RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 4632/2014, de 07 de outubro de 2015.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 27/11/2015

ICMS - Obrigações acessórias - Equipamentos comercializados e locados - Assistência técnica (em garantia ou manutenções efetuadas) nos estabelecimentos dos clientes (proprietários ou locatários) - Partes e peças - Remessa, retorno e substituição.

I. Na prestação de serviço de conserto e manutenção, realizada fora do estabelecimento do prestador, com remessa de partes e peças que, eventualmente, serão empregadas no conserto de equipamentos ou máquinas, deve ser aplicada a disciplina referente à venda fora do estabelecimento (Portaria CAT-28/2015, c/c artigos 284 ou 285, ambos do RICMS/2000).

II. A saída de partes e peças destinadas à prestação de serviço de assistência técnica em equipamentos de propriedade de terceiros se sujeita às regras normais de tributação previstas para a mercadoria.

III. A saída de partes e peças destinadas à manutenção ou reparo de equipamentos próprios, locados a terceiros, não configura hipótese de incidência do imposto.

1. A Consulente tem como atividade principal a fabricação de periféricos para equipamentos de informática (CNAE 26.22-1/00), e seu objeto social, dentre outras atividades, indica também a "(...) venda e a locação de equipamentos periféricos de computadores, máquinas de escrever, impressoras, scanners, copiadoras e equipamentos multifuncionais (...)" (grifo nosso).

2. Relata que "o envio de máquinas e equipamentos que são objeto da atividade comercial (...) para as empresas clientes ocorre basicamente de duas formas: (1ª) venda (...); (2ª) envio de máquinas ou equipamentos para uso em campo, equipamentos esses pertencentes ao (...) ativo imobilizado da Consulente que são utilizados na prestação de serviços de solução destinada a gerenciamento eletrônico de documentos (...)." Adicionalmente, informa que "em ambos os casos o destaque, registro e recolhimento do ICMS (...) são realizados à luz do que determina as normas legal e regulamentar do imposto (ICMS-SP)."

3. Prossegue, e expõe que "as operações (...) têm a seguinte característica quanto ao fator "assistência técnica" ou "suporte técnico"":

3.1. "Equipamentos comercializados": no período coberto pela garantia, o envio de peças e partes utilizadas é realizado mediante emissão de Nota Fiscal com a indicação do CFOP 5.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"). No período não coberto pela garantia, o envio de peças e partes utilizadas é realizado mediante emissão de Nota Fiscal com a indicação do CFOP 5.106 ("Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, que não deva por ele transitar") ou 5.403 ("Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária, na condição de contribuinte substituto"). Em ambos os casos, há o "destaque regular do ICMS".

3.2. "Equipamentos utilizados em campo (soluções para gerenciamento eletrônico de documentos)": as partes e peças utilizadas "não pertencem ao estoque regular destinado às vendas da Consulente. Sobre estes itens não há apropriação de crédito do ICMS (inciso V - artigo 66 - RICMS-SP)." A Nota Fiscal para acompanhamento da mercadoria é emitida com a indicação do CFOP 5.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"), "sem o destaque do imposto com base nas determinações do inciso VIII do artigo 7º do RICMS-SP."

4. A Consulente relata, então, que "encontra dificuldades (...) no que se refere à emissão de documento que possa lhe dar suporte no retorno das peças danificadas e consequentemente substituídas", seja porque alguns clientes "criam uma série de dificuldades para a emissão do documento" ou, ainda, pelo fato de muitos outros clientes não serem contribuintes do ICMS.

5. "Para poder contornar estas dificuldades", a Consulente "analisou as determinações da Portaria CAT nº 92/2001", mas, em decorrência do disposto em seu artigo 11 (transcreve trecho) e do fato de não haver "apropriação de crédito do ICMS sobre os itens retornados de campo", não encontrou a "segurança necessária destinada a validar a Portaria CAT nº 92/2001 como plena de uso em suas operações de assistência técnica ou suporte técnico aos seus equipamentos em campo."

6. Transcreve trechos das Respostas às Consultas nº 602/2004 e 624/2005 que, em seu entendimento, se aplicariam às operações relatadas na presente consulta, determinando a utilização das "disposições regulamentares constantes no artigo 434 do RICMS-SP". Solicita, portanto, a confirmação desse entendimento.

7. Preliminarmente, é necessário delinear os dois tipos de operações realizados pela Consulente.

7.1. Em primeiro lugar, há a operação com partes e peças utilizadas na atividade de assistência técnica, dentro do período de garantia ou não, de equipamentos previamente "comercializados" pela Consulente, ou seja, de propriedade de terceiros. Nesse caso, temos uma prestação de serviço relacionada no subitem 14.01 do Anexo Único da Lei Complementar nº 116/2003, sujeita, portanto, à incidência do ISSQN, exceto sobre as correspondentes partes e peças empregadas, que ficam sujeitas ao ICMS. Portanto, as saídas dessas partes e peças são normalmente tributadas pelo imposto estadual.

7.2. O outro tipo de operação realizada pela Consulente envolve a saída de partes e peças utilizadas na atividade de assistência técnica de equipamentos integrados ao seu ativo imobilizado, mas cedidos a terceiros mediante contrato de locação (em consonância com o objeto social da Consulente), na modalidade denominada "equipamentos utilizados em campo". Nesse caso, por tratar-se, de fato, de manutenção realizada em bem pertencente à própria Consulente, as saídas das correspondentes partes e peças não estão sujeitas à incidência do imposto. Geralmente, essa substituição de partes e peças ocorre no próprio estabelecimento do contribuinte onde se encontra o bem em questão. Entretanto, no caso em análise, o bem se encontra em estabelecimento de terceiro.

8. Cumpre-nos ressaltar, também, que alguns pontos do relato trazido pela Consulente não foram devidamente esclarecidos, conforme exposto nos subitens a seguir.

8.1. Não há uma descrição precisa das mercadorias envolvidas nas atividades de assistência técnica realizadas pela Consulente. Isso é importante na medida em que, para alguns dos possíveis itens envolvidos nas operações em análise, existe procedimento específico a ser observado (notadamente, o caso das "placas de circuito eletrônicos", detalhado no item 13). Em outros casos, a sujeição da mercadoria ao regime da substituição tributária terá efeito na indicação do CFOP correto no documento fiscal correspondente à operação.

8.2. Outro ponto não devidamente esclarecido é a procedência das referidas partes e peças. Ao descrever o procedimento adotado na prestação de assistência técnica aos equipamentos "comercializados" (subitem 3.1), a Consulente indica o CFOP 5.106, sugerindo que tais mercadorias não transitam pelo seu estabelecimento. E, ao relatar o procedimento adotado no caso de "equipamentos utilizados em campo", diz expressamente que "as mesmas (partes e peças) não pertencem ao estoque regular destinado às vendas da Consulente." Dessa forma, não é possível concluir se as referidas peças são efetivamente adquiridas e contabilizadas pela Consulente (o que, em nosso entendimento, seria o procedimento adequado) e se há um controle sobre quais peças serão utilizadas em cada um dos tipos de prestação de assistência técnica, uma vez que o tratamento tributário entre eles será diferente, conforme exposto no item 7 desta resposta.

9. Isso posto, esclarecemos que, conforme indicado pela própria Consulente, esta Consultoria já havia se manifestado anteriormente no sentido de que, na realização da prestação de serviço de conserto e manutenção de máquinas e equipamentos no estabelecimento do cliente, estabelecido neste ou em outro Estado, com substituição de partes e peças, aplicava-se a disciplina prevista no artigo 434 do RICMS/2000, referente às operações realizadas fora do estabelecimento.

9.1. É importante esclarecer, contudo que o artigo 434 do RICMS/2000 teve sua redação alterada por meio do Decreto 61.084, de 29/01/2015, nos seguintes termos:

"Artigo 434 - As operações realizadas fora do estabelecimento, por contribuinte deste Estado, com mercadorias não sujeitas à substituição tributária, deverão ser efetuadas conforme disciplina específica estabelecida pela Secretaria da Fazenda, que também será aplicada, no que couber, às operações internas realizadas por contribuintes optantes pelo Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional"."

9.2. A disciplina específica indicada no referido artigo encontra-se, atualmente, na Portaria CAT-28/2015, que possui redação semelhante à do antigo artigo 434 do RICMS/2000, devendo ser observada na emissão da documentação fiscal que acobertará a prestação de assistência técnica.

10. Nesse sentido, o procedimento adequado a ser observado na saída de partes e peças utilizadas em atividades de assistência técnica, manutenção ou reparo nas situações em análise nesta resposta deve observar o disposto nos itens a seguir.

10.1. Por ocasião da saída do estabelecimento da Consulente das peças que eventualmente poderão ser utilizadas, deverá ser emitida a Nota Fiscal a que se refere o artigo 1º e seu § 1º da Portaria CAT-28/2015, combinado com artigos 284 ou 285, se for o caso, todos do RICMS/2000. Essa Nota Fiscal deverá ser emitida sempre em nome da própria Consulente, com destaque do imposto e a indicação do CFOP 5.904 ("Remessa para venda fora do estabelecimento").

10.2. Na efetiva utilização dessas peças, deverá ser emitida Nota Fiscal de Venda, nos termos do artigo 125, II, do RICMS/2000, com destaque do imposto e nela consignando o CFOP 5.104 ("Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, efetuada fora do estabelecimento") nos casos de manutenção em equipamentos de propriedade de terceiros ("comercializado"). Caso o equipamento seja de propriedade da própria Consulente ("equipamentos utilizados em campo"), a Nota Fiscal deverá ser emitida sem o destaque do imposto e consignando o CFOP 5.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado").

10.3. Com relação às peças não utilizadas e retornadas ao estabelecimento, em ambos os casos a Consulente deverá emitir a Nota Fiscal a que se referem o item 1 do § 4º do artigo 1º da Portaria CAT-28/2015 e a alínea "d" do inciso I do artigo 136 do RICMS/2000, indicando o CFOP 1.904 ("Retorno de remessa para venda fora do estabelecimento").

11. A escrituração dessa operação deve observar o disposto na referida Portaria, ou seja, o débito referente à Nota Fiscal de Remessa (subitem 10.1 desta resposta) deve ser estornado, conforme disposto na alínea "a" do item 5 do § 4º do seu artigo 1º, e o imposto calculado na Nota Fiscal de Venda (subitem 10.2 desta resposta) deve ser registrado no Livro de Saídas, conforme disposto no item 4 do § 4º do mesmo artigo.

11.1. As operações envolvendo peças utilizadas na manutenção de equipamentos de propriedade da própria Consulente não estão sujeitas à incidência do imposto e, consequentemente, não geram o direito ao aproveitamento de crédito. Portanto, além do estorno do débito, a Consulente, se for o caso, deverá estornar os créditos referentes às partes e peças empregadas na manutenção do ativo imobilizado locado e situado fora do estabelecimento, inicialmente escriturados à época de sua aquisição ou produção, com fundamento nos incisos II do artigo 67 do RICMS/2000.

11.2. É importante que se siga à risca as formalidades da Portaria CAT-28/2015. Ademais, para fins fiscalizatórios e de controle, além de as Notas Fiscais terem referência mútua para que se possa identificar a relação entre elas, também é importante que na Nota Fiscal emitida no emprego das partes e peças estejam consignadas todas as informações necessárias para a correta identificação da situação, tais como: indicação de que se trata de emprego de partes e peças na manutenção de ativo imobilizado locado e situado fora do estabelecimento, local em que está situado o ativo locado, em posse de qual cliente está o ativo, dentre outras relevantes para a correta identificação. Além disso, por cautela, sugere-se também que seja indicado o número da presente resposta à consulta.

12. Considerando que o estabelecimento da Consulente é obrigado a emitir NF-e, desde 01/04/2010, importa ressaltar que o artigo 7º, § 4º, item 2, alínea "b", da Portaria CAT - 162/2008 estabelece que "não se aplica a obrigatoriedade de emissão da NF-e à saída de mercadoria remetida sem destinatário certo para a realização de operação fora do estabelecimento, de que trata o artigo 434 do Regulamento do ICMS, desde que sejam emitidas NF-e por ocasião da remessa da mercadoria para venda fora do estabelecimento e por ocasião do retorno do veículo, relativamente às mercadorias não entregues, nos termos do artigo 434, §§ 1º, 2º e 4º, do Regulamento do ICMS". Sendo que, em face da legislação atual, os parágrafos citados referentes ao artigo 434 do RICMS/2000 correspondem aos de mesma numeração do artigo 1º da Portaria CAT-28/2015.

13. Quanto às peças avariadas e retornadas (retiradas e substituídas) ao estabelecimento da Consulente, nos casos em que o equipamento consertado for de propriedade do cliente e este não seja contribuinte do imposto nem esteja obrigado à emissão do documento fiscal correspondente, ou nos casos em que o equipamento pertença à própria Consulente, esta deverá emitir Nota Fiscal referente à entrada, para acompanhar o transporte da mercadoria até o seu estabelecimento, tendo como natureza da operação a entrada de mercadoria avariada (em virtude de troca ou garantia), CFOP 1.949 ("Outra entrada de mercadoria ou prestação de serviço não especificada"), observado o disposto no artigo 452 do RICMS/2000.

13.1. Nos casos em que o cliente seja contribuinte do imposto e esteja obrigado à emissão do documento fiscal (por força do artigo 498, § 1º, do RICMS/2000), o transporte da peça avariada e retornada ao estabelecimento da Consulente deverá ser acompanhado por Nota Fiscal emitida pelo próprio cliente, indicando o CFOP 5.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado").

14. Lembramos que no caso da peça se constituir como "placa de circuito eletrônico" e for utilizada na manutenção de equipamento de propriedade de terceiro ("comercializado"), a Consulente poderá adotar o procedimento indicado no Capítulo II da Portaria CAT-92/2001.

15. Importante ressaltar, também, que caso as peças ou partes utilizadas nas operações analisadas nesta resposta estejam sujeitas ao regime da substituição tributária, a Consulente deverá observar o disposto nos artigos 284 ou 285 do RICMS/2000, conforme o caso, e utilizar os CFOPs indicados nos subitens a seguir.

15.1. No documento fiscal referente à remessa das partes e peças (subitem 9.1 desta resposta): 5.415 ("Remessa de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros para venda fora do estabelecimento, em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária").

15.2. No documento fiscal referente ao retorno das partes e peças não utilizadas (subitem 9.3 desta resposta): 1.415 ("Retorno de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros, remetida para venda fora do estabelecimento em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária").

16. Por fim, tendo em vista o relato da Consulente quanto ao procedimento adotado atualmente, e o exposto no item 8 desta resposta (especialmente o subitem 8.2), sugerimos à Consulente que verifique a necessidade de regularização de seus procedimentos fiscais, buscando orientação junto ao Posto Fiscal de sua vinculação, ao abrigo do artigo 529 do RICMS/2000.