1) Introdução:

Pelo princípio da não cumulatividade do ICMS, será assegurado ao contribuinte, salvo disposição em contrário, o direito de creditar-se do imposto anteriormente cobrado (1) em operações de que tenha resultado à entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso e/ou consumo ou ao Ativo Permanente (ou Ativo Imobilizado, conforme nomenclatura utilizada pela contabilidade), ou o recebimento de serviços de transporte interestadual e intermunicipal ou de comunicação.

Registra-se que o direito ao crédito acima mencionado está condicionado a que as mercadorias ou outras resultantes da sua industrialização sejam objeto de saídas tributadas do estabelecimento ou, não sendo, a legislação permita, expressamente, a sua manutenção.

Quanto à entrada de material de uso e/ou consumo no estabelecimento de contribuinte, elas somente gerarão direito ao crédito do valor do ICMS a partir das entradas ocorridas no dia 01/01/2033, nos termos do artigo 1º da Lei Complementar nº 171/2019 que alterou o artigo 33, caput, I da Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir).

Entretanto, por equívoco de interpretação, muitos materiais são classificados como de "uso e/ou consumo", quando, na verdade, representam materiais de utilização direta na fabricação de produtos que darão saídas tributadas subsequentes, hipótese que gerariam créditos fiscais para o contribuinte adquirente.

Os materiais de uso e/ou consumo caracterizam-se por não se agregarem, fisicamente, ao produto final, sendo meramente utilizados nas atividades de apoio administrativo, comercial e operacional (exemplo: papéis para escritório, lâmpadas para utilização nos prédios administrativos, etc.). Já os materiais de utilização direta na produção são caracterizados por serem imprescindíveis na produção do respectivo produto (exemplo: embalagens para acomodação do produto final, tintas e rótulos.

Assim, saber classificar cada um dos materiais adquiridos se faz de suma importância para as empresas. Na dúvida, recomenda-se ao contribuinte elaborar consulta escrita à Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP), especificando a utilização do material e descrevendo como ele interage e agrega na produção.

Feitos esses brevíssimos comentários, passaremos a analisar nos próximos capítulos o tratamento fiscal aplicável especificamente às operações realizadas com mercadorias destinadas ao uso e/ou consumo do contribuinte adquirente. Para tanto, utilizaremos como base de estudo as disposições do Regulamento do ICMS (RICMS/2000-SP), aprovado pelo Decreto nº 45.490/2000, a Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir), que dispõe sobre o ICMS a nível nacional, bem como outras fontes citadas ao longo do trabalho.

Base Legal: Art. 155, caput, II, § 2º, I da Constituição Federal/1988; Arts. 20, caput e 33, caput, I da Lei Complementar nº 87/1996; Art. 1º da Lei Complementar nº 171/2019 e; Arts. 59, § 1º e 61, caput do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

2) Conceitos:

Neste capítulo apresentamos alguns conceitos importantes para o entendimento do assunto tratado no presente Roteiro de Procedimentos.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2.1) Material de uso e/ou consumo:

Para fins de aplicabilidade da legislação do ICMS paulista, a mercadoria entrada ou adquirida para uso e/ou consumo do próprio estabelecimento é àquela que não for utilizada na comercialização ou a que não for empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou produção rural (a mercadoria deve ser consumida durante o processo), ou, ainda, na prestação de serviço sujeita ao imposto.

Portanto, os materiais de uso e/ou consumo caracterizam-se por não se agregarem, fisicamente, ao produto final, sendo meramente utilizados nas atividades de apoio administrativo, comercial e operacional (exemplo: papéis para escritório, lâmpadas para utilização nos prédios administrativos, etc.).

Base Legal: Art. 66, caput, V do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

2.2) Transferência de mercadorias ou bens:

Para fins de aplicabilidade da legislação do ICMS paulista, considera-se transferência à operação de que decorra a saída de mercadoria ou bem de um estabelecimento com destino a outro pertencente ao mesmo titular (mesma empresa). Ocorrendo dita operação, podemos dizer que a posse e a propriedade da mercadoria ou bem é transferida do estabelecimento remetente para o estabelecimento destinatário.

Base Legal: Art. 4º, caput, V do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

2.3) Transposição de estoque:

A operação de transposição de estoque configura-se quando o contribuinte embora tenha adquirido mercadorias com intuito de destiná-las a industrialização ou comercialização, decide utilizá-las em situações em que não haja operação subsequente ou empregá-las em objeto alheio à sua atividade. Portanto, a transposição de estoque ocorre quando o contribuinte altera a destinação das mercadorias, passando-as para o seu uso e/ou consumo ou para o Ativo Imobilizado (AI) do estabelecimento.

Situação idêntica ocorre quando o contribuinte consome ou integra, no Ativo Imobilizado (AI), produtos por ele mesmo produzido ou extraído.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

2.4) Diferencial de Alíquota (Difal):

O Diferencial de Alíquota (Difal) nada mais é do que uma regra de tributação onde o destinatário ou remetente, contribuinte do ICMS, apura e recolhe em benefício do Estado de localização do destinatário o ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna e a alíquota interestadual, quando da realização de operações interestaduais com mercadorias ou bens ou prestação de serviços, também interestaduais, e destinados ao seu uso, consumo, integração ao Ativo Permanente ou que não estejam vinculados a uma saída subsequente tributada pelo destinatário.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

3) Crédito fiscal:

Na Lei Complementar nº 87/1996 (Lei Kandir) existe a previsão para crédito do ICMS anteriormente cobrado em operações de que tenha resultado à entrada de mercadoria, real ou simbólica, no estabelecimento, inclusive a destinada ao seu uso e/ou consumo. Ocorre que desde sua publicação, esse direito foi sendo prorrogado, por meio das seguintes Leis Complementares:

1. Lei Complementar nº 92/1997: prorrogou o crédito para mercadorias entradas no estabelecimento a partir de 01/01/2000;
2. Lei Complementar nº 99/1999: prorrogou para 01/01/2003;
3. Lei Complementar nº 114/2002: prorrogou para 01/01/2007;
4. Lei Complementar nº 122/2006: prorrogou para 01/01/2011;
5. Lei Complementar nº 138/2010: prorrogou para 01/01/2020; e
6. Lei Complementar nº 171/2019: prorrogou para 01/01/2033.

Portanto, desde a publicação da Lei Complementar 87/1996, o contribuinte ainda não teve a oportunidade de se creditar do ICMS destacado nas Notas Fiscais de aquisição de material de uso e/ou consumo. Além disso, considerando as inúmeras vezes que o referido direito sofreu prorrogação quanto a sua vigência, recomendamos a nossos leitores que acompanhem a legislação quanto a eventuais mudanças de datas.

Base Legal: Arts. 20, caput e 33, caput, I da Lei Complementar nº 87/1996 (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

3.1) Devolução de material de uso e/ou consumo:

Conforme visto no capítulo antecedente, está expressamente vedado o crédito fiscal do ICMS destacado nas Notas Fiscais de aquisição de material de uso e/ou consumo. Porém, se ocorrer devolução ou venda desses materiais, pode o estabelecimento creditar-se do imposto relativo ao serviço tomado ou à respectiva entrada, na proporção quantitativa das operações ou das prestações tributadas.

Pela mesma razão já exposta, ou seja, como a devolução anula os efeitos da operação anterior, se o material objeto da devolução tiver sido adquirido de outro Estado, o contribuinte terá direito de aproveitar como crédito (além do imposto relativo à entrada) o valor correspondente ao recolhimento do Diferencial de Alíquota (Difal).

Base Legal: Arts. 66, §§ 1º e 3º e 117, § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

4) Escrituração fiscal:

Até 31/12/2019, admitindo-se a hipótese de que não ocorra nova prorrogação da vedação mencionada no capítulo 3 acima, as Notas Fiscais relativas às aquisições de material destinado ao uso e/ou consumo do contribuinte deverão ser escrituradas no Livro Registro de Entradas (LRE), Modelos 1 ou 1-A, do estabelecimento por meio do preenchimento das colunas "Documentos Fiscais" e "ICMS - Valores Fiscais - Operações ou Prestações sem Crédito do Imposto" (3), utilizando-se um dos seguintes Código Fiscal de Operação e Prestação (CFOP):

Origem			Aplicação
Dentro do Estado	Fora do Estado	Comércio Exterior
1.556	2.556	3.556	Compra de material para uso ou consumo.
1.407	2.407	-	Compra de mercadoria para uso ou consumo cuja mercadoria está sujeita ao regime de substituição tributária.
1.653	2.653	3.653	Compra de combustível ou lubrificante por consumidor ou usuário final.

O valor referente ao Diferencial de Alíquota devido deverá ser anotado na coluna "Observações" do Livro Registro de Entradas (LRE).

Caso o contribuinte esteja obrigado à entrega da Escrituração Fiscal Digital (EFD), comumente chamada de Sped-Fiscal, deverá lançar essas Notas Fiscais nos Registros próprios dessa obrigação acessória, sem crédito do imposto. Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar a Nota Fiscal no Livro Registro de Entradas (LRE).

Base Legal: Arts. 20, caput e 33, caput, I da Lei Complementar nº 87/1996 e; Art. 117, § 1º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

4.1) Exemplo prático:

A título de exemplo, vamos imaginar que a Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., empresa com sede no Município de Campinas/SP, tenha, no mês de janeiro de 20X1, comprado 20 (vinte) tonners para impressoras com objetivo de utilizá-los nas atividades de apoio administrativo, comercial e operacional do seu estabelecimento industrial, ou seja, como material de uso e/ou consumo.

Quando do faturamento desses tonners, a empresa fornecedora Papelaria Ciroque Ltda. deverá emitir uma Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) nos seguintes moldes (4):

Essa NF-e deverá ser lançada no Sped-Fiscal da Vivax (estabelecimento adquirente) mediante o preenchimento dos vários Registros do Bloco C, constantes do Guia Prático da EFD-ICMS/IPI, principalmente o:

1. Registro C100 da EFD-ICMS/IPI;
2. Registro C170 da EFD-ICMS/IPI; e
3. Registro C190 da EFD-ICMS/IPI.

Lembramos que, para a efetiva geração do Sped-Fiscal, outros Registros deverão ser apresentados, devendo o contribuinte observar as disposições do Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e alterações posteriores, bem como o Guia Prático da Escrituração Fiscal Digital - EFD ICMS/IPI em sua versão mais atualizada.

Nos próximos subcapítulos veremos como seria escriturada essa NF-e nos referidos Registros do Sped-Fiscal da Vivax.

Base Legal: Ato Cotepe/ICMS nº 44/2018 e; Guia Prático da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

4.1.1) Registro C100:

O Registro C100 da EFD-ICMS/IPI destina-se ao lançamento dos totais de valores apresentados na Nota Fiscal. No caso da Nota Fiscal de aquisição dos tonners (material de uso e/ou consumo), a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Registro C100
Nº	Campo	Valor
01	REG	C100
02	IND_OPER	0
03	IND_EMIT	1
04	COD_PART	Código interno do declarante
05	COD_MOD	55
06	COD_SIT	00
07	SER	1
08	NUM_DOC	3202
09	CHV_NFE	XXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXXX
10	DT_DOC	150120X1
11	DT_E_S	150120X1
12	VL_DOC	4.900,00
13	IND_PGTO	1
14	VL_DESC
15	VL_ABAT_NT
16	VL_MERC	4.900,00
17	IND_FRT	9
18	VL_FRT
19	VL_SEG
20	VL_OUT_DA
21	VL_BC_ICMS
22	VL_ICMS
23	VL_BC_ICMS_ST
24	VL_ICMS_ST
25	VL_IPI
26	VL_PIS
27	VL_COFINS
28	VL_PIS_ST
29	VL_COFINS_ST

Base Legal: Registro C100 da EFD-ICMS/IPI.

4.1.2) Registro C170:

O Registro C170 da EFD-ICMS/IPI destina-se a detalhar os itens do documento fiscal escriturado, sendo que se faz necessário o lançamento de um Registro C170 para cada item constante no documento fiscal. Todavia, este Registro ficará dispensado na hipótese de se tratar de NF-e de emissão própria.

No caso da Nota Fiscal de aquisição dos tonners (material de uso e/ou consumo), a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Registro C170
Nº	Campo	Valor
01	REG	C170
02	NUM_ITEM	1
03	COD_ITEM	TNCONS200
04	DESCR_COMPL
05	QTD	20
06	UNID	UN
07	VL_ITEM	4.900,00
08	VL_DESC
09	IND_MOV	0
10	CST_ICMS	090
11	CFOP	1556
12	COD_NAT	1556
13	VL_BC_ICMS
14	ALIQ_ICMS
15	VL_ICMS
16	VL_BC_ICMS_ST
17	ALIQ_ST
18	VL_ICMS_ST
19	IND_APUR
20	CST_IPI
21	COD_ENQ
22	VL_BC_IPI
23	ALIQ_IPI
24	VL_IPI
25	CST_PIS
26	VL_BC_PIS
27	ALIQ_PIS
28	QUANT_BC_PIS
29	ALIQ_PIS
30	VL_PIS
31	CST_COFINS
32	VL_BC_COFINS
33	ALIQ_COFINS
34	QUANT_BC_COFINS
35	ALIQ_COFINS
36	VL_COFINS
37	COD_CTA

Base Legal: Registro C170 da EFD-ICMS/IPI.

4.1.3) Registro C190:

O Registro C190 da EFD-ICMS/IPI tem por objetivo representar a escrituração dos documentos fiscais totalizados por Código da Situação Tributária (CST), CFOP e Alíquota de ICMS. No caso da Nota Fiscal de aquisição dos tonners (material de uso e/ou consumo), a mesma deverá ser registrada da seguinte forma:

Registro C190
Nº	Campo	Valor
01	REG	C190
02	CST_ICMS	090
03	CFOP	1556
04	ALIQ_ICMS
05	VL_OPR	4.900,00
06	VL_BC_ICMS	0,00
07	VL_ICMS	0,00
08	VL_BC_ICMS_ST	0,00
09	VL_ICMS_ST	0,00
10	VL_RED_BC	0,00
11	VL_IPI	0,00
12	COD_OBS	Código interno do declarante

Base Legal: Registro C190 da EFD-ICMS/IPI.

5) Transferência de material de uso e/ou consumo:

Ocorre o fato gerador do ICMS, tornando-se o imposto devido, dentre outras hipóteses elencadas no artigo 2º do RICMS/2000-SP, na saída de mercadoria (circulação de mercadoria), a qualquer título, de estabelecimento de contribuinte (comercial ou industrial), ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular.

Interessante observar que é irrelevante, para caracterização do fato gerador do ICMS, a natureza jurídica de que resulte à saída da mercadoria (se a título de brinde, doação, empréstimo, locação, venda, etc.) ou o fim a que ela se destine (comercialização, industrialização, uso e/ou consumo, etc.), ressalvado aquelas a que a legislação atribui tratamento fiscal diferenciado, tais como isenção, não incidência, suspensão, etc.

Dentre essas hipóteses com tratamento fiscal diferenciado, uma está intrinsecamente relacionada com o tema ora analisado, qual seja, a transferência de material de uso e/ou consumo de um estabelecimento para outro do mesmo titular. Conforme dispõe o artigo 7º, caput, XV do RICMS/2000-SP essas transferências estão amparadas pela não incidência do ICMS:

Artigo 7º - O imposto não incide sobre:

(...)

XV - a saída, com destino a outro estabelecimento do mesmo titular, de material de uso ou consumo;

(...)

Registra-se que essa não incidência alcança tanto as operações internas (dentro do Estado de São Paulo) quanto as interestaduais, uma vez que nessas operações, especificamente, o Fisco paulista reconhece que esses materiais não são considerados mercadorias (5). Além disso, a Lei Complementar nº 24/1975, ao indicar a necessidade de celebração de Convênios entre os Estados e o Distrito Federal para concessão de isenções e benefícios fiscais, não mencionou nada a respeito da necessidade de Celebração de Convênio para os casos de não incidência.

Base Legal: Lei Complementar nº 24/1975 e; Arts. 2º, I, § 4º e 7º, caput, XV do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

5.1) Requisitos para emissão da Nota Fiscal de transferência:

As operações de transferência de material de uso e/ou consumo, assim como todas as demais operações previstas na legislação do ICMS, deverão ser acobertadas por Nota Fiscal, Modelos 1, 1-A ou 55 (NF-e), nos termos do artigo 125 do RICMS/2000-SP.

Referida Nota Fiscal deverá conter, além dos demais requisitos exigidos na legislação, as seguintes indicações:

1. o CFOP 5.557 (operação interna) ou 6.557 (operação interestadual), conforme o caso;
2. a natureza de operação: "Transferência de material de uso e/ou consumo";
3. o CST "X41", onde X indica a origem da mercadoria e 41 a tributação pelo ICMS (41 indica operação não tributada). Para ver a Tabela completa de CST/ICMS acesso nosso Roteiro de Procedimentos intitulado "Código de Situação Tributária (CST/ICMS)";
4. no campo "Informações Complementares" do quadro "Dados Adicionais" a informação: "Não incidência do ICMS, conforme artigo 7º, caput, XV do RICMS/2000-SP".

O estabelecimento que receber o material deverá escriturar essa Nota Fiscal no LRE ou no Sped-Fiscal, conforme o caso, utilizando a seguinte CFOP:

Origem			Aplicação
Dentro do Estado	Fora do Estado	Comércio Exterior
1.557	2.557	-	Transferência de material para uso ou consumo.

Base Legal: Arts. 7º, caput, XV e 125 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

6) Mudança de destinação (transposição de estoque):

Conforme já comentado neste trabalho, a legislação do Estado de São Paulo veda, expressamente, o creditamento do ICMS nas aquisições de mercadorias que serão destinadas a uso e/ou consumo no próprio estabelecimento do contribuinte, conforme podemos observar no artigo 66, caput, V do RICMS/2000-SP:

Artigo 66 - Salvo disposição em contrário, é vedado o crédito relativo à mercadoria entrada ou adquirida, bem como ao serviço tomado:

(…)

V – para uso ou consumo do próprio estabelecimento, assim entendida a mercadoria que não for utilizada na comercialização ou a que não for empregada para integração no produto ou para consumo no respectivo processo de industrialização ou produção rural, ou, ainda, na prestação de serviço sujeita ao imposto.

(...)

Deste modo, caso uma mercadoria do estoque, entrada no estabelecimento para comercialização ou industrialização, com direito ao crédito do ICMS, venha a ser destinada a uso e/ou consumo, o contribuinte deverá efetuar o estorno do crédito lançado quando da sua entrada, diretamente no Livro Registro de Apuração do ICMS (LRAICMS), no quadro "Débito do Imposto - Estorno de Créditos", no período de apuração em que ocorrer o evento (transposição de estoque).

Na hipótese de contribuinte obrigado à entrega do Sped-Fiscal, o estorno do crédito deverá ser efetuado diretamente no campo "VL_ESTORNOS_CRED" do Registro E110 da EFD-ICMS/IPI. O detalhamento do estorno lançado nesse campo deverá ser efetuado através do preenchimento do Registro E111 da EFD-ICMS/IPI com a utilização do código de ajuste "SP010309" (uso ou consumo da mercadoria ou serviço destinado a comercialização ou industrialização) (6).

Registra-se que, a entrega do Sped-Fiscal supre a necessidade de escriturar o estorno no LRAICMS.

Base Legal: Art. 1º da Lei Complementar nº 138/2010 e; Arts. 66, V e 67, caput, V do RICMS/2000-SP.

6.1) Impossibilidade de identificação da operação ou prestação de entrada:

Havendo mais de uma operação ou prestação e sendo impossível determinar a qual delas corresponde a mercadoria, o imposto a estornar deve ser calculado mediante aplicação da alíquota vigente na data do estorno sobre o preço mais recente da aquisição.

Base Legal: Art. 67, § 1º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

6.2) Serviço de transporte:

O estorno do crédito de que trata o capítulo 6 acima, estende-se ao imposto incidente sobre serviço de transporte relacionado com mercadoria que vier a sofrer transposição de estoque.

Base Legal: Art. 67, § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

6.3) Emissão de Nota Fiscal:

O artigo 204 do RICMS/2000-SP veda, expressamente, a emissão de documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI) ou do ICMS.

Dessa maneira, por ausência de previsão legal, até 31/12/2015, o estabelecimento que realizasse transposição de estoque estava proibido de emitir de Nota Fiscal para registrar a operação. Até essa data, a Consultoria Tributária da Secretaria da Fazenda do Estado de São Paulo (Sefaz/SP) entendia que o contribuinte deveria registrar a transposição através de documento interno (devidamente contabilizado, é claro). Frise-se que para a fiscalização do ICMS bastava que o contribuinte provasse de modo idôneo a ocorrência.

Porém, com o acréscimo do inciso VI e do parágrafo 8º ao artigo 125 do RICMS/2000-SP, desde 01/01/2016 é obrigatória a emissão de Nota Fiscal para documentar a transposição de estoque. Essa Nota Fiscal deverá:

1. indicar, no campo CFOP, o código 5.927;
2. ser emitida sem destaque do valor do ICMS.

Registra-se que o contribuinte deverá estornar eventual crédito do imposto, conforme demonstrado no capítulo 6 acima.

Base Legal: Arts. 125, caput, VI, § 8º e 204 do RICMS/2000-SP e; Item da Resposta à Consulta nº 390/2011 - Perdeu eficácia (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

6.4) Outras publicações:

No Roteiro intitulado "ICMS: Transposição de Estoque" analisamos em detalhes os procedimentos que devem ser adotados pelo contribuinte paulista do ICMS que utilizar e/ou consumir ou, ainda, integrar em seu Ativo Imobilizado (AI), mercadoria por ele produzida ou adquirida de terceiros para industrialização ou comercialização, ou seja, a transposição de estoque. Veremos todos os dispositivos legais que envolvem o tema, bem como exemplos práticos que irão auxiliar nosso leitor em seu dia-a-dia profissional.

Base Legal: Equipe VRi Consulting.

7) Mudança de destinação (devolução, venda ou outra saída):

Na hipótese de uma mercadoria adquirida para uso e/ou consumo do contribuinte por qualquer motivo for devolvida, vendida ou sofrer qualquer outra saída subsequente, ficará sujeita à tributação do ICMS e, por consequência, poderá o contribuinte recuperar o crédito do imposto não efetuado anteriormente por ocasião de sua entrada, respeitado como limite o valor do imposto devido nas operações de saída. É o que prevê o artigo 66, § 3º do RICMS/2000-SP:

Artigo 66 (...)

§ 3º - Uma vez provado que a mercadoria ou o serviço mencionados neste artigo tenham ficado sujeitos ao imposto por ocasião de posterior operação ou prestação ou, ainda, que tenham sido empregados em processo de industrialização do qual resulte produto cuja saída se sujeite ao imposto, pode o estabelecimento creditar-se do imposto relativo ao serviço tomado ou à respectiva entrada, na proporção quantitativa da operação ou prestação tributadas.

Assim, em atendimento ao princípio da não cumulatividade (artigo 59 do RICMS/2000-SP), o contribuinte passa a ter o direito de recuperar o crédito não aproveitado no momento da entrada da mercadoria destinada ao seu uso e/ou consumo, lançando seu valor diretamente como ajuste da apuração do ICMS no campo "Outros Créditos" do Registro E110 da EFD-ICMS/IPI do Sped-Fiscal. O detalhamento do crédito lançado nesse campo deverá ser efetuado através do preenchimento do Registro E111 da EFD-ICMS/IPI.

Base Legal: Arts. 59 e 66, § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

7.1) Devolução:

Conforme comentado no capítulo 7 acima, a devolução de mercadorias adquiridas para uso e/ou consumo do estabelecimento é normalmente tributada pelo ICMS, salvo se a mercadoria ou operação estiver amparado por algum benefício fiscal (isenção, redução de Base de Cálculo, não incidência, etc.). Na emissão da Nota Fiscal deverá ser utilizado a mesma Base de Cálculo (BC) e alíquota do imposto indicada na Nota Fiscal emitida pelo fornecedor (7), tendo em vista que a devolução tem por objeto anular todos os efeitos da operação anterior, devendo levar à situação anterior à venda.

Essa Nota Fiscal ainda deverá conter, além dos demais requisitos exigidos na legislação, as seguintes indicações:

1. o CFOP 5.556 (operação interna), 6.556 (operação interestadual) ou 7.556 (exportação), conforme o caso. No caso de mercadoria sujeita ao ICMS-ST, utilizar o CFOP 5.413 (operação interna), 6.413 (operação interestadual), conforme o caso;
2. a natureza de operação: "Devolução de compra de material de uso e/ou consumo";
3. no campo "Informações Complementares" do quadro "Dados Adicionais" as seguintes informações: a especificação dos dados da Nota Fiscal de aquisição (número, série, data de emissão, valor da operação, etc.) e o motivo da devolução.

Considerando a impossibilidade do aproveitamento do crédito do ICMS pelo adquirente por ocasião da entrada da mercadoria destinada a seu uso e/ou consumo e a obrigatoriedade do destaque do imposto por ocasião da saída da mercadoria devolvida, em atendimento ao princípio da não cumulatividade (artigo 59 do RICMS/2000-SP), o contribuinte passa a ter o direito de recuperar o crédito não aproveitado no momento da entrada, mediante lançamento como ajuste da apuração do ICMS no campo "Outros Créditos" do Registro E110 da EFD-ICMS/IPI do Sped-Fiscal, nos termos do artigo 66, § 3º do RICMS/2000-SP.

Caso o contribuinte já tenha pagado o Diferencial de Alíquota via conta gráfica, o contribuinte deverá proceder conforme subcapítulo 7.1.1 abaixo, ficando vedado o lançamento de ajuste mencionado no parágrafo anterior, tendo em vista que o ajuste será efetuado conforme procedimento mencionado no citado subcapítulo.

Base Legal: Arts. 4º, caput, IV, 59, 66, § 3º, 125, caput, I e 127, caput, I, "i" e "j" e VII, "a", § 15 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

7.1.1) Diferencial de Alíquota pago em conta gráfica:

Ocorrendo a devolução de mercadoria anteriormente adquirida para uso e/ou consumo, após o contribuinte ter providenciado os lançamentos previstos no artigo 117, I e II do RICMS/2000-SP (pagamento do Diferencial de Alíquota via conta gráfica), deverá ser providenciado lançamento no LRAICMS visando à anulação do Diferencial de Alíquota pago em conta gráfica.

Assim, em havendo devolução da mercadoria, o contribuinte deverá lançar como crédito o valor do imposto decorrente da aplicação da alíquota interna sobre a Base de Cálculo (BC) correspondente à operação ou prestação no quadro "Crédito do Imposto - Estornos de Débitos", do LRAICMS, com a expressão "artigo 117, § 3º do RICMS/2000-SP".

Base Legal: Art. 117, I e II e § 3º do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

7.2) Venda de material de uso ou consumo:

Na hipótese de o contribuinte vender materiais adquiridos para uso e/ou consumo do estabelecimento ou, então, os destinar ao estoque para posterior venda a terceiros, sujeitará a operação à tributação do ICMS e por consequência poderá recuperar o crédito do imposto não aproveitado no momento da aquisição, assim como vimos no capítulo 7 acima.

Desse modo, o valor do crédito do ICMS recuperado será lançado como ajuste da apuração do ICMS no campo "Outros Créditos" do Registro E110 da EFD-ICMS/IPI do Sped-Fiscal, conforme disposto no artigo 66, § 3º, do RICMS/2000-SP, observado como limite o valor do imposto devido na operação de saída. O detalhamento do crédito lançado nesse campo deverá ser efetuado através do preenchimento do Registro E111 da EFD-ICMS/IPI.

Por fim, registra-se que a Nota Fiscal de venda deverá conter, além dos demais requisitos exigidos na legislação, as seguintes indicações:

1. o CFOP 5.102 (operação interna), 6.102 (operação interestadual) ou 7.102 (exportação), conforme o caso;
2. a natureza de operação: "Venda de material de uso/consumo".

Base Legal: Arts. 59 e 66, § 3º do RICMS/2000-SP e; item 7.1 da Resposta à Consulta nº 21.930/2020 (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

8) Lançamentos englobados:

Os documentos fiscais relativos à entrada real ou simbólica de mercadorias ou bens no estabelecimento de contribuinte devem ser escriturados documento por documento.

O RICMS/2000-SP chegou a prever em seu artigo 214, § 4º a escrituração englobada dos documentos fiscais de aquisição de materiais destinados ao uso e/ou consumo do estabelecimento, no último dia do período de apuração, exceto pelo usuário de sistema eletrônico de processamento de dados. Contudo, com a publicação do Decreto nº 56.457/2010, desde 01/03/2011, o referido parágrafo foi revogado e, a partir de então, tornou-se impossível a prática desse procedimento.

Base Legal: Art. 214, § 4º, 1, "a" do RICMS/2000-SP - Revogado e; Decreto nº 56.457/2010 (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

9) Diferencial de Alíquota (Difal):

Na entrada de material de uso e/ou consumo procedente de outra Unidade da Federação (UF), compete ao contribuinte lançar o ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual, tendo em vista o disposto no artigo 2º, caput, VI e XVI do RICMS/2000-SP:

Artigo 2º - Ocorre o fato gerador do imposto:

(...)

VI - na entrada, no território deste Estado, de bem ou mercadoria oriunda de outro Estado ou do Distrito Federal, adquirida por contribuinte do imposto e destinada a uso ou consumo ou à integração ao ativo imobilizado;

(...)

XVI - na entrada em estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", de mercadorias, oriundas de outro Estado ou do Distrito Federal;

(...)

O valor do Diferencial de Alíquota supracitado, no caso de contribuinte enquadrado no Regime Periódico de Apuração (RPA), deverá ser escriturado no LRAICMS no período em que a mercadoria tiver entrado no estabelecimento:

1. como crédito, no quadro "Crédito do Imposto - Outros Créditos", com a expressão "Inciso I do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto pago em outro Estado, relativo à respectiva operação ou prestação;
2. como débito, no quadro "Débito do Imposto - Outros Débitos", com a expressão "Inciso II do Art. 117 do RICMS", o valor do imposto decorrente da aplicação da alíquota interna sobre a Base de Cálculo (BC) correspondente ao valor da operação ou prestação sujeito ao imposto no Estado de São Paulo, observado o disposto no artigo 49 do RICMS/2000-SP.

Esse procedimento (pagamento do Diferencial de Alíquota via conta gráfica) não se aplica às situações a seguir indicadas, hipótese em que o ICMS devido a título de Diferencial de Alíquota será recolhido mediante Guia de Recolhimentos Especiais (Gare-ICMS), com o código de receita 063-2, em 2 (duas) vias, na qual se deduzirá o valor do ICMS pago ao Estado de origem do bem ou mercadoria:

1. em relação a contribuinte enquadrado no regime de estimativa ou não obrigado à escrituração fiscal, inclusive produtor;
2. em relação a contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte (Simples Nacional);
3. quando o imposto for exigido antecipadamente, em razão de operação ou prestação promovida por contribuinte submetido a regime especial de fiscalização, no momento da entrega ou remessa da mercadoria ou no início da prestação do serviço.

Esse Diferencial de Alíquota, pago via Gare-ICMS, deverá ser recolhido até o último dia do 2º (segundo) mês subsequente ao da ocorrências das entradas.

Base Legal: Arts. 2º, caput, VI e XVI, 115, XV-A, "a", 117, caput, § 2º e 118 do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).

10) Incidência do ICMS na importação:

Conforme determinação do artigo 1º, caput, V do RICMS/2000-SP, o ICMS incide na importação, independentemente da finalidade atribuída à mercadoria importada, sendo, portanto, exigido o imposto na importação de mercadorias destinadas ao uso e/ou consumo do estabelecimento importador.

Do exposto depreende-se que quando da importação de materiais destinados ao uso e/ou consumo do estabelecimento adquirente, deverá o contribuinte recolher o ICMS no momento do desembaraço aduaneiro e emitir Nota Fiscal de entrada, na forma do artigos 136 e 137 do RICMS/2000-SP.

Por fim, ressalte-se que a mencionada Nota Fiscal de entrada deverá ser escriturado no LRE ou no Sped-Fiscal, conforme o caso, conforme estudado no capítulo 4 acima.

Base Legal: Art. 1º, caput, V do RICMS/2000-SP (Checado pela VRi Consulting em 20/03/23).