RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 4532/2014, de 22 de Dezembro de 2014.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 25/07/2016.

Relato

1. A Consulente, que "atua no ramo de transporte rodoviário de produtos perigosos (CNAE 49.30-2-03) e no transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional (49.30-2-02)", relata que "por meio de veículos próprios realiza a prestação de serviços de transporte exclusivamente como subcontratada de outra empresa de transportes, conforme definido no Art. 4º, inciso II, alínea "e" do RICMS/2000", e apresenta questionamentos relacionados ao crédito do imposto e ao cumprimento de obrigações acessórias.

2. Cita o artigo 205 do RICMS/2000, que dispõe sobre a obrigatoriedade de emissão do conhecimento de transporte pela transportadora contratante, e expõe seu entendimento de que "a dispensa [de emissão do conhecimento de transporte, para a transportadora subcontratada], é uma faculdade oferecida pela legislação", e por isso "vem emitindo Conhecimento de Transporte (CT-e) ao final de cada mês, sem destaque do ICMS, e escriturando-o normalmente, conforme artigo 215 do RICMS", tendo por objetivo, "única e exclusivamente, documentar as prestações realizadas no período para a subcontratante, servindo de base para a cobrança do serviço de transporte, além, é claro, de servir de base para cálculo dos demais tributos (federais)."

3. Informa que utiliza o CFOP 5.360/6.360 na emissão do conhecimento de transporte, com base no artigo 314 do RICMS/2000, e que, "além das demais indicações exigidas pela legislação, são indicados os números e as chaves de acesso dos conhecimentos de transporte (CT-e) emitidos no período pelo transportador contratante para acobertar as prestações ao tomador dos serviços de transporte, bem como, o valor total recebido pela subcontratada pelos serviços prestados no período. Entre outras, são consignadas as seguintes observações: "Transporte realizado por subcontratação firmado com...(nome, CNPF, IE)"; "O ICMS devido s/a prestação de serviços é de responsabilidade do subcontratante, nos termos do Art.314 do RICMS/2000"; "Este documento não tem valor para efeito de crédito do ICMS"."

4. Adicionalmente, informa que "como a emissão do conhecimento de transporte só pode ser feita pelo meio eletrônico e considerando que as regras de validação do CT-e não permitem o agrupamento de prestações diferentes, vem sendo emitido um CT-e para cada coincidência de situação, ou seja, do mesmo remetente para o mesmo destinatário das mercadorias, do mesmo local de início para o mesmo local fim da prestação, mesmo tipo de mercadoria transportada, etc."

5. Prossegue: "Em relação ao ativo imobilizado (caminhões) vem efetuando o crédito do ICMS à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, conforme previsto no Art.61, §10, bem como, vem se creditando do ICMS relativo às aquisições de combustíveis para o abastecimento de seus veículos, nos moldes previstos no Art. 272, vez que não optou pelo crédito outorgado previsto no Art. 11, do Anexo III, todos dos RICMS/2000."

6. Tendo em vista a sujeição da operação de subcontratação de serviço de transporte ao regime da substituição tributária (artigo 314, RICMS/2000), relata que "não tem como [compensar o crédito] em conta gráfica com débitos decorrentes de outras operações tributadas, pois, como foi dito, executa exclusivamente serviços sob a modalidade de subcontratação."

7. Transcreve o "Art. 71 do RICMS, inciso III, alínea "c"", que entende tratar-se de relação exemplificativa, e expõe seu entendimento no sentido de que "o crédito oriundo das aquisições de combustível para utilização nos serviços executados poderá ser aproveitado na forma do artigo 72, inciso III do RICMS, como crédito acumulado e que o crédito relativo ao ativo imobilizado, por não estar contemplado nas normas reguladoras do crédito acumulado, pode ser transferido como crédito simples, nos termos do artigo 70 do RICMS e Portaria CAT 14/2012."

8. Por fim, pergunta:

8.1. "Pode a subcontratada se creditar do ICMS oriundo das aquisições de combustíveis para o abastecimento dos veículos utilizados na prestação de serviços que executa?"

8.2. "Pode a subcontratada se creditar do ICMS relativo à aquisição de ativo imobilizado (caminhões) à razão de 1/48 (um quarenta e oito avos) por mês, conforme previsto no Art.61, §10?"

8.3. "Está correto o entendimento de que o crédito oriundo das aquisições de combustível para utilização nos serviços executados poderá ser aproveitado na forma do artigo 72, inciso III do RICMS, como crédito acumulado e que o decorrente da aquisição de veículos só poderá ser transferido como crédito simples, conforme disciplina do artigo 70 do RICMS?"

8.4. "Por estar dispensada da emissão, é permitido a subcontrata emitir um CTe ao final de cada período englobando as prestações realizadas para o mesmo contratante?"

8.5. "Está correta a aplicação do CFOP 5.360/6.360 - "Prestação de serviço de transporte a contribuinte substituto em relação ao serviço de transporte"?"

8.6. "Por outro lado, como não há obrigatoriedade de emissão do CT-e pela subcontratada, mas tendo em vista a sua opção pela emissão do documento fiscal para fins de controle e cobrança, e considerando o disposto no inciso IV do artigo 148 do RICMS que diz que a Nota Fiscal de Serviço de Transporte - modelo 7 poderá ser emitida "por transportador que executar serviço de transporte de bens ou mercadorias utilizando-se de outros meios ou formas, em relação aos quais não haja previsão de documento fiscal específico", poderia a subcontratada emitir Nota Fiscal de Serviço de Transporte, modelo 7, uma vez que se prestará apenas para documentar as prestações realizadas no período para a subcontratante, servindo de base para a cobrança do serviço de transporte e, também, para apuração dos tributos federais?"

Interpretação

9. Tendo em vista o princípio da não cumulatividade (artigo 19 da Lei Complementar nº 87/1996) e o disposto no artigo 61 do RICMS/2000, a Consulente terá direito ao crédito do imposto devido na aquisição do combustível utilizado nas prestações de transporte regularmente tributadas (que realiza como subcontratada) desde que iniciadas neste Estado e observados os demais requisitos estabelecidos na legislação, especialmente os contidos na Decisão Normativa CAT-01/2001 (subitem 3.5). Consideramos, portanto, respondido o questionamento exposto no subitem 8.1 desta resposta.

10. A Consulente também terá direito ao crédito referente à aquisição de caminhões destinados ao seu ativo permanente (questão do subitem 8.2) e utilizados, efetivamente, nas prestações de serviços de transporte regularmente tributadas, também observadas as disposições da Decisão Normativa CAT-01/2001 (subitem 3.3) e, quanto ao lançamento e apropriação desse crédito, a disciplina das Portarias CAT-25/2001 e 41/2003, respectivamente.

11. Preliminarmente ao enfrentamento dos aspectos materiais relacionados ao questionamento do subitem 8.3, cabe uma correção ao relato da Consulente. Conforme relatado no item 7 desta resposta, a Consulente transcreveu o "Art. 71 do RICMS, inciso III, alínea "c""; entretanto, tal dispositivo não existe. Assim, transcrevemos abaixo o inciso III do artigo 71 do RICMS, ao qual, em nosso entendimento, pretendeu a Consulente fazer referência:

"Artigo 71 - Para efeito deste capítulo, constitui crédito acumulado do imposto o decorrente de (Lei 6.374/89, art. 46, e Convênio AE-7/71, cláusula primeira):

(...)

III - operação ou prestação realizada sem o pagamento do imposto nas hipóteses em que seja admitida a manutenção do crédito, tais como isenção ou não incidência, ou, ainda, abrangida pelo regime jurídico da substituição tributária com retenção antecipada do imposto ou do diferimento."

11.1. Isso posto, confirmamos que o crédito decorrente da aquisição de combustível destinado à prestação de serviço de transporte, na modalidade de subcontratação, poderá, em tese, ser apropriado como crédito acumulado, com base no inciso III do artigo 71 do RICMS/2000. Cabe ressaltar que o artigo 72 do RICMS/2000 estabelece a forma de geração e apropriação do crédito acumulado, enquanto sua efetiva utilização deve observar os requisitos estabelecidos nos artigos 73 a 81 e 84, todos do RICMS/2000.

11.2. Também está correto o entendimento da Consulente quanto à possibilidade de transferência do crédito referente à aquisição de bem integrado ao ativo imobilizado, que deve observar a disciplina do artigo 70 do RICMS/2000 ("crédito simples"), especialmente quanto às hipóteses permitidas para a transferência, estabelecidas nos incisos do artigo citado, além do disposto na Portaria CAT-14/2012.

11.3. Frise-se que, em face dos limites das atribuições desta Consultoria, a verificação da regularidade dos créditos e a análise dos livros e documentos fiscais relacionados às operações relatadas só poderão ser realizadas sob a orientação do Posto Fiscal a que se vinculam suas atividades, onde a Consulente poderá também receber orientações mais específicas de cunho procedimental. Esta resposta, portanto, não implica reconhecimento do direito ao crédito na situação em análise.

12. Com relação ao cumprimento das obrigações acessórias (emissão da documentação fiscal correspondente à prestação), confirmamos o entendimento da Consulente de que a transportadora subcontratante será responsável pela emissão do documento fiscal que acobertará a referida prestação de serviço de transporte, observado o disposto no inciso II do artigo 205, restando a transportadora subcontratada dispensada da emissão de tais documentos.

13. O contribuinte emissor de Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e continuará cumprindo normalmente suas obrigações acessórias, observando, como antes, as especificidades contidas na legislação tributária para suas prestações (artigo 10 da Portaria CAT 55/2009). Assim, ainda que o transportador subcontratante emita Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e, deverão ser observadas as disposições constantes no artigo 205 do RICMS/2000 nas hipóteses em que ocorrer subcontratação de serviço de transporte (considerando também o disposto nos artigos 314 e 315 do RICMS/2000).

14. Portanto, em relação à prestação de serviço de transporte a ser realizada pela Consulente como subcontratada, é exigido apenas o Conhecimento de Transporte Eletrônico - CT-e (e o respectivo DACTE) emitido pelo transportador subcontratante, que deverá conter a informação de que se trata de serviço de transporte subcontratado, bem como os dados da Consulente (Transportadora Subcontratada), nos termos do inciso I do artigo 205 do RICMS/2000, ficando a Consulente dispensada da emissão do CT-e.

15. Para fins de controle e/ou para pagamento/recebimento do frete subcontratado a Consulente deve, em regra, utilizar documento que preencha as necessidades contábeis, administrativas e jurídicas das empresas envolvidas e que permita a efetiva identificação da prestação e seu respectivo valor.

16. Como a dispensa de que trata o artigo 205, II, do RICMS/2000 é entendida como uma faculdade oferecida pela norma, a Consulente (subcontratada) poderá emitir o CT-e, todavia, sem destaque do imposto (documento que não servirá para acobertar a prestação de serviço de transporte), escriturando-o normalmente, em ordem cronológica (artigo 215 do RICMS/2000).

17. Nessa hipótese, a emissão de CT-e deverá indicar "no campo "Observações", a informação de que trata de serviço de subcontratação, bem como a razão social e os números de inscrição na unidade federada e no CNPJ do transportador contratante" (Convênio SINIEF 06/89, artigo 17, § 7º). Também deverá informar "a chave de acesso do CT-e emitido pelo transportador contratante" ou "quando o documento emitido pelo transportador contratante não for eletrônico, a identificação do transportador contratante, série, subsérie, número, data de emissão e valor do documento" (artigo 11, § 4º, da Portaria CAT 55/2009).

18. Além disso, optando pela emissão do documento fiscal, a Consulente deverá emitir um documento para cada prestação que efetuar como subcontratada, não estando prevista na legislação a possibilidade de emissão de um único Conhecimento de Transporte para a cobrança acumulada de um conjunto de prestações subcontratadas, realizadas no período. Portanto, responde-se negativamente ao questionamento do subitem 8.4. É importante ressaltar que, nesse ponto, a Consulente deverá verificar junto ao Posto Fiscal da circunscrição de seu estabelecimento se terá ou não necessidade de regularização dos procedimentos já efetuados, ao abrigo do disposto no artigo 529 do RICMS/2000.

19. Responde-se afirmativamente ao questionamento exposto no subitem 8.5. Caso opte pela emissão do CT-e, a Consulente deverá indicar, além das demais informações contidas no item 17 desta resposta, o CFOP 5.360/6.360 (prestação de serviço de transporte a contribuinte substituto em relação ao serviço de transporte).

20. Por fim, e em resposta ao questionamento exposto no subitem 8.6, informamos que as transportadoras rodoviárias de carga, não relacionadas no Anexo Único da Portaria CAT-55/2009 e não optantes pelo regime do Simples Nacional, estão obrigadas à emissão do Conhecimento de Transporte Eletrônico (CT-e) desde 01/08/2013 (artigo 7º, inciso III, Portaria CAT-55/2009), nas hipóteses estabelecidas pela legislação. O disposto no inciso IV do artigo 148 do RICMS/2000, portanto, não é aplicável à Consulente, uma vez que existe previsão de documento fiscal específico para o transporte rodoviário de cargas. Logo, a Consulente não poderá emitir a Nota Fiscal de Serviço de Transporte - modelo 7, mesmo que somente para fins de controle e cobrança, devendo observar o exposto nos itens 12 a 19 desta resposta.