ITCMD - Transmissão "causa mortis" - Partilha de bens em inventário extrajudicial - Remanejamento de partes ideais - Atribuição de usufruto de bem ao meeiro e da nua-propriedade aos herdeiros - Valores a considerar.

I - Só haverá excesso de meação ou de quinhão, configurando a hipótese de doação, se o meeiro ou quaisquer dos herdeiros receber, graciosamente, uma parcela maior do que a que tem direito (artigo 2º, § 5º, nº 10.705/2000).

II - Os valores referentes à meação ou ao quinhão não são calculados sobre cada um dos bens, individualmente considerados, mas sobre o montante do patrimônio líquido do espólio. O excesso de meação ou de quinhão, que equivale a doação, corresponde ao acréscimo econômico transmitido ao patrimônio do beneficiado (donatário).

III - Para se averiguar a ocorrência de excesso de meação ou quinhão, bem como para se estimar a base de cálculo do ITCMD incidente sobre eventual excesso, o patrimônio deve ser apurado pelo valor de mercado dos bens e direitos envolvidos, ressalvando-se o direito da Fazenda de discordar dos valores atribuídos e de, consequentemente, arbitrar a base de cálculo do imposto (artigo 11 da Lei nº 10.705/2000).

IV - Na ausência de avaliação idônea de valor de mercado, deve prevalecer o valor definido para a base de cálculo do imposto, fixado em lei, para as hipóteses de instituição de usufruto e de transmissão da nua-propriedade, respectivamente 1/3 e 2/3 do valor venal do bem (artigo 9º, § 2º, da Lei nº 10.705/2000).

1. O Consulente, oficial de Tabelionato, relata que, no exercício de suas atividades, deparou-se com o seguinte caso:

"Cônjuge Varão e Cônjuge Virago casados em Comunhão de Bens são proprietários de 5.377.135 Ações de uma Empresa S/A no valor apurado total de R$ R$ 7.311.064,21.

Houve o falecimento do Cônjuge Virago. Deixando três (03) filhos: A, B e C.

Desejam partilhar as cotas de forma que o VIÚVO receba como pagamento de seu direito de MEAÇÃO (50% dos bens inventariados) a totalidade do USUFRUTO das 5.377.135 cotas no valor de R$ 3.655.532,11 e os herdeiros FILHOS recebam como pagamento de seus direitos hereditários (outros 50% dos bens inventariados) a fração ideal de 1/3 da NUA PROPRIEDADE das 5.377.135 cotas no valor de R$1.218.510,70 para cada herdeiro."

2. Diante do caso trazido a lume, afirma, com amparo em decisões judiciais que colaciona, que a partilha pretendida é juridicamente possível. Formula consulta, no entanto, questionando se o Fisco vislumbra, no caso em tela, uma hipótese de doação de cotas, a ensejar a incidência do imposto.

3. Afigura-se incontroverso, no presente caso, a incidência do imposto sobre transmissão "causa mortis" pela sucessão, legítima ou testamentária, dos bens e direitos deixados pelo cônjuge falecido. A controvérsia apresentada na consulta se situa, no entanto, em possível e eventual ocorrência de outros fatos geradores do ITCMD, em decorrência do acordo de remanejamento de partes ideais de direitos celebrado entre viúvo meeiro e herdeiros. A esse respeito, o artigo 2º, § 5º, da Lei nº 10.705/2000 dispõe o seguinte:

"Artigo 2º - O imposto incide sobre a transmissão de qualquer bem ou direito havido:

I - por sucessão legítima ou testamentária, inclusive a sucessão provisória;

II - por doação.

(...)

§ 5º - Estão compreendidos na incidência do imposto os bens que, na divisão de patrimônio comum, na partilha ou adjudicação, forem atribuídos a um dos cônjuges, a um dos conviventes, ou a qualquer herdeiro, acima da respectiva meação ou quinhão".

4. No caso em exame, em que se pretende proceder a remanejamento de partes ideais de direito partilhado, há que se atentar, para fins de averiguação da ocorrência de eventual excesso de meação ou quinhão, se os valores das partes ideais dos direitos atribuídos correspondem à respectiva meação e quinhão a que fazem jus as partes interessadas (meeiro e herdeiros).

5. É importante destacar que, muito embora o Consulente não tenha informado a existência de outros bens a serem partilhados, os valores das meações e dos quinhões atribuídos na partilha devem ser calculados com base no montante do patrimônio do espólio, e não com base no valor de cada bem ou direito, individualmente considerado.

6. Nesse caso, para se aferir a ocorrência de eventual excesso de meação ou quinhão - e, em havendo excesso, para se determinar a base de cálculo do ITCMD -, deverão ser considerados os valores de mercado dos bens e direitos atribuídos a cada uma das partes interessadas, em relação ao valor total do patrimônio partilhado e à meação originariamente devida, independentemente da forma com que os bens e direitos forem divididos.

7. A análise quanto à citada simetria pecuniária entre meação/quinhão e montante do patrimônio do espólio, quando há remanejamento de partes ideais dos bens e/ou direitos partilhados, deve ser analisada adequadamente, principalmente no que se refere à avaliação de cada bem ou direito (atribuição de valores). Essa tarefa, que foge à competência deste órgão consultivo, na forma estabelecida pelos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000, combinado com os artigos 31-A da Lei 10.705/2000 e 104, "caput", da Lei 6.374/1989, está, a princípio, afeta à área executiva da Administração Tributária.

8. É imperioso notar que, à falta de avaliação idônea, que tenha o condão de atribuir, segundo critérios mercadológicos objetivos, os valores respectivos do usufruto e da nua-propriedade do bem transmitido, prevalecerão os valores atribuídos em lei à base de cálculo do ITCMD na instituição de usufruto e na transmissão da nua-propriedade.

8.1. Quanto à avaliação mercadológica em questão, se e quando realizada, é recomendável que seja materializada em laudo produzido de maneira analítica e fundamentada, por profissionais que detenham experiência e conhecimento específico acerca do mercado a que se refere o bem avaliado.

9. A respeito do critério legal de atribuição do valor de base de cálculo do imposto, importa notar que a Lei Estadual nº 10.705/00, em seu artigo 9º, § 2º, dispõe que a base de cálculo do ITCMD é de 1/3 do valor do bem, na instituição do usufruto, e de 2/3 do valor do bem, na transmissão não onerosa da nua-propriedade.

10. Independentemente da apresentação de laudo de avaliação dos bens transmitidos, note-se que, a teor do que dispõe o artigo 11 da Lei nº 10.705/2000, "não concordando a Fazenda com valor declarado ou atribuído a bem ou direito do espólio, instaurar-se-á o respectivo procedimento administrativo de arbitramento da base de cálculo, para fins de lançamento e notificação do contribuinte, que poderá impugná-lo".

11. Ressalte-se, por fim, a hipótese de responsabilidade solidária disposta no artigo 8º, I, da Lei nº 10.705/2000.