RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 5430/2015, de 10 de Agosto de 2015.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 14/08/2015.

1 - A Consulente, cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE, é "fabricação de calçados de couro", optante pelo Regime do Simples Nacional, envia insumos para industrialização por encomenda com destino a industrializador localizado em outra unidade federada e dessa forma questiona:

"É devido diferencial de alíquotas na aquisição de mão-de-obra na industrialização por encomenda, de produto a ser comercializado pelo adquirente pelo serviço e optante pelo Simples Nacional?

A legislação expõe a ocorrência de fato gerador para o cálculo de diferencial de alíquotas de ICMS nas aquisições interestaduais pelos optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional". Todavia, os dispositivos citam apenas a entrada de mercadorias para industrialização ou comercialização, sem expor claramente, no caso de aquisição de serviços de industrialização por encomenda, se o valor relativo à mão-de-obra, devidamente destacado no documento fiscal, deverá ser incluído na base de cálculo do diferencial de alíquotas.".

2 - Inicialmente, observamos que a Consulente não deixa claro, em seu relato, os detalhes a respeito do destinatário industrializador. A partir das informações fornecidas, adotaremos a premissa de que a Consulente enviará insumos para ser industrializado por um contribuinte enquadrado no Regime Periódico de Apuração (RPA).

3 - O tratamento tributário aplicável à industrialização por conta de terceiro, no Estado de São Paulo, está disciplinado no Capítulo V, do Livro II, do RICMS/00, composto pelos artigos 402 a 410 do mesmo Regulamento. Tal disciplina é aplicável também às operações interestaduais, por ter sido instituída mediante convênio celebrado entre todos os Estados da Federação (Convênio SINIEF s/nº, de 15-12-70).

4 - A industrialização por conta de terceiro, prevista no "caput" do artigo 402 do RICMS/00, prevê que o lançamento do imposto incidente na saída de mercadoria com destino a outro estabelecimento ou a trabalhador autônomo ou avulso que prestar serviço pessoal, para industrialização, fica suspenso até o momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, o autor da encomenda promover a subsequente saída desses mesmos produtos.

5 - Assim, tanto na remessa da matéria-prima pelo autor da encomenda para o industrializador, como no retorno da mercadoria industrializada ao estabelecimento de origem aplica-se a suspensão do lançamento do ICMS ("caput" e § 1º do artigo 402 do RICMS/00).

6 - Note-se que de acordo com o § 4º do artigo 402, "Ressalvados os casos de regime especial, concedido com anuência de outro Estado, o disposto neste capítulo não se aplica às operações interestaduais efetuadas com sucata de metais e com produtos primários de origem animal, vegetal ou mineral."

7 - O industrializador deve, ainda, efetuar, na nota fiscal que emitir, relativamente ao valor total cobrado do autor da encomenda, o destaque do valor do ICMS (ou seja, sobre o valor acrescido):

"Artigo 404 - Na saída de mercadoria em retorno ao estabelecimento de origem, autor da encomenda, que a tiver remetido nas condições previstas no artigo 402, o estabelecimento industrializador deverá (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º):

I - emitir Nota Fiscal que terá como destinatário o estabelecimento de origem, autor da encomenda, na qual, além dos demais requisitos, constarão:

a) o número, a série e a data da emissão, o nome, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do emitente da Nota Fiscal que acompanhou a mercadoria recebida em seu estabelecimento;

b) o valor da mercadoria recebida para industrialização, o valor das mercadorias empregadas e o valor total cobrado do autor da encomenda;

II - efetuar, na Nota Fiscal que emitir, relativamente ao valor total cobrado do autor da encomenda, o destaque do valor do imposto, (...)"

8 - Assim, o imposto deve ser calculado levando-se em conta o valor dos materiais aplicados pelo industrializador (inclusive energia elétrica) e dos serviços prestados, dessa forma o imposto recolhido pelo industrializador deve ser destacado na Nota Fiscal de saída do produto industrializado, em retorno ao estabelecimento autor da encomenda, e, como regra geral, será apropriado como crédito pelo autor da encomenda, como os decorrentes da aquisição regular (entrada) de mercadorias em seu estabelecimento, pela sistemática normal de crédito e débito do imposto.

9 - Todavia, no caso de autores da encomenda optantes pelo "Simples Nacional", a disciplina do artigo 402 e seguintes do RICMS/00 é aplicada em parte, devendo sofrer as devidas adaptações em razão das peculiaridades da sistemática desse regime.

10 - Primeiro, destacamos que, conforme dispõe o § 13 do artigo 61 do RICMS/2000, os estabelecimentos encomendantes optantes pelo Simples nacional "não farão jus à apropriação nem transferirão créditos relativos ao imposto, exceto a hipótese prevista no inciso XI do artigo 63".

11 - Segundo que, a base de cálculo do imposto deixa de ser o valor de saída da mercadoria e passa a ser o valor da receita bruta da empresa, dessa forma, o encomendante, optante pelo regime do Simples Nacional, não recolherá o imposto suspenso na subsequente saída da mercadoria após o retorno dos produtos industrializados (conforme preceitua o caput do art. 402 do RICMS/00), mas sim deverá recolher pela sistemática estabelecida pelas normas que regem o Simples Nacional.

12 - Posto isso, no caso de industrialização por conta de terceiro com autor da encomenda, contribuinte paulista, optante pelo "Simples Nacional" e industrializador estabelecido em outro Estado, a sistemática deverá ocorrer da seguinte forma:

a) a remessa da matéria-prima pela Consulente ocorre com suspensão do imposto (CFOP 6.901), desde que observado o artigo 409 do RICMS/00 (retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, dentro do prazo de 180 dias contados da data da saída da mercadoria do estabelecimento autor da encomenda, prorrogável, a critério do fisco);

b) o retorno do produto industrializado (CFOP 6.902) também ocorre com suspensão, desde que observado o artigo 409 do RICMS/00;

c) o valor do ICMS sobre o valor acrescido (mercadorias de sua propriedade empregadas no processo industrial e serviços prestados) deve ser recolhido pelo industrializador para o Estado de sua localização;

d) o valor do ICMS recolhido pelo industrializador deve ser destacado na Nota Fiscal emitida com destino ao autor da encomenda paulista (CFOP 6.124);

e) o ICMS destacado no documento fiscal emitido pelo industrializador não poderá ser apropriado como crédito pelo autor da encomenda (por ser optante pelo Simples Nacional); e

f) tendo em vista que o industrializador está localizado em outro Estado e esse aplicará, no cálculo do ICMS devido pela operação, a alíquota interestadual, o autor da encomenda (Consulente) deverá recolher o diferencial de alíquota, de forma a equalizar a operação anterior, conforme determina o artigo 115, XV-A, "a" do RICMS/2000, caso a alíquota interna prevista para a mercadoria seja superior à alíquota interestadual.