por meio de liquidação, ou o seu espólio, que continuar a exploração da atividade social, sob a mesma ou outra razão social, ou sob firma individual; e
5. os sócios, com poderes de administração, da pessoa jurídica que deixar de funcionar sem proceder à liquidação, ou sem apresentar a declaração de rendimentos no encerramento da liquidação.

No mesmo sentido, respondem solidariamente pelo imposto devido pela pessoa jurídica:

1. as sociedades que receberem parcelas do patrimônio da pessoa jurídica extinta por cisão;
2. a sociedade cindida e a sociedade que absorver parcela do seu patrimônio, na hipótese de cisão parcial; e
3. os sócios, com poderes de administração, da pessoa jurídica extinta que deixar de funcionar sem proceder à liquidação ou deixar de apresentar a declaração de informações no encerramento da liquidação.

Analisando o assunto de forma mais objetiva e concreta, vamos imaginar que a Vivax Construção, Manutenção e Reparos Ltda., empresa de construção civil, esteja em débito com o Imposto sobre a Renda Pessoa Jurídica (IRPJ) e a Contribuição Social sobre o Lucro Líquido (CSLL), além das respectivas multas moratórias e punitivas, dos anos-calendário de 2017 a 2019 e que, no ano-calendário de 2020, tenha sido incorporada pela empresa NXR Engenharia e Participações S/A., também atuante no mercado de construção civil.

Nesse caso hipotético, podemos afirmar que a NXR Engenharia e Participações é responsável tributário integral tanto pelo pagamento do IRPJ e CSLL devidos, quanto pelo acréscimo das multas moratória e punitiva, com fulcro no mencionado artigo 132 do CTN/1966.

Vale mencionar que a figura da responsabilidade tributária aplica-se tão somente em relação aos créditos tributários cujos fatos geradores ocorreram antes da cisão, extinção ou transformação empresarial, pois, após a reorganização societária, a pessoa jurídica de direito privado que resultar da transformação não será mais considerada responsável, mas, sim, contribuinte, uma vez que estará realizando os fatos geradores das obrigações tributárias principais de forma pessoal e direta, conforme disposição expressa do artigo 121, § único, I do CTN/1966 já citado acima.

Por fim, em consonância com a legislação acima exposta, acrescentamos o conteúdo da Súmula 554 do Superior Tribunal de Justiça (STJ), que assim dispõe:

Súmula 554/STJ - 11/07/2017. Tributário. Recurso especial repetitivo. Recurso especial representativo de controvérsia. Responsabilidade tributária. Responsabilidade por infração. Sucessão de empresas. Precedente do STJ. CPC , art. 543-C. CTN , arts. 129 , 132 e 133.

Na hipótese de sucessão empresarial, a responsabilidade da sucessora abrange não apenas os tributos devidos pela sucedida, mas também as multas moratórias ou punitivas referentes a fatos geradores ocorridos até a data da sucessão.