RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 4847/2015, de 07 de Abril de 2015.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 01/06/2016.
Ementa
ICMS - Substituição tributária - Operações com "frango assado e congelado", classificado na NBM/SH sob o código 1602.32.90 - Alíquota e Índice de Valor Adicionado Setorial (IVA-ST) aplicáveis.
I.Na saída do produto "frango assado e congelado", classificado na NBM/SH sob o código 1602.32.90, promovida por fabricante paulista com destino a estabelecimento localizado neste Estado, aplica-se a substituição tributária prevista no artigo 313-W, inciso I, do RICMS/2000, tendo em vista tratar-se de mercadoria arrolada, por sua descrição e classificação na NBM/SH, na alínea "b" do item 9 do § 1º do referido artigo (Decisão Normativa CAT-12/2009).
II.O imposto a ser retido por substituição tributária deve ser calculado mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas neste Estado (18% - artigo 52, inciso I, do RICMS/2000), sobre a base de cálculo da substituição tributária (obtida mediante a multiplicação do preço praticado pelo sujeito passivo pelo Índice de Valor Adicionado Setorial - IVA-ST). Atualmente, o item 9.2 do Anexo Único da Portaria CAT-106/2013 estabelece o IVA-ST de 37,01% para o referido produto.
III.O valor do imposto a ser pago pelo substituto tributário deve ser a diferença entre o valor do imposto retido por substituição tributária e o valor do imposto devido pela sua operação própria (artigo 268 do RICMS/2000).
IV.No cálculo do imposto devido por sua própria operação de saída, o substituto tributário (no caso, o fabricante) deverá aplicar a redução da base de cálculo do imposto prevista no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, desde que preenchidas as condições do seu § 1º, de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12%, tendo em vista que o produto está elencado no inciso IX do citado artigo.
V.Referida redução de base de cálculo: (i) deve ser considerada apenas no cálculo do imposto devido pela operação própria, e não na base de cálculo da substituição tributária, pois a redução não abrange toda a cadeia de comercialização da mercadoria neste Estado (é aplicável somente às saídas internas do fabricante e do atacadista, não alcançando as do varejista); e (ii) por se tratar de hipótese de redução de base de cálculo do imposto, e não de redução de alíquota, deve-se calcular, primeiramente, o percentual da redução, e, sobre a base de cálculo reduzida, aplicar a alíquota vigente para as operações internas neste Estado (18%).
Relato
1. A Consulente, cuja CNAE principal refere-se ao "abate de aves" (10.12-1/01), e com CNAEs secundárias correspondentes, entre outras, às atividades de "comércio atacadista de produtos alimentícios em geral" (46.39-7/01) e "comércio varejista de produtos alimentícios" (47.29-6/99), expõe que contrata uma empresa para assar o frango e depois o congelar, e, em seguida, a empresa contratada envia os frangos assados e congelados para a Consulente, para comercialização.
2. Informa que utiliza a NCM 1602.32.90 quando efetua a saída do produto final ("frango assado e congelado") de seu estabelecimento, e solicita informações sobre "alíquota" e a "MVA" aplicáveis às suas operações.
Interpretação
3. Inicialmente, salientamos que depreendemos do relato que a Consulente abate frangos, os envia a outra empresa que os assa e congela, e, após esses processos, devolve-os para a Consulente que os comercializa. Sendo assim, lembramos que nessa situação ocorre a industrialização por conta de terceiro, que é uma etapa do processo produtivo realizado por meio de serviço de um terceiro, que o executa sobre mercadoria do autor da encomenda, que, posteriormente, comercializará o produto resultante. A industrialização por conta de terceiro configura-se, assim, como etapa da circulação de mercadoria.
4. Então, no presente caso, impõe-se a sujeição ao ICMS sobre o valor dos serviços prestados pela empresa contratada, por se tratar de industrialização, na previsão do inciso I do artigo 4° do RICMS/2000, executada sobre mercadorias da Consulente contribuinte do ICMS, que comercializará o produto final, logo, tanto a Consulente quanto a empresa contratada (industrializadora) devem observar as regras dos artigos 402 e seguintes do mesmo Regulamento e da Portaria CAT-22/2007, sendo que, perante a legislação do imposto, o estabelecimento fabricante do produto "frango assado e congelado" é o autor da encomenda (na situação aqui tratada, a Consulente).
5. Assim, considerando que a Consulente solicita informações sobre "alíquota" e "MVA", consideraremos, para a resposta, que a Consulente possui dúvida (i) quanto à alíquota aplicável à operação de saída interna de seu estabelecimento do produto acabado "frango assado e congelado", classificado sob o código 1602.32.90 da NBM/SH e (ii) quanto à aplicabilidade da substituição tributária prevista no artigo 313-W do RICMS/2000 (operações com produtos alimentícios), quando promover a saída do citado produto com destino a estabelecimento deste Estado de São Paulo.
6. A esse respeito, tendo em vista que a Consulente exerce como atividade secundária o "comércio varejista de produtos alimentícios", lembramos que para que seja aplicável a sistemática da substituição tributária a Consulente deve promover a saída da mercadoria com destino a estabelecimento deste Estado de São Paulo, ou seja, não há que se falar em aplicabilidade da substituição tributária na saída promovida com destino a consumidor final.
7. Feitas essas observações, transcrevemos abaixo a Decisão Normativa CAT-12/2009, que dispõe sobre a aplicação substituição tributária neste Estado, a qual restringe-se às mercadorias previstas no RICMS/2000, por sua descrição e classificação na NBM/SH :
"1. De acordo com o disposto no Regulamento do ICMS - RICMS/2000, a responsabilidade pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição tributária é atribuída em relação a operações de saída de mercadorias com destino a estabelecimento localizado em território paulista.
2. E estão sujeitas à substituição tributária as operações com mercadorias expressamente previstas no RICMS/2000, sendo que a aplicação desse regime jurídico restringe-se às mercadorias que se enquadrem, cumulativamente, na descrição e na classificação na Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH constantes no referido regulamento.
3. Cabe salientar que o contribuinte é responsável pela adequada classificação da mercadoria nos códigos da NBM/SH, devendo, em caso de dúvida, consultar a Receita Federal do Brasil." (grifo nosso)
8. Portanto, visto que no relato a Consulente informa que utiliza a NCM 1602.32.90 para o produto descrito como "frango assado e congelado" e considerando que de acordo com o item 3 da Decisão Normativa CAT-12/2009, "o contribuinte é responsável pela adequada classificação da mercadoria nos códigos da NBM/SH, devendo, em caso de dúvida, consultar a Receita Federal do Brasil", ressaltamos que esta resposta partirá do pressuposto de que o produto fabricado pela Consulente descrito como "frango assado e congelado" está corretamente classificado no código 1602.32.90 da NBM/SH.
9. Quanto à substituição tributária neste Estado aplicável às operações com produtos alimentícios, registramos que tal regime jurídico está previsto no artigo 313-W do RICMS/2000, o qual transcrevemos parcialmente:
"Artigo 313-W - Na saída das mercadorias arroladas no § 1° com destino a estabelecimento localizado em território paulista, fica atribuída a responsabilidade pela retenção e pelo pagamento do imposto incidente nas saídas subsequentes:
I - a estabelecimento de fabricante ou de importador ou a arrematante de mercadoria importada do exterior e apreendida, localizado neste Estado;
(...)
§ 1° - O disposto neste artigo aplica-se exclusivamente às mercadorias adiante indicadas, classificadas nas seguintes posições, subposições ou códigos da Nomenclatura Brasileira de Mercadorias - Sistema Harmonizado - NBM/SH:
(...)
9 - produtos à base de carne e peixe:
a) enchidos (embutidos) e produtos semelhantes, de carne, miudezas ou sangue, 1601.00.00;
b) outras preparações e conservas de carne, miudezas ou de sangue, 16.02;
(...)"
10. Do cotejo do dispositivo acima reproduzido com o item 2 da Decisão Normativa CAT-12/2009, no sentido de que estão sujeitas à substituição tributária neste Estado as operações com mercadorias que se enquadrem, cumulativamente, na descrição e na classificação na NBM/SH constantes no RICMS/2000, temos que é aplicável a substituição tributária nas operações de saída do estabelecimento da Consulente (fabricante) com destino a estabelecimento em território paulista, da mercadoria "frango assado e congelado", classificada sob o código 1602.32.90 da NBM/SH, pois tal mercadoria corresponde, cumulativamente, à descrição e à classificação constantes na alínea "b" do item 9 do § 1º do artigo 313-W do referido regulamento, qual seja, "outras preparações e conservas de carne", da posição 1602 da NBM/SH (posição que abrange o código 1602.32.90 da NBM/SH).
11. Relativamente à base de cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária, o artigo 41 do RICMS/2000 estabelece que "na falta de preço final a consumidor, único ou máximo, autorizado ou fixado por autoridade competente, a base de cálculo do imposto para fins de substituição tributária com retenção antecipada do imposto será o preço praticado pelo sujeito passivo, incluídos os valores correspondentes a frete, carreto, seguro, impostos e outros encargos transferíveis ao adquirente, acrescido do valor resultante da aplicação de percentual de margem de valor agregado estabelecido conforme disposto pela legislação em cada caso".
11.1. Informamos que, atualmente, a Portaria CAT-106/2013 estabelece o Índice de Valor Adicionado Setorial - "IVA-ST" aplicável às saídas de produtos alimentícios arrolados no § 1º do artigo 313-W do RICMS/2000, sendo que o item 9.2 do Anexo Único da citada Portaria CAT prevê o "IVA-ST" de 37,01% para "outras preparações e conservas de carne, miudezas ou de sangue, 16.02".
11.2. Salientamos que as Portarias que estabelecem bases de cálculo para fins de retenção e pagamento do imposto relativo às saídas subsequentes de mercadorias sujeitas ao regime jurídico da substituição tributária são constantemente atualizadas, uma vez que o IVA-ST aplicável é calculado pela Secretaria da Fazenda com base na média ponderada dos preços a consumidor final usualmente praticados no mercado, conforme previsto no artigo 43 do RICMS/2000, de modo que a Consulente deve atentar para eventuais alterações relativamente aos IVA"s-ST aplicáveis aos produtos que fabrica.
12. Dessa forma, a Consulente, quando promover saída da mercadoria "frango assado e congelado", classificada sob o código 1602.32.90 da NBM/SH, com destino a estabelecimento paulista, deverá calcular o imposto a ser retido por substituição tributária mediante a aplicação da alíquota vigente para as operações internas neste Estado sobre a base de cálculo da substituição tributária, que será obtida mediante a multiplicação do preço por ela praticado pelo "IVA-ST" (atualmente 37,01%).
13. Nas saídas internas da mercadoria em análise não se aplicam as exceções previstas nos artigos 53, 54, 55 e 56-B do RICMS/2000, sendo assim, a alíquota aplicável nessas operações é de 18%, conforme artigo 52, inciso I, do RICMS/2000.
14. Quanto ao valor do imposto a ser pago pelo substituto tributário, o artigo 268 do RICMS/2000 determina que deverá ser a diferença entre o valor do imposto retido por substituição tributária e o valor do imposto devido pela operação própria do remetente.
15. Com relação ao imposto devido pela operação própria da Consulente, observamos que às saídas internas desse produto do estabelecimento do fabricante e do atacadista aplica-se a redução da base de cálculo do imposto prevista no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000, respeitadas as condições previstas no § 1º do mesmo dispositivo, que reproduzimos:
"Artigo 39 (PRODUTOS ALIMENTÍCIOS) - Fica reduzida a base de cálculo do imposto incidente nas saídas internas com os produtos alimentícios a seguir indicados, classificados segundo a Nomenclatura Brasileira de Mercadorias do Sistema Harmonizado - NBM/SH, realizadas por estabelecimento fabricante ou atacadista, de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12% (doze por cento):
(...)
IX - preparações de carne, de peixes ou de crustáceos, de moluscos ou de outros invertebrados aquáticos do capítulo 16;
(...)
§ 1º - A redução de base de cálculo prevista neste artigo:
1 - não se aplica, em qualquer caso, aos produtos:
a) não destinados à alimentação humana;
b) Revogada.
c) contemplados neste regulamento com qualquer outro benefício fiscal;
2 - não se aplica à saída destinada a:
a) estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional"; (Redação dada à alínea pelo Decreto 52.104, de 29-08-2007; DOE 30-08-2007)
b) consumidor final;
3 - não poderá ser cumulada com qualquer outro benefício fiscal;
4 - fica condicionada à regular apresentação pelo contribuinte remetente de informações econômico-fiscais, nos termos de disciplina estabelecida pela Secretaria da Fazenda.
§ 2º - Não se exigirá o estorno proporcional do crédito do imposto relativo às mercadorias beneficiadas com a redução de base de cálculo prevista neste artigo."
16. Sendo assim, na saída do produto "frango assado e congelado", classificado no código 1602.32.90 da NBMS/SH, a Consulente deverá aplicar a redução da base de cálculo prevista no artigo 39 acima transcrito, por se tratar de produto elencado no seu inciso IX, desde que cumpridas as condições previstas no § 1º, também transcrito, de forma que a carga tributária corresponda ao percentual de 12%.
16.1. Note-se que tal redução deve ser considerada apenas no cálculo do imposto devido pela própria operação de saída da mercadoria do estabelecimento da Consulente.
16.2. A esse respeito, este órgão consultivo já se manifestou em diversas oportunidades no sentido de que quando a redução da base de cálculo do ICMS não é aplicável em toda a cadeia de comercialização da mercadoria neste Estado (como a prevista no artigo 39 do Anexo II do RICMS/2000), ou seja, é aplicável somente às saídas internas do fabricante e do atacadista, não alcançando as do varejista, não pode ser considerada na base de cálculo do imposto a ser retido por substituição tributária.
16.3. Isso porque se essa redução fosse considerada no cálculo do imposto a ser retido pelo sujeito passivo por substituição, que engloba a saída do varejista, a arrecadação deste Estado seria menor do que se não houvesse a substituição tributária.
17. Registre-se que, como se trata de hipótese de redução da base de cálculo do imposto, não existe autorização legal para que essa carga tributária final de 12% seja calculada diretamente sobre o valor da operação, tal como se alíquota fosse, assim, deve-se calcular, primeiramente, o percentual da redução da base de cálculo, e, sobre a base de cálculo reduzida, aplicar a alíquota interna prevista na legislação (18%, conforme expusemos no item 13 desta resposta).
18. Lembramos, ainda, que o artigo 187 do RICMS/2000 determina que "quando o valor da base de cálculo for diverso do valor da operação ou prestação, o contribuinte mencionará essa circunstância no documento fiscal, indicando o dispositivo pertinente da legislação, bem como o valor sobre o qual tiver sido calculado o imposto".
19. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as indagações da Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 4.847, de 07/04/2015.
