RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 6231M1/2015, de 13 de Novembro de 2015.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 04/04/2018.

Relato

1. A Consulente, com atividade principal classificada sob a CNAE 1099-6/99 (Fabricação de outros produtos alimentícios não especificados anteriormente), informa que industrializa "pães congelados e pré-assados". Na condição de substituta tributária, retém o ICMS "sobre todos os produtos, exceto para venda a indústria que irá transformá-los".

2. Relata que diversos adquirentes modificam seus produtos para posterior comercialização, o que, em sua interpretação do artigo 4º, I, do RICMS/2000, caracterizaria industrialização e implicaria a inaplicabilidade da sujeição passiva tributária por substituição. Nesse sentido, a Consulente relaciona as seguintes situações:

2.1. "Supermercados, hipermercados, mercados e padarias, onde vendemos o pão congelado, podendo ser: cru ou pré-assado, colocados em sacos plásticos e caixa de papelão. Estes estabelecimentos assam, às vezes recheiam, adequam a embalagem ao consumidor final";

2.2. "Lanchonetes e redes de fast-food, onde vendemos o pão congelado, podendo ser: cru ou pré-assado, colocados em sacos plásticos e caixa de papelão. Estes estabelecimentos assam, recheiam, transformando-os em sanduíches";

2.3. "Refeições coletivas (refeitórios), onde vendemos o pão congelado, podendo ser: cru ou pré-assado e, colocados em sacos plásticos e caixa de papelão. Estes estabelecimentos assam, e servem o pão, sendo considerado o mesmo como parte da refeição vendida ou servida";

2.4. "Refeições coletivas (merenda escolar), onde vendemos o pão congelado, assado e recheado, colocados em sacos plásticos e caixa de papelão. Estes estabelecimentos aquecem o produto, introduzem em um kit, contendo suco e sobremesa".

3. Diante disso, indaga se está correto seu entendimento sobre a matéria, bem como quais documentos deve obter de seus clientes para se resguardar "de futuras divergências de entendimentos fiscais".

Interpretação

4. Considerando que várias informações relevantes (até mesmo essenciais) não foram fornecidas pela Consulente, adotaremos como premissas para a presente resposta que:

4.1. trata-se de questionamentos sobre o pão francês, em seus diversos estados, classificado sob o código NCM/SH 1905.90.90;

4.2. as operações indagadas são internas;

4.3. a condição "pré-assado" diz respeito à hipótese em que o pão é totalmente cozido antes de ser congelado, ou seja, o prefixo "pré" foi empregado para determinar a cronologia do preparo da massa e não a sua condição. Nesse caso, os destinatários de pães pré-assados apenas promoveriam o seu aquecimento para que obtenham "pão francês";

4.4. os refeitórios fornecem os pães no mesmo estado que os adquirem;

4.5. não há possibilidade de venda de pão cru a consumidor final.

5. Estabelecidas essas premissas, esclarecemos que, caso haja alguma hipótese fática em que elas não sejam aplicáveis, a Consulente deverá retornar com nova consulta, expondo detalhadamente a matéria de fato objeto da indagação.

6. Observe-se que cada consulta deve referir-se a uma única matéria, admitindo-se a cumulação, numa mesma petição, quando se tratar de questões conexas (artigo 513, § 2º, do RICMS/2000). Segundo o entendimento deste órgão consultivo, expedido em outras ocasiões, somente se configura a conexão entre questões quando a solução de uma delas depender da solução da outra.

7. Isso posto, cumpre esclarecer que, de acordo com a legislação tributária estadual, o pão francês é aquele "obtido pela cocção de massa preparada com farinha de trigo, fermento biológico, água e sal". Desse modo, a massa que não passa por processo de cozimento não é considerada pão francês, tratando-se, portanto, de mercadorias distintas. Isso posto, tem-se que:

7.1. A operação interna com "pão francês" (resultante do processo de cocção da massa) está, em regra, sujeita ao recolhimento antecipado do imposto pelo regime da substituição tributária, conforme artigo 313-W, § 1º, item 7, alínea "i", do RICMS/2000, que abrange "outros pães (...) não especificados anteriormente", classificados no código 1905.90.90 da NCM/SH. A ele também se aplica a redução da base de cálculo prevista no inciso XXI do artigo 3º do Anexo II do RICMS/2000.

7.2. No entanto, é importante registrar que não estarão abrangidas pela retenção antecipada do imposto as saídas internas de "pão francês", promovidas pelo fabricante, que se destinem a consumidor final, em vista de, nesses casos, ocorrer a última etapa de circulação da mercadoria (ou seja, não haverá saída subsequente). A retenção antecipada do imposto, em razão da aplicação do regime da substituição tributária, deverá ser observada, portanto, na saída de "pão francês" (pão comum) com destino a estabelecimento paulista que promoverá saída subsequente da mesma mercadoria.

7.3. A operação interna com massa de pão francês (que não passa por processo de cozimento) também está sujeita ao regime de substituição tributária, conforme artigo 313-W, § 1º, item 7, alínea "i", do RICMS/2000, que abrange "produtos de panificação não especificados anteriormente" classificados no código 1905.90.90 da NCM/SH. Entretanto, no caso de operações envolvendo essa mercadoria, deve-se observar o disposto nos subitens 15.2 e 15.3 desta resposta, quando aplicável.

8. Esclarecemos também que a presente resposta não alcança o seguinte trecho grifado da consulta formulada: "recolhemos o ICMS-ST sobre todos os produtos, exceto para venda a indústria que irá transformá-los". A situação, além de não ter sido objeto de questionamento, não foi exposta de modo completo e exato, não ficando clara a natureza da atividade exercida pela mencionada "indústria" nem o produto resultante dessa atividade.

9. Feitos os esclarecimentos, cumpre observar o conceito de industrialização, no que interessa à presente resposta, assim determinado no artigo 4º, I, do RICMS/2000:

"Artigo 4º - Para efeito de aplicação da legislação do imposto, considera-se:

I - industrialização, qualquer operação que modifique a natureza, o funcionamento, o acabamento, a apresentação ou a finalidade do produto ou o aperfeiçoe para consumo, tal como:

a) a que, executada sobre matéria-prima ou produto intermediário, resulte na obtenção de espécie nova (transformação);

b) que importe em modificação, aperfeiçoamento ou, de qualquer forma, alteração do funcionamento, da utilização, do acabamento ou da aparência do produto (beneficiamento);

(...);"

10. Como se verifica, toda atividade que implique modificação da natureza, do funcionamento, do acabamento, da apresentação ou da finalidade do produto, ou ainda que o aperfeiçoe ao consumo, se caracteriza como industrialização.

11. No conceito de industrialização, portanto, incluem-se as atividades de rechear o pão com outras matérias-primas e de elaborar sanduíches — pois resultam em produto diverso —, bem assim a de assar o pão congelado cru para posterior venda — pois aperfeiçoa o produto para consumo, modificando seu acabamento e aparência (beneficiamento).

12. Não se considera industrialização, contudo, o mero descongelamento e/ou aquecimento de pão congelado pré-assado. Com efeito, enquanto a atividade de assar o pão cru impõe sensível modificação ao produto, transmudando-o em pão assado (industrialização), o descongelamento ou simples aquecimento de um pão pré-assado é ação que não altera o produto quanto a seu funcionamento, utilização, acabamento ou aparência, sendo ato inerente e preparatório à própria atividade de comercialização.

13. Observamos também que o simples agrupamento de um ou mais produtos em um "kit" para venda conjunta, sem que resulte em um novo produto, não caracteriza por si só uma industrialização. É o caso do "kit" contendo pão, suco e sobremesa, que não constitui um produto novo, pois mantém a natureza e a utilidade originais.

14. Da mesma forma, o fato de o pão assado ser servido juntamente com uma refeição não configura industrialização. Embora o pão seja fornecido em conjunto com outros produtos em uma única operação mercantil, o pão mantém sua natureza e utilidade originais.

15. Nesse sentido, cabe destacar que:

15.1. Na comercialização do pão francês assado ou pré-assado, a destinação do produto é relevante para a aplicação do regime de substituição tributária, conforme exposto no subitem 7.2 desta resposta.

15.2. Quanto à comercialização da massa crua de pão francês, que está sujeita ao regime de substituição tributária, cumpre observar o disposto no artigo 264, I, do RICMS/2000:

"Artigo 264 - Salvo disposição em contrário, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a:

I - integração ou consumo em processo de industrialização;

(...)

§ 4º - Na ocorrência de qualquer saída ou evento que descaracterizar situação prevista nos incisos, o imposto relativo à substituição tributária será exigido do remetente, podendo o fisco exigi-lo do destinatário."

15.3. Ou seja, as vendas realizadas pela Consulente de produtos que serão integrados ou consumidos em processo de industrialização por seus adquirentes estão excluídas da sujeição passiva por substituição tributária por força do disposto no artigo 264, I, do RICMS/2000, acima transcrito. Esse pode ser o caso das situações descritas nos subitens "2.1", exceto no caso de pão pré-assado (ver subitem 15.1), e "2.2".

15.4. Relativamente ao item "2.3", temos: (i) se a Consulente der saída de pão pré-assado (conforme definido no subitem 4.3 desta resposta), deve ser aplicado o regime da substituição tributária (subitem 7.1. da mesma); (ii) se estiver cru, não haverá necessidade de recolhimento do imposto por substituição tributária, já que o destinatário realizará processo de industrialização (item 12, grifado).

15.5. No que concerne a situação do subitem "2.4", por não se configurar como processo industrial, esclarecemos que a saída deste produto de panificação (pão assado recheado) está sujeita ao regime de substituição tributária.

15.6. Ressaltamos que, em todas as situações, caso se verifique a não ocorrência de integração ou consumo em processo de industrialização dos produtos adquiridos por seus clientes, o imposto relativo à substituição tributária será exigido da Consulente, podendo o fisco também exigi-lo do destinatário, consoante determina o § 4º do artigo 264 do RICMS/2000, acima transcrito.

16. Em resposta à segunda indagação apresentada no item "3", observamos que convém à Consulente solicitar dos adquirentes de seus produtos declaração em que se faça constar para qual finalidade eles estão sendo adquiridos. Alertamos, porém, que essa declaração não suprimirá a responsabilidade da Consulente, prevista no citado § 4º do artigo 264 do RICMS/2000, pelo imposto relativo à substituição tributária, por força do disposto no artigo 123 do Código Tributário Nacional, e que eventual falsidade na declaração prestada pelos clientes da Consulente poderá acarretar ao declarante a atribuição de responsabilidade tributária solidária, nos termos dos incisos XI e XII do artigo 11 do RICMS/2000.

17. A presente resposta substitui a anterior - Resposta à Consulta nº 224/2010, de 24/01/2012 - e o Protocolo CT 6231/2015, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000 ("Na hipótese de modificação de resposta à consulta, o novo entendimento aplica-se apenas aos fatos geradores ocorridos após a notificação do consulente ou a publicação de ato normativo, salvo se o novo entendimento for mais favorável ao consulente, hipótese em que poderá ser aplicado também aos fatos geradores ocorridos no período abrangido pela resposta anteriormente exarada.").