Resposta à Consulta nº 31.628, de 21/05/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 31628/2025, de 21 de maio de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 22/05/2025

Relato

1. A Consulente, optante pelo regime do Simples Nacional-MEI, que tem como atividade econômica principal a fabricação de outros produtos de metal não especificados anteriormente (CNAE 25.99-3/99) e, entre suas atividades econômicas secundárias, a de comércio varejista de materiais hidráulicos (CNAE 47.44-0/030 e comércio varejista de materiais de construção em geral (CNAE 47.44-0/99), relata que está em processo de desenquadramento do regime de Microempreendedor Individual (MEI) para Simples Nacional (ME), visto que irá registrar mais de 3 funcionários em sua empresa.

2. Informa que industrializa, na modalidade de montagem, as mercadorias torneiras, classificadas no código 8481.80.95 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM), e duchas higiênicas, classificadas no código 8481.90.10 da NCM.

3. Explica que o processo de montagem consiste na compra, de fornecedores localizados no Estado de São Paulo e também em outras Unidades da Federação, de parafusos (código 7415.33.0 da NCM), canos (código 7304.11.00 da NCM), torneiras (código 8481.80.95 da NCM), ducha higiênica (código 8481.90.10 da NCM) e engates flexíveis (código 8481.80.19 da NCM), e depois a realização de uma montagem (reunião de todas as partes e peças), a qual posteriormente embala com sua marca própria a fim de vender no atacado para clientes que também são contribuintes de ICMS e darão saídas subsequentes.

4. Aduz que em algumas situações também realiza outra espécie de industrialização, que é somente o acondicionamento de mercadorias adquiridas de terceiros para posterior venda no atacado a clientes contribuintes de ICMS, ou seja, compra todos os componentes (partes e peças) das torneiras e das duchas higiênicas, mas não faz a montagem, somente troca a embalagem original por embalagem de sua marca própria.

5. Cita as seguintes normas: artigos 264 e 426-A do RICMS/2000, e Respostas às Consultas Tributárias 29296/2024 e 21531/2020.

6. Diante do exposto, questiona:

6.1. Se, nas aquisições internas dos parafusos, canos, torneiras, duchas higiênicas e engates flexíveis para montagem, o fornecedor não deve calcular a substituição tributária na venda destas mercadorias por força dos incisos I e IV do artigo 264 do RICMS/2000, e portanto a consulente deve dar entrada a essas mercadorias no CFOP 1101, devendo ela própria calcular o ICMS-ST quando realizar a saída das torneiras e duchas higiênicas (devidamente montadas e acondicionadas) com destino a seus clientes utilizando o CFOP 5401 e CSOSN 202, recolhendo tanto o ICMS próprio dentro do PGDAS quanto o ICMS-ST fora do PGDAS.

6.2. Se, nas aquisições interna de todos os produtos citados acima, na hipótese de passarem apenas pelo processo de acondicionamento, o fornecedor deve calcular a substituição tributária na venda destas mercadorias, e quando a Consulente der a entrada utilizará o CFOP 1403 e ao dar as saídas subsequentes com destino a clientes contribuintes do ICMS utilizará o CFOP 5405 e CSOSN 500.

6.3. Se, nas aquisições dos parafusos, canos, torneiras, duchas higiênicas e engates flexíveis para montagem de fornecedores localizados em outra Unidade da Federação, a qual não tem acordo com o Estado de São Paulo, é correto o entendimento de que não deve recolher na entrada o ICMS antecipado previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, por força do que diz os item 1 e 2 do parágrafo 6° deste mesmo dispositivo legal.

6.4. Se, deste modo, por força da dispensa de recolhimento na entrada, deve dar entrada nas mercadorias sob CFOP 2101 e calcular e recolher o ICMS-ST nas respectivas saídas com destino a seus clientes contribuintes de ICMS.

6.5. Se, pela dispensa de recolhimento previsto no item 1 e 2 do parágrafo 6° do artigo 426-A do RICMS/2000, por ser optante do Simples Nacional, deve recolher o diferencial de alíquotas previsto no artigo 115-A do RICMS/2000.

6.6. Se, nas aquisições de fornecedores localizados em outra Unidade da Federação, que não tem acordo com o Estado de São Paulo, dos parafusos, canos, torneiras, duchas higiênicas e engates flexíveis, que somente passarão pelo processo de acondicionamento, deve recolher na entrada o ICMS antecipado previsto no artigo 426-A do RICMS/2000, e deste modo dar entrada nas mercadorias sob CFOP 2403 e nas subsequentes saídas sob CFOP 5405 e CSOSN 500.

Interpretação

7. Preliminarmente, a Consulente afirma que realiza industrialização das mercadorias torneiras e duchas higiênicas na modalidade de montagem. Todavia, as informações fornecidas no relato impossibilitam a esta Consultoria Tributária determinar se, de fato, e para fins do inciso I do artigo 264 do RICMS/2000 e do item 1 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000, está caracterizada a alegada industrialização.

8. Por esta razão, a presente resposta à Consulta será dada em tese, adotando-se a premissa de que ocorre a industrialização das mercadorias, no sentido requerido pelo inciso I do artigo 264 do RICMS/2000 e pelo item 1 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000.

9. Caso a Consulente assim desejar, poderá formular nova consulta, oportunidade em que deverá esclarecer todos os detalhes do caso concreto objeto de dúvida, principalmente aqueles referentes a seu processo produtivo.

10. Feitas essas ressalvas, a Consulente informa que adquire as seguintes mercadorias: parafusos (código 7415.33.0 da NCM), canos (código 7304.11.00 da NCM), torneiras (código 8481.80.95 da NCM), ducha higiênica (código 8481.90.10 da NCM) e engates flexíveis (código 8481.80.19 da NCM).

11. E que vende, após as operações de "montagem e embalagem" (com sua marca própria) e "acondicionamento" (troca a embalagem original por embalagem de sua marca própria), as mercadorias: torneiras e duchas higiênicas.

12. Como já mencionado, adotou-se a premissa de que as operações de "montagem e embalagem" (com sua marca própria) realizadas pela Consulente são caracterizadas como industrialização, consequentemente as mercadorias que adquire para este fim, parafusos, canos, torneiras, ducha higiênica e engates flexíveis, são consideradas como insumos que são consumidos em processo de industrialização.

13. Observe-se que por força do previsto no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000 e no item 1 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a consumo em processo de industrialização.

14. Registre, por oportuno, que é entendimento deste órgão consultivo, manifestado em outras oportunidades, que o termo fabricação (e "fabricante") deve ser entendido como o processo de industrialização tipificado na alínea "a" do inciso I do artigo 4º do RICMS/2000 (transformação) ou o processo tipificado na alínea "c" do mesmo inciso (montagem), mas não, como regra geral, nas hipóteses das alíneas "b", "d" e "e", respectivamente, "beneficiamento", "acondicionamento ou reacondicionamento" e "renovação ou recondicionamento".

15. Logo, por força do inciso I do artigo 264 do RICMS/2000 e do item 1 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000, as operações de aquisição internas e interestaduais de mercadorias realizadas pela Consulente, destinadas a operações de "montagem e embalagem" (com sua marca própria), não estão sujeitas ao regime de substituição tributária.

16. Quanto às operações de acondicionamento de mercadorias adquiridas de terceiros para posterior venda, em que há somente troca a embalagem original por embalagem de sua marca própria, conforme já esclarecido no item 14 acima, tal operação não se enquadra na hipótese do inciso I do artigo 264 do RICMS/2000 e do item 1 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000. Dessa forma, cabe verificar se há o enquadramento para essas aquisições da previsão contida no inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 e no item 2 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000.

17. O inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 e o item 2 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000 preveem que, salvo disposição em contrário, não se inclui na sujeição passiva por substituição, subordinando-se às normas comuns da legislação, a saída, promovida por estabelecimento responsável pela retenção do imposto, de mercadoria destinada a outro estabelecimento responsável pelo pagamento do imposto por sujeição passiva por substituição, em relação à mesma mercadoria ou a outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição.

18. Aqui observa-se que o conceito referente à expressão "mesma modalidade de substituição" é de que o dispositivo legal a ser observado atualmente é o Anexo da Portaria CAT 68/2019 no qual se encontrem arroladas as mercadorias referentes a cada artigo que dispõe sobre substituição tributária no RICMS/2000.

19. Ainda no que se refere ao inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000, o dispositivo deve ser lido em conjunto com o parágrafo 2º do mesmo artigo, o qual determina que o disposto no inciso IV "não autoriza o estabelecimento destinatário atacadista a receber, sem a retenção antecipada do imposto, mercadoria de outro contribuinte responsável por tal retenção".

20. Em virtude de tal disposição, este órgão consultivo, em diversas ocasiões, já externou o entendimento de que o inciso IV do artigo 264 do RICMS/2000 e o item 2 do 6° do artigo 426-A do RICMS/2000 apenas excluem do regime da substituição tributária as operações com mercadorias destinadas a estabelecimento fabricante da mesma mercadoria remetida ou, ainda, de outra mercadoria enquadrada na mesma modalidade de substituição tributária.

21. No presente caso, em que a Consulente é efetivamente fabricante de mercadorias relacionadas no mesmo Anexo XVII da Portaria CAT 68/2019 das mercadorias adquiridas, tendo em vista a premissa adotada no item 8 acima, as operações de acondicionamento não estão sujeitas ao regime da substituição tributária. Nessa hipótese, em conformidade com o parágrafo 1º do artigo 264 do RICMS/2000, a responsabilidade pela retenção do imposto será da Consulente, devendo tal circunstância ser indicada no campo "Informações Complementares" do respectivo documento fiscal emitido pelo seu fornecedor.

22. Em resumo, não estão sujeitas ao regime de substituição tributária no Estado de São Paulo as aquisições internas e interestaduais de mercadorias realizadas pela Consulente, com destino às operações de montagem e de acondicionamento e posterior revenda.

23. Note-se, ainda, que, de acordo com a alínea "h" do inciso XIII do parágrafo 1º do artigo 13 da Lei Complementar nº 123/2006 e com o parágrafo 5º do mesmo artigo, o regime do Simples Nacional não exclui a incidência do ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual na entrada de mercadoria não sujeita ao regime de antecipação do recolhimento do imposto proveniente de outro Estado ou do Distrito Federal, tomando-se por base as alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional.

24. No Estado de São Paulo, entende-se que, no que tange aos contribuintes optantes pelo Simples Nacional, tanto o DIFAL relativo à aquisição interestadual de material de uso e consumo ou bem do Ativo Imobilizado quanto a equalização devida na entrada interestadual de mercadoria destinada à industrialização ou à comercialização estão disciplinados pelo inciso XVI e parágrafo 6º do artigo 2º, bem como pela alínea "a" do inciso XV-A e parágrafo 8º do artigo 115, ambos do Regulamento do ICMS (RICMS/2000).

25. Assim, o contribuinte paulista optante pelo Simples Nacional que promover a entrada de mercadoria destinada à industrialização, comercialização, material de uso e consumo ou bem do Ativo Imobilizado, proveniente de contribuinte do ICMS optante ou não optante pelo Simples Nacional situado em outra unidade da Federação, deverá recolher mediante guia de recolhimentos especiais, até o último dia do segundo mês subsequente ao da entrada, o valor equivalente à multiplicação do percentual correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual (4% ou 12%, conforme o caso) pela base de cálculo, quando a alíquota interestadual for inferior à interna.

26. Por fim, quanto às questões relativas aos CFOPs e CSOSNs, tendo em vista as especificidades das operações contidas nesta consulta, a Consulente deve utilizar para cada operação os CFOPs e CSOSNs correspondentes com os de cada operação tratada nesta resposta.