1) Introdução:

A operação de devolução tem por objetivo anular todos os efeitos de uma operação anteriormente praticada, inclusive os tributários. Deste modo, na devolução, o destinatário (cliente) recebe o produto e posteriormente o devolve ao remetente (fornecedor), em virtude de irregularidades constatadas nos próprios produtos ou mesmo nas condições negociadas.

Na prática, a operação de devolução é muito utilizada para corrigir distorções decorrentes de pedido de compra e/ou venda emitidos errados, erros esses, que vão desde os dados da empresa (endereço, CNPJ, Inscrição Estadual etc.) até os produtos comercializados (quantidade, qualidade insatisfatória, tipo de produto, preço etc.).

Em outros casos pode ocorrer à recusa de recebimento do produto por parte do cliente por também ter sido constatado alguma irregularidade, no documento fiscal ou na operação praticada, porém, antes mesmo do produto entrar em seu estabelecimento.

Para efeito de aplicação da legislação tributária, mais especificamente a do Imposto sobre Produtos Industrializados (IPI), temos que as operações denominadas "recusa" e "devolução" não se confundem. Isso porque a devolução pressupõe necessariamente que a mercadoria tenha sido entregue ao destinatário (ocorrendo à tradição do produto), com a consequente escrituração da Nota Fiscal que acobertou a operação em seus Livros Fiscais (Entrada, Controle de Produção e Estoque, etc.). Neste caso, o destinatário (cliente) do produto promove à sua devolução emitindo Nota Fiscal de Devolução (Possui, inclusive, CFOP específica), anulando, assim, os efeitos da operação anterior.

Já na recusa, o produto nem sequer é recebido pelo destinatário, ou seja, ele recusa os produtos antes mesmo de entrarem em seu estabelecimento e à Nota Fiscal ser escriturada em seus Livros. Neste caso, deverão ser declarados, pelo transportador ou pelo próprio destinatário, os motivos da recusa do produto no verso da 1ª (primeira) via da Nota Fiscal que acobertou a saída promovida pelo fornecedor.

Registra-se que, independentemente se a operação se enquadrar como "recusa" ou "devolução", o estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, poderá se creditar do IPI relativo a produtos tributados recebidos em devolução, total ou parcial, observados certas condições regulamentares (Ver subcapítulo 2.1 abaixo).

Registra-se, também, que a legislação do IPI autoriza que a devolução seja feita a outro estabelecimento do mesmo contribuinte, e que não opere exclusivamente a varejo. Neste caso, o estabelecimento também poderá se creditar do IPI pago na saída dos produtos, desde que observados as condições tratadas neste trabalho, em especial no capítulo 3 abaixo.

Feitos as devidas conceituações, visando situar nosso leitor na temática, passaremos a analisar o que a legislação do IPI tem a nos dizer sobre o crédito fiscal nas devoluções de produtos a estabelecimento diverso, pertencente ao mesmo contribuinte. Para tanto, utilizaremos como base de estudo os artigos 229 a 235 do Regulamento do IPI (RIPI/2010), que traram dos créditos fiscais por devolução ou retorno de produtos.

Base Legal: Arts. 229 e 233 do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

2) Do direito ao crédito nas devoluções:

De acordo com o artigo 229 do RIPI/2010, é permitido ao estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, creditar-se do IPI relativo a produtos tributados recebidos em devolução ou retorno, total ou parcial (1).

Base Legal: Arts. 229 e 230 do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

2.1) Condições a serem observadas:

O direito ao crédito fiscal do IPI nas devoluções de produtos está condicionado ao cumprimento das seguintes exigências (2):

1. pelo estabelecimento que fizer a devolução, emissão de Nota Fiscal para acompanhar o produto, declarando o número, data da emissão e o valor da operação constante do documento originário, bem como indicando o imposto relativo às quantidades devolvidas e a causa da devolução; e
2. pelo estabelecimento que receber o produto em devolução:
1. menção do fato nas vias das Notas Fiscais originárias conservadas em seus arquivos;
2. escrituração das Notas Fiscais recebidas, no Livro Registro de Entradas (LRE) e no Livro Registro de Controle da Produção e do Estoque (LRCPE) ou em sistema equivalente, nos termos do artigo 466 do RIPI/2010; e
3. comprovação, pelos registros contábeis e demais elementos de sua escrita, do ressarcimento do valor dos produtos devolvidos, mediante crédito ou restituição dele, ou substituição do produto, salvo se a operação tiver sido feita a título gratuito.

Quando a devolução for feita por pessoa física ou jurídica não obrigada à emissão de Nota Fiscal, acompanhará o produto carta ou memorando do comprador, em que serão declarados os motivos da devolução, competindo ao vendedor, na entrada, a emissão de Nota Fiscal com a indicação do número, data da emissão da Nota Fiscal originária e do valor do imposto relativo às quantidades devolvidas.

Por outro lado, se o vendedor assumir o encargo de retirar ou transportar os produtos devolvidos, servirá a Nota Fiscal de Entrada (NFE) para acompanhá-los no trânsito para o seu estabelecimento.

Base Legal: Arts. 231 e 232 do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

3) Devolução para outro estabelecimento do mesmo contribuinte:

Enquanto vigia o Regulamento do Imposto de Consumo (RIC/1965), apenas o estabelecimento industrial que originalmente praticou a operação de saída do produto poderia se creditar do IPI pela devolução, mediante memorando de filial a quem o produto tivesse sido devolvido. A partir do RIPI/1967, aprovado pelo Decreto nº 61.514/1967 passou a ser admitido o crédito fiscal do imposto pela própria filial, observados as condições e formalidades previstos no citado Regulamento.

Atualmente, tal previsão encontra-se estampada no artigo 233 do RIPI/2010, que assim prescreve:

Art. 233. Se a devolução do produto for feita a outro estabelecimento do mesmo contribuinte, que o tenha industrializado ou importado, e que não opere exclusivamente a varejo, o que o receber poderá creditar-se pelo imposto, desde que registre a nota fiscal nos livros Registro de Entradas e Registro de Controle da Produção e do Estoque ou em sistema equivalente, nos termos do art. 466.

Registra-se a necessidade, para fins do crédito fiscal, que a devolução seja feita a estabelecimento que seja contribuinte do IPI, industrial ou equiparado a industrial (filial atacadista, por exemplo), pois se for feita a não contribuinte (filial varejista, por exemplo) o direito ao crédito não poderá ser exercido. Essa negativa se justifica pois, não sendo contribuinte do imposto, o estabelecimento não contribuinte não apura e recolhe o IPI, não apurando o imposto, não há que se falar em crédito fiscal.

Abaixo publicamos na íntegra o Parecer Normativo CST nº 28/1970, que nos traz importantes esclarecimentos sobre o assunto:

Parecer Normativo CST nº 28, de 1970

Devolução de produto a estabelecimento diferente daquele que o tiver produzido, mas pertencente à mesma firma e que seja contribuinte do Imposto (filial atacadista): na vigência do RIC (Decreto nº 56.791/65), só o estabelecimento industrial que originariamente der a saída ao produto poderia se creditar pela devolução, mediante memorando de filial a quem o produto tivesse sido devolvido e a partir da vigência do RIPI (Decreto nº 61.514, de 1967) permitido o crédito pela própria filial, obedecidas as formalidades do art. 32.

01 - IPI

01.10 - Crédito do imposto

Estabelecimento industrial vende seus produtos diretamente a terceiros ou os transfere às suas filiais atacadistas nas diversas praças do País, para comercialização; ocorrem, esporadicamente, as seguintes hipóteses de devolução dos mencionados produtos, feitas pelos terceiros compradores:

a) diretamente ao estabelecimento industrial, de quem foram adquiridos;

b) às filiais atacadistas, de quem foram adquiridos;

c) às filiais atacadistas, embora tenham sido adquiridos diretamente ao estabelecimento industrial, mas para atender a facilidades de transporte (maior produtividade).

As hipóteses descritas em "a" e "b" do item precedente não comportam maiores esclarecimentos, quer na vigência do RIC (Decreto nº 56.791/65), quer na vigência do RIPI (Decreto nº 61.514/67), eis que, no primeiro desses estatutos, estavam reguladas expressamente no art. 32, enquanto que no vigente RIPI se acham disciplinadas por dispositivo de igual número de ordem. Diferente, contudo, é a disciplina, na hipótese descrita em "c", ou seja, a devolução de produtos feita a estabelecimento diferente daquele de quem haja sido adquirido, mas da mesma firma do estabelecimento vendedor.

Preliminarmente, esclareça-se que é preciso, no caso, que a devolução seja feita a estabelecimento que seja contribuinte do Imposto (filial atacadista), pois se for feita a não contribuinte (filial varejista), em qualquer caso, não há direito a crédito.

Na vigência do RIC, o extinto Departamento de Rendas Internas, pela Circ. nº 80, de 19/10/66, admitiu o direito de crédito ao estabelecimento produtor, desde que a filial a quem o produto fosse devolvido lhe encaminhasse a nota fiscal originária, acompanhada de carta elucidativa do fato, devidamente copiada no Copiador de Cartas, obedecidos os demais procedimentos indicados no referido Ato.

O RIPI, entretanto, na parte referente à devolução (art. 32), deu nova redação ao art. 32 do RIC, para admitir o crédito feito diretamente pelos estabelecimentos equiparados a industrial a quem for feita a devolução, ainda que os produtos tenham sido adquiridos diretamente do estabelecimento industrial produtor, obedecidas as normas do mencionado dispositivo.

Base Legal: Decreto nº 56.791/1965; RIPI/1967 - Revogado; Art. 233 do RIPI/2010 e; Parecer Normativo CST nº 28/1970 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

4) Devolução de produto que não deva mais ser objeto de saída tributada:

A legislação do IPI, observadas as condições regulamentares analisadas no subcapítulo 2.1, não traz qualquer restrição ao aproveitamento do crédito do imposto quando da entrada de produtos por devolução quando eles, posteriormente, derem nova saída tributados do estabelecimento industrial, ou equiparado a industrial, que houverem recebidos.

Porém, estabelece o artigo 254, V do RIPI/2010 que será anulado, mediante estorno na escrita fiscal, o crédito do IPI relativo à matéria-prima (MP), produto intermediário (PI) e material de embalagem (ME) empregados na fabricação de produtos que voltem ao estabelecimento remetente com direito ao crédito do imposto nos casos de devolução ou retorno e não devam ser objeto de nova saída tributada.

Registra-se que, nesta situação, havendo mais de uma aquisição de produtos e não sendo possível determinar aquela a que corresponde o estorno do imposto, este será calculado com base no preço médio das aquisições.

Quanto ao lançamento de anulação do crédito do IPI, ele deverá ser efetivado no período de apuração em que ocorrer ou se verificar a devolução. Para tanto, o valor da anulação deverá ser lançado diretamente no quadro "Demonstrativo de Débitos", item 010, "Estornos de Créditos" do Livro Registro de Apuração do IPI (LRAIPI), Modelo 8, com as indicações pertinentes ao fato.

Base Legal: Art. 254, caput, V, §§ 1º e 5º do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

4.1) Exemplo Prático:

A título de exemplo, imaginemos que a empresa Vivax Indústria e Comércio de Eletrônicos Ltda., indústria com sede no Município de Campinas/SP, tenha, no mês de janeiro de 20X1, vendido um lote de 10 (dez) monitores para computador à empresa Magazine Viber Ltda.. Suponhamos, também, que após terem sido entregues ao cliente (com a assinatura do respectivo Canhoto) tenha se verificado avarias nos produtos que obrigue à empresa Magazine Viber a devolver o mesmo.

Considerando que a Vivax ao receber a devolução constate que as avarias nos monitores são tão graves que a impeça de comercializar o produto posteriormente, temos que ela deverá proceder à anulação das MP, MI e ME utilizados na fabricação desse monitores, tendo em vista que eles não darão nova saída tributada do seu estabelecimento.

Assim, considerando que os insumos (MP, MI e ME) utilizados na fabricação de cada monitor (3) tenha gerado um crédito de IPI no montante de R$ 50,00 (Cinquenta reais), teremos o seguinte cálculo do valor do imposto a ser estornado na escrita fiscal do contribuinte:

IPI unitário:	R$ 50,00
Quantidade:	10
IPI total (Valor a anular):	R$ 500,00

O lançamento do estorno no LRAIPI deverá ser feito da seguinte forma:

Apresentamos a seguir um modelo de Memorando de Exportação constante do Anexo Modelos - Modelos de documentos e livros fiscais do RICMS/2000-SP:

Base Legal: Art. 254, § 5º do RIPI/2010 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

4.1.1) Escrituração da anulação no Sped-Fiscal:

O lançamento do estorno (anulação) do IPI também deverá ser efetuado na Escrituração Fiscal Digital (EFD), popularmente chamada de Sped-Fiscal, do estabelecimento. O lançamento deverá ser feito mediante o preenchimento, entre outros, do campo 05 (VL_OD_IPI) do Registro E520 da EFD-ICMS/IPI, que tem por objetivo informar o valor de "Outros débitos" do IPI (inclusive estornos de crédito).

Considerando o exemplo visto no subcapítulo 4.1 acima, temos que a Vivax deverá lançar o estorno no Registro E520 da EFD-ICMS/IPI da seguinte forma:

Registro E520
Nº	Campo	Valor
(...)	(...)	(...)
05	VL_OD_IPI	500,00
(...)	(...)	(...)

Além desse Registro, a Vivax também deverá preencher o Registro E530 da EFD-ICMS/IPI, a fim de discriminar os valor lançado a título de estorno. Assim, considerando o estorno de R$ 500,00 (quinhentos reais), teremos a seguinte escrituração:

Registro E530
Nº	Campo	Valor
01	REG	E530
02	IND_AJ	0
03	VL_AJ	500,00
04	COD_AJ	101
05	IND_DOC	9
06	NUM_DOC
07	DESCR_AJ	Anulação de crédito relativo a 10 monitores de computador avariados, objeto de devolução pelo cliente Magazine Viber Ltda., através da Nota Fiscal XXX.XXX, de DD/MM/AAAA. Referente à nossa Nota Fiscal de Venda XXX.XXXX, de DD/MM/AAAA

Base Legal: Registro E520 da EFD-ICMS/IPI e; Registro E530 da EFD-ICMS/IPI (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).

5) Variação de Alíquotas:

A variação da alíquota relativa ao produto, no período compreendido entre sua saída do estabelecimento remetente e a devolução, há de ser desconsiderada, fazendo-se a indicação do imposto com aplicação do percentual vigente no momento da ocorrência do fato gerador de que tenha decorrido o débito para o remetente e, no caso de devolução total, a indicação se resumirá em simples transcrição.

Este é o entendimento exarado pela Coordenação-Geral de Tributação (CST), através do Parecer Normativo CST nº 28/1970, o qual publicamos na íntegra:

Parecer Normativo CST nº 231, de 22/9/72 (DOU de 13/3/73)

A variação da alíquota no período compreendido entre a remessa e a devolução de produtos (inciso IV do art. 32 do RIPI) deve ser desconsiderada para efeito de indicação do imposto na nota fiscal de devolução.

01 - IPI

01.10 - Crédito (Exclusive Exportação)

1. Do princípio constitucional da não-cumulatividade do Imposto sobre Produtos Industrializados derivam algumas consequências entre as quais se encontra aquela de se garantir, ao contribuinte, o direito de crédito pelo imposto relativo a produtos recebidos em devolução, uma vez observadas às determinações constantes do art. 34 do RIPI (Decreto nº 70.162, de 18/02/72).

2. Relativamente ao estabelecimento devolutor aquele dispositivo prevê, em seu inciso I, a obrigatoriedade de emitir nota fiscal (Série "B", ou "C", se for o caso) na qual, entre outras anotações, deverá ser indicado o imposto relativo às quantidades devolvidas.

3. Para este efeito, a variação da alíquota relativa ao produto, no período compreendido entre sua saída do estabelecimento remetente e a devolução, há de ser desconsiderada, fazendo-se a indicação do imposto com aplicação do percentual vigente no momento da ocorrência do fato gerador de que tenha decorrido o débito para o remetente e, no caso de devolução total, a indicação se resumirá em simples transcrição.

4. Esta conclusão ressalta cristalina se observarmos que a sistemática do crédito nos casos de devolução é idêntica àquela adotada quando o contribuinte se credita pelo imposto pago relativo a matérias-primas, produtos intermediários e materiais de embalagens recebidos para emprego na industrialização de outros produtos (inciso I, art. 32 do RIPI). Neste caso, o cálculo do imposto do qual decorrerá o crédito é resultante da aplicação, ao valor tributável, da alíquota vigente no momento da ocorrência do fato gerador e lançado na nota fiscal que acompanhe o produto recebido, sendo irrelevante a alíquota em vigor no momento da escrituração do crédito ou de seu efetivo aproveitamento.

5. Ora, no caso da devolução, o fato gerador que vai determinar o lançamento ocorre na saída do produto do estabelecimento remetente, e não do estabelecimento que opera a devolução, visto que aí não há lançamento do imposto, mas simples indicação do mesmo, verificando-se clara vinculação com a nota fiscal originária. A inexistência de lançamento nesta operação, caso não estivesse evidenciada pelo emprego do termo "indicação" no inciso I, alínea "a", do art. 34 do Regulamento, ficaria claramente delineada pela modalidade de nota fiscal emitida, de acordo com o previsto naquele mesmo dispositivo, ou seja, nota fiscal Série "B" (em remessa que não se destine a outra Unidade da Federação), em que não há lançamento do imposto.

6. O exame do Regulamento anterior (Decreto nº 61.514/67) nos conduz à idêntica conclusão visto que, além de estarem presentes as mesmas razões aqui analisadas, estavam elas robustecidas pela disposição do art. 117, que estava assim redigido:

"Art. 117 - Atendida a exceção prevista no final do art. 32, na devolução de produtos a estabelecimento industrial ou equiparado a industrial, este promoverá o estorno do respectivo débito do imposto, mediante crédito no livro 14 ou 14-A."

7. Vê-se que a expressão ‘respectivo débito’ refere-se indubitavelmente ao montante debitado pelo fornecedor no momento da ocorrência de fato gerador do imposto com a aplicação da alíquota vigente à época.

Base Legal: Parecer Normativo CST nº 231/1972 (Checado pela VRi Consulting em 02/09/24).