1) Introdução:

A legislação do ICMS do Estado de São Paulo, mais especificamente o artigo 129-A do RICMS/2000-SP e o Anexo II da Portaria SRE nº 41/2023, faculta os órgãos ou as entidades da Administração Pública Direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como suas autarquias e fundações, a adquirirem bens e mercadorias de fornecedores e solicitar que as mesmas sejam entregues diretamente a outros órgãos ou entidades por eles indicados.

É exatamente essa situação que analisaremos no presente Roteiro de Procedimentos. Para tanto, utilizaremos como fundamento o dispositivo acima indicado, bem como o Ajuste Sinief nº 13/2013 que atualmente estabelece em nível nacional os procedimentos para efetivação dessa operação.

Esperamos que todos tenham uma ótima leitura e saibam que estamos sempre à disposição para buscar na legislação atualmente em vigor o melhor para vocês, nossos estimados leitores.

2) Aquisição com entrega em local diverso:

A entrega de bens e mercadorias adquiridos por órgãos ou entidades da Administração Pública Direta da União, dos Estados, do Distrito Federal e dos Municípios, bem como suas autarquias e fundações, poderá ser feita diretamente a outros órgãos ou entidades, indicados pelo adquirente.

Nessa situação, o fornecedor deverá emitir a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e), modelo 55, relativamente:

1. ao faturamento, sem destaque do ICMS, contendo, além das informações previstas na legislação (Ver subcapítulo 2.1 abaixo):
1. como destinatário, o órgão ou entidade da Administração Pública Direta ou Indireta adquirente;
2. no grupo de campos "Identificação do Local de Entrega", o nome, o Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica (CNPJ) e o endereço do destinatário efetivo;
3. no campo "Nota de Empenho", o número da respectiva nota.
2. a cada remessa das mercadorias, com destaque do ICMS, se devido, contendo além das informações previstas na legislação (Ver subcapítulo 2.1 abaixo):
1. como destinatário, aquele determinado pelo adquirente;
2. como natureza da operação, a expressão "Remessa por conta e ordem de terceiros";
3. no campo "Chave de Acesso da NF-e Referenciada", a chave de acesso da NF-e relativa ao faturamento, emitida de acordo com o disposto na letra "a" acima;
4. no campo "Informações Complementares", a expressão "NF-e emitida nos termos do Anexo II da Portaria SRE nº 41/2003 e "NF-e emitida nos termos do Ajuste 13/2013".

3) Fármacos e medicamentos:

Nas operações com fármacos e medicamentos destinados a órgãos da Administração Pública Direta Federal, Estadual e Municipal, conforme artigo 94 do Anexo I do RICMS/2000-SP, as entregas poderão ser realizadas diretamente a terceiros, cuja atividade econômica seja, exclusivamente, a prestação de serviços de logística efetuando o armazenamento de mercadorias, com a responsabilidade pela guarda, conservação, movimentação e gestão de estoque, em nome e por conta e ordem de terceiros, podendo, ainda, prestar serviço de transporte das referidas mercadorias.

Na saída dos bens e mercadorias armazenados, o prestador do serviço de transporte deverá emitir Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) indicando, além dos requisitos previstos na legislação, nos campos:

1. informações Adicionais do Fisco, as chaves de acesso das NF-e emitidas conforme a letra "b" do capítulo 2;
2. natureza da operação, a descrição "CT-e emitido nos termos do Anexo II da Portaria SRE nº 41/2023";
3. informações dos demais documentos, no Tipo de documento originário, o código "00 - Declaração".

4) Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP):

A venda de bens e mercadorias para as entidades e órgãos citados anteriormente, com entrega em local diverso, não possuí Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP). Desta forma, é do entendimento de nossa Equipe Técnica que devem ser utilizados os seguintes CFOPs quando da emissão das NF-e mencionadas no capítulo 2 acima:

1. NF-e relativa ao faturamento, utilizar o CFOP 5.101 ou 6.107 no venda de produção do estabelecimento ou; 5.102 ou 6.108 no caso de venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros;
2. NF-e relativa à remessa das mercadorias, utilizar o CFOP 5.949 ou 6.949 ("Outras saídas de mercadorias que não tenham sido especificadas em outros códigos").

5) Abrangência do procedimento:

O procedimento ora analisado, previsto no artigo 129-A do RICMS/2000-SP e no Anexo II da Portaria SRE nº 41/2023, encontra-se amparado no Ajuste Sinief nº 13/2013, razão pela qual alcança tanto as operações internas quanto as interestaduais.

6) Diferencial de Alíquotas (Difal):

Primeiramente, cabe nos esclarecer que da leitura do artigo 19 do RICMS/2000-SP concluímos que as entidades e os órgãos públicos não estão sujeitos à inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS (Cadesp), sendo caracterizados, desta forma, como "não contribuintes do ICMS".

De acordo com a Emenda Constitucional (EC) nº 87/2015, a partir de 01/01/2016 deverá ser adotado a alíquota interestadual (4%, 7% ou 12%) nas operações e prestações que destinem bens ou serviços a não contribuinte do ICMS localizado em outro Estado, cabendo ao Estado de localização do destinatário o ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna do Estado destinatário e a alíquota interestadual (o chamado Diferencial de Alíquota).

Assim, o ICMS devido nessas operações ou prestações passou a ser partilhado entre as Unidades Federadas de origem e de destino na seguinte proporção:

Portanto, a parcela do Diferencial de Alíquotas (Difal) deverá ser recolhida para o Estado destinatário da mercadoria, quando a operação envolver um adquirente (órgão público) localizado em Unidade de Federação diversa daquela onde a mercadoria será entregue.

A título de exemplo, admitamos que um órgão público (não contribuinte do ICMS) localizado no Estado do Rio Grande do Sul (RS) adquira mercadorias e solicite que as mesmas sejam entregues por sua conta e ordem em outro órgão público (também não contribuinte do ICMS) localizado no Estado do Paraná (PR). Nesse caso, o Difal deverá ser recolhido aos cofres do Estado destinatário físico da mercadoria, ou seja, o Estado do Paraná (PR), e não para o Estado de localização do adquirente (Rio Grande do Sul).

Retiramos esse entendimento da Resposta à Consulta nº 8.764/2016 da Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP), abaixo reproduzida:

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 8764M1/2017, de 05 de Julho de 2017.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 20/07/2017.

Ementa

ICMS – Emenda Constitucional nº 87/15 – Diferencial de alíquotas - MODIFICAÇÃO DE RESPOSTA:

I. Quando o contribuinte paulista remeter mercadoria adquirida por consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado para outro consumidor final localizado em Estado diverso do adquirente, entendemos que o diferencial de alíquotas de que trata a EC 87/15 é devido para a unidade federada do destino físico da mercadoria.

II. Tendo em vista que o adquirente e o destinatário físico da mercadoria estão localizados em outras unidades da federação, escapa à competência deste órgão consultivo manifestar-se de forma conclusiva sobre o assunto. Nesse sentido, sugerimos à Consulente que formule consulta aos demais fiscos envolvidos.

Relato

1. A Consulente, fabricante de pisos e azulejos, afirma que fornece pisos e revestimentos, classificados na posição 6908 da NBM/SH, para empresas de construção civil, ora sediadas no Estado de São Paulo com obras em outros Estados, ora sediadas em outros Estados com obras também em outros Estados e ora sediadas em outros Estados com obras em São Paulo.

2. Cita a Emenda Constitucional nº 87/15, bem como a Resposta à Consulta Tributária nº 8764/201609, que afirma que para se determinar se a operação é interna ou interestadual deve-se analisar a circulação física da mercadoria, e expõe seu entendimento de que, em uma venda para empresa de construção civil sediada no Estado de São Paulo na qual o produto será entregue diretamente em sua obra que está no Estado do Rio Grande do Sul, o diferencial de alíquotas será calculado e recolhido para o Estado do Rio Grande do Sul.

3. Questiona se, no caso de venda para empresa de construção civil, onde o cliente está em um Estado e a mercadoria será entregue na obra que está em Estado diverso, está correto o entendimento de que o diferencial de alíquotas será sempre calculado e recolhido para o Estado onde a mercadoria entrar fisicamente e qual o CFOP a ser utilizado nessa situação.

Interpretação

4. Inicialmente, observamos que, em diversas oportunidades esta Consultoria esclareceu que, de acordo com a legislação paulista, para se determinar se a operação é interna ou interestadual deve-se analisar a circulação física da mercadoria. Dessa forma, toda operação cuja circulação de mercadorias seja realizada exclusivamente dentro do Estado de São Paulo é considerada interna, enquanto que a saída física de mercadorias destinada a território de outro Estado configura-se operação interestadual.

5. Sendo assim, quando um consumidor final não contribuinte localizado neste Estado adquirir mercadoria junto a contribuinte paulista e, solicitar que este realize a remessa da mercadoria para consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado, o estabelecimento paulista deverá recolher, além do imposto devido pela saída interestadual da mercadoria, a diferença entre a alíquota interestadual e a interna (DIFAL) do Estado de destino da operação.

6. Portanto, está correto o entendimento da Consulente quanto ao recolhimento do diferencial de alíquotas para o Estado do Rio Grande do Sul, no exemplo dado no item 2 da presente resposta à Consulta.

7. Da mesma forma, na hipótese em que o contribuinte paulista remete mercadoria adquirida por consumidor final não contribuinte localizado em outro Estado para outro consumidor final localizado em Estado diverso do adquirente, entendemos que o DIFAL é devido para a unidade federada do destino físico da mercadoria. Ressaltamos, entretanto, que, tendo em vista que o adquirente e o destinatário físico da mercadoria estão localizados em outras unidades da federação, escapa à competência deste órgão consultivo manifestar-se de forma conclusiva sobre o assunto. Nesse sentido, sugerimos à Consulente que formule consulta aos demais fiscos envolvidos.

8. Em ambos os casos, a Consulente deverá recolher parte desse diferencial para o Estado de São Paulo, nos termos do artigo 36 das Disposições Transitórias do Regulamento do ICMS.

9. Por fim, o CFOP a ser utilizado, tratando-se de mercadoria de produção própria, é o 6.107 ("Venda de produção do estabelecimento, destinada a não contribuinte") ou o 6.108 ("Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, destinada a não contribuinte") quando a mercadoria tiver sido adquirida de outro estabelecimento.

10. A presente resposta substitui a anterior – Resposta à Consulta nº 8764/2016, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000 ("Na hipótese de modificação de resposta à consulta, o novo entendimento aplica-se apenas aos fatos geradores ocorridos após a notificação do consulente ou a publicação de ato normativo, salvo se o novo entendimento for mais favorável ao consulente, hipótese em que poderá ser aplicado também aos fatos geradores ocorridos no período abrangido pela resposta anteriormente exarada.").