RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 4616/2014, de 23 de Dezembro de 2014.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 25/07/2016.

Relato

1. A Consulente, que possui CNAE principal de manutenção e reparação de aeronaves, exceto a manutenção na pista (código 33.16-3/01), informa as atividades previstas em seu "objeto social" e, após, declara que "tanto pode fornecer serviços de manutenção com troca de peças, como pode vender as peças avulsas para seus clientes/operadores e para outras oficinas de manutenção de helicópteros".

2. Informa que possui dois tipos de clientes: os executivos, para os serviços de manutenção e troca de peças; e as empresas de taxi aéreo, que, na maioria das vezes, "mantém uma estrutura própria de manutenção especialmente quando prestam serviços em plataformas marítimas em alto mar, para empresas petrolíferas". Estas últimas "precisam de um custo prefixado das peças por hora voada e a garantia de disponibilidade das mesmas quando necessitam. Normalmente, são interessadas nos planos de fornecimento de peças para entrega futura (com pagamentos mensais parcelados e prefixados)".

3. Comenta que, no exterior, os contratos de fornecimento de peças para entrega futura são absolutamente comuns. Nela:

"O operador costuma pagar uma parcela mensal calculada pelo número de horas voadas cada mês, multiplicado por um valor prefixado (no contrato) em função das horas de voo do equipamento. Esses contratos têm como variável principal a hora de voo das aeronaves. Desta forma, o operador tem como estimar o custo necessário das peças para a manutenção de cada helicóptero e tem a garantia do fabricante que as peças estarão disponíveis na hora da troca.

É assinado um contrato por cada helicóptero identificado pelo número de série do mesmo e por uma conta específica. Na conta de cada contrato são lançados os pagamentos mensais, que serão confrontados com as Notas Fiscais de fornecimento das peças.

Ao final do contrato, que pode ter duração de até três anos, se a soma das parcelas mensais recebidas como adiantamento for maior que o valor total das peças fornecidas, a diferença será devolvida para o operador".

4. Após, afirma que são utilizados dois tipos de planos/contratos para entrega futura de partes e peças: CPA, que cobre só os componentes mais importantes do helicóptero (neste caso a relação de componentes é um anexo que integra o contrato); e COMP, que cobre todos os componentes do helicóptero com valor acima de US$500 (a relação das peças contempla todas aquelas constantes no Manual de Manutenção do Helicóptero), ambos os planos com exclusão dos motores.

5. Observa ainda que tem a obrigação de fornecer qualquer uma das peças previstas no contrato, quantas vezes forem necessárias, somente com base do número de horas/voo da aeronave, sendo necessário, portanto, tanto o contrato quanto os recebimentos parcelados.

6. A Consulente, transcrevendo solução de consulta exarada pela Receita Federal, assinala que a legislação do ICMS não guarda tanta importância quanto à distinção de faturamento antecipado e venda para entrega futura, uma vez que o fato gerador do imposto, em regra, é a saída da mercadoria. Argumenta que o artigo 126 do Regulamento do ICMS, aprovado pelo Decreto 45.490/2000, RICMS/2000, é o que mais se aproxima para sua operação, em relação ao previsto no artigo 125 do RICMS/2000.

7. E, então, questiona a regularidade do seguinte procedimento:

" - A empresa Consulente assinaria contrato com os clientes, por cada helicóptero. Essas aeronaves seriam identificadas pelo seu número de série. Seria mantida uma conta ou registro para cada contrato;

- A empresa Consulente emitiria nota fiscal mensal no valor pré-estabelecido em cada contrato, a título de "faturamento antecipado", sem destaque do valor do ICMS, mencionando no campo próprio da nota fiscal o número de série do helicóptero e o número do contrato;

- A empresa Consulente emitiria a cada entrega das peças contempladas ou não no contrato, Notas Fiscais com destaque do valor do ICMS, sempre mencionando no campo próprio da Nota Fiscal, o número de série do helicóptero e o número do contrato;

- No vencimento do contrato, em caso de não renovação, será feito uma balanço entre o valor total das peças fornecidas e o valor total das parcelas mensais pagas. Caso o valor das peças fornecidas seja menor que o valor das parcelas pagas, a diferença será devolvida".

8. Por fim, indaga se "haveria possibilidade de utilizar da faculdade prevista no artigo 126, em substituição às disposições previstas no artigo 125 do RICMS-00".

Interpretação

9. Preliminarmente, cabe esclarecer que, na "venda para entrega futura", a mercadoria vendida se encontra em poder do fornecedor e assim permanece, até a realização da efetiva entrega; já no "faturamento antecipado" a solicitação da venda é realizada apenas sob os aspectos financeiros (recebimento do preço), mas o vendedor ainda não dispõe da mercadoria, porque não a produziu ou não a adquiriu.

9.1 A distinção entre as duas situações tem importantes reflexos para a determinação do momento do reconhecimento da receita em conta de resultado em face das normas comerciais e contábeis e, ainda, do imposto de renda (os registros contábeis devem ser realizados pelo regime de competência).

9.2 No entanto, no âmbito do ICMS, como assinalado pelo Consulente, este órgão consultivo já se manifestou reiteradas vezes no sentido de que a distinção referida não guarda tanta importância, haja vista que o fato gerador do imposto, em regra, é a saída da mercadoria (artigo 2º, I, do RICMS/2000). Nessa direção, o artigo 125, I, do RICM/2000 estabelece que a Nota Fiscal deve ser emitida antes de iniciada a saída da mercadoria, sendo vedada, nos termos do artigo 204 do mesmo RICMS, a emissão desse documento fiscal que não corresponda a uma efetiva saída ou entrada de mercadoria, exceto nas hipóteses expressamente previstas na legislação.

10. Posto isso, em análise à situação ora apresentada, considerando que a Consulente terá, no período relatado, o conhecimento tanto do número das horas de voo como também da lista de peças/partes a serem remetidas a seu cliente (com base no contrato), essa resposta de consulta partirá do pressuposto de que, quando do faturamento antecipado, a Consulente já saberá quais mercadorias serão enviadas ao seu cliente.

11. Assim considerado, e ante a falta de disposição específica sobre à matéria, entendemos ser possível a aplicação dos procedimentos estabelecidos no artigo 129, § 1º, do RICMS/2000 para o caso de "faturamento antecipado", embora o texto faça referência à "venda para entrega futura".

11.1. A Nota Fiscal de simples faturamento (caput do artigo 129 do RICMS/2000) é de emissão facultativa, sendo vedado o destaque do valor do imposto nesta Nota Fiscal, entretanto, a princípio, deve consignar corretamente as mercadorias a serem comercializadas, que serão objeto da incidência do ICMS quando da efetiva saída do estabelecimento vendedor.

11.2. Todavia, conforme também entendido por esta Consultoria Tributária em outra oportunidade, não há óbice à alteração das mercadorias a serem remetidas, se, no momento da emissão da Nota Fiscal de remessa das mercadorias, algumas mercadorias forem diversas daquelas inicialmente constantes da Nota Fiscal de simples faturamento (artigo 129 do RICMS/2000).

11.3. Porém, quando da emissão da Nota Fiscal, modelo 1 ou 1-A, ou da Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) -, referente à remessa, esse documento fiscal deverá conter a perfeita descrição dos produtos remetidos, com destaque do valor do imposto devido, atentando-se para a correta identificação do valor da operação, especialmente, se houver reajuste contratual do preço das mercadorias e este for superior ao definido no momento do simples faturamento (artigos 127, IV e 129, § 1º, 1, do RICMS/2000).

12. Por fim, frise-se que não é aplicável à situação o artigo 126 do RICMS/2000, em substituição às disposições do artigo 125 do RICMS/2000, haja vista as regras estabelecidas no artigo 126 do RICMS/2000 serem específicas para operações com máquina, aparelho, equipamento, conjunto industrial e outro produto, de qualquer natureza em que o estabelecimento remetente, ou outro do mesmo titular, tenha assumido contratualmente a obrigação de entregar o produto montado para uso (item 5 do § 1º do artigo 37 do RICMS/2000), o que, salvo melhor esclarecimento, não se confunde com a situação aqui analisada, em que a Consulente somente se obriga a enviar as peças/partes (diversas e autônomas entre si) requisitadas pelos seus clientes.