Resposta à Consulta nº 31.048, de 14/02/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 31048/2024, de 14 de fevereiro de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 17/02/2025

Relato

1. A Consulente que, segundo consulta ao CADESP (Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo), exerce a atividade principal de comércio varejista de artigos do vestuário e acessórios (CNAE 47.81-4/00), e que possui dentre as suas atividades secundárias a de comércio atacadista de artigos do vestuário e acessórios, exceto profissionais e de segurança (CNAE 46.42-7/01), relata que possui sete filiais no Estado de São Paulo, que se referem às lojas físicas/galpão espalhados pelo território paulista, bem como possui uma filial responsável pelo e-commerce da empresa também localizada neste Estado.

2. Expõe que nem todos os produtos comercializados, especialmente os de mais alto valor, estão disponíveis no estoque físico do estabelecimento da Consulente responsável pelo e-commerce.

3. Por isso, além do estoque físico do próprio estabelecimento do e-commerce, o portal de comércio eletrônico da Consulente disponibiliza mercadorias localizadas no estoque de outras duas lojas físicas no Estado de São Paulo, filiais da Consulente, para ampliar a gama de produtos disponíveis para compra remota.

4. Explica que, quando um consumidor adquire uma mercadoria online que não está disponível no estoque físico do próprio e-commerce, mas sim no estoque de uma das lojas físicas integradas, é esse estabelecimento que apura a receita da venda, dá a saída jurídica/física da mercadoria adquirida pelo consumidor final e recolhe o ICMS (e o diferencial de alíquotas - "DIFAL", quando devido).

5. Entretanto, ressalta que esse modelo de operação acima é prejudicial à Consulente, pois não consegue alocar corretamente as receitas de venda dessa modalidade, ao estabelecimento responsável pelo e-commerce. Explica que isso afeta a atividade econômica da Consulente de diversas maneiras, uma vez que não seria possível identificar, exatamente, qual a efetividade/alcance do seu e-commerce, criando problemas internos, como incorreta distribuição de verbas de marketing e publicidade para lojas físicas, em detrimento do e-commerce; alocação incorreta de pessoal; majoração indevida do aluguel das lojas (calculados pela maioria dos shopping centers e outlets com base no faturamento da loja física, que considera as saídas de mercadorias adquiridas online pelo consumidor final), dentre outros.

6. Após estudos internos, informa ter idealizado a realização de uma operação entre suas filiais, combinando os institutos de venda para entrega futura e de venda à ordem, previstos no artigo 129 do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) c/c artigos 2º e 3º do Anexo I da Portaria SRE 41/2023.

7. Cita as Respostas à Consulta (RC) 29.676/2024 e 22.386/2020, as quais autorizaram expressamente a combinação da disciplina de venda para entrega futura com a de venda à ordem, que se aproximaria do caso da Consulente, ressaltando que às ocasiões, essa Consultoria Tributária validou que fossem combinados os institutos, desde que existissem dois estabelecimentos vendedores.

8. Cita, também, ter encontrado outras respostas anteriores, tais como, RC 28.334/2023, RC 20.893/2019 e RC 2.423/2013, vedando a possibilidade de realização de operação de venda à ordem entre filiais (estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular), uma vez que tal disciplina pressupõe que cada um dos estabelecimentos envolvidos (vendedor-remetente, adquirente original e destinatário) pertença a três empresas distintas.

9. No entanto, justifica sua pretensão sustentando que no presente caso não existe diferença de ICMS a recolher ao Estado de São Paulo, pois tanto as filiais ‘lojas físicas’ (que dão a saída da mercadoria adquirida online atualmente) quanto a filial e-commerce estão todas localizadas no Estado de São Paulo. Ou seja, o ICMS devido na saída da mercadoria no cenário acima, pelo e-commerce, de maneira simbólica, seria exatamente o mesmo ao que seria recolhido pela loja física que ‘empresta’ o estoque ao e-commerce.

10. Acrescenta, ainda, que apura o ICMS de maneira centralizada para todos seus estabelecimentos em território paulista (artigo 96 e seguintes do RICMS/2000). Ou seja, os saldos devedores e credores de todos os estabelecimentos seriam compensados centralizadamente, sendo o resultado, quando devedor, objeto de recolhimento único. Conclui, então, que não haverá qualquer prejuízo ao erário com a realização da operação nos moldes acima, que permaneceria assegurando o mesmo recolhimento de ICMS devido ao Estado de São Paulo (e eventualmente ao Estado de destino, caso o consumidor final não contribuinte se localize fora do território paulista).

11. Isso posto, ao final, indaga:

11.1. se, à luz da pretensão da Consulente de manter as receitas de suas vendas online em seu estabelecimento de e-commerce, mesmo quando o estoque utilizado é de uma de suas filiais lojas físicas (operações ‘multicanais’), e considerando que a operação pretendida (venda à ordem c/c venda para entrega futura entre filiais paulistas da Consulente, para posterior remessa ao consumidor final não contribuinte) resulta no mesmo ICMS a recolher ao Estado de São Paulo que a saída pela própria loja física (como realizado pela Consulente atualmente), seria possível a realização da operação triangular abaixo (com base no artigo 129 do RICMS/2000), ainda que mediante formulação de pedido de regime especial de obrigações acessórias, nos termos do artigo 479-A do RICMS/2000:

"1. No momento da compra online a loja online emite Nota Fiscal ("NF") de ‘Simples Faturamento’ (CFOP 5.922 ou 6.922) para o consumidor final ("CF"), sem destaque do ICMS;

2.1. No momento da remessa da mercadoria, a loja online emite NF de ‘Venda’ (CFOP 5.120 ou 6.120, com destaque de ICMS (alíquota interna, ou interestadual + DIFAL);

2.2. Também no momento da remessa da mercadoria, a loja física com estoque emite NF de ‘Remessa por Ordem de Terceiro’ para o CF (CFOP 5.923 ou 6.923), sem destaque do ICMS;

2.3. Por fim, a loja física emite NF de ‘Remessa Simbólica’ para a loja online, (CFOP 5.119), com destaque do ICMS (alíquota interna)".

11.2. Caso seja negativa a resposta à primeira indagação, inclusive se formulado pedido de regime especial, se existe instituto ou modalidade de operação no RICMS/2000 que permita à Consulente contabilizar as suas receitas decorrentes de vendas online no próprio estabelecimento do e-commerce, mesmo quando a saída da mercadoria vendida for realizada por uma de suas filiais ‘lojas físicas’, cujo estoque é integrado ao portal eletrônico de vendas da Consulente, especialmente considerando que todos os estabelecimentos em questão (filial e-commerce e filiais lojas físicas) estão domiciliados no território paulista, e realizam apuração centralizada de ICMS nos termos do artigo 96 e seguintes do RICMS/2000, ou o único procedimento correto de acordo com a atual legislação é o já adotado pela Consulente (ajuste contábil interno das receitas de operações multicanais).

Interpretação

12. Inicialmente, informamos que, conforme bem apontou a Consulente em seu relato, nos termos das Respostas a Consultas Tributárias 28.334/2023, 20.893/2019 e 2.423/2013, bem como, nos termos de inúmeras outras respostas deste órgão consultivo, tais como, RC 25.944/2022, RC 23.274/2021, RC 16.606/2017, RC 28.539/2023, RC 15.908/2017 e RC 11.691/2016, com entendimento já consolidado a esse respeito, a operação de venda à ordem, disciplinada no artigo 129, § 2º, do RICMS/2000, exige a participação de três pessoas distintas - vendedor remetente, adquirente original e destinatário final - e a realização de duas operações mercantis de venda (transmissão de propriedade da mercadoria), sendo, pelo menos os dois vendedores, contribuintes do ICMS.

12.1. Assim, em decorrência desse entendimento, verifica-se que a operação de venda à ordem, não é permitida entre filiais pertencentes ao mesmo titular, conforme o artigo 129 do RICMS/2000. E tal entendimento independe de todos os estabelecimentos envolvidos estarem no Estado de São Paulo, como é o caso das respostas citadas acima (ressalte-se que, nesses dois casos, RC 11.691/2016 e RC 15.908/2017, todos os envolvidos na operação estão localizados no Estado de São Paulo).

13. Ademais, a operação de que decorra a saída de mercadoria ou bem de um estabelecimento com destino a outro pertencente ao mesmo titular, possui natureza jurídica de transferência e não de venda, nos termos do inciso V do artigo 4º do RICMS/2000.

13.1. Cite-se, por exemplo, o caso analisado na RC 17.021/2018, que tratou de comercialização de mercadoria via e-commerce, mas que a retirada do produto se daria através de alguma loja física filial, em que se esclarece o entendimento deste órgão consultivo no sentido de que, para que a mercadoria possa ser retirada pelos adquirentes em outro estabelecimento (filial - loja física) deve ser realizada a transferência dessa mercadoria para as lojas físicas, as quais deverão realizar a venda aos destinatários finais com a respectiva emissão do documento fiscal. Ou seja, a legislação paulista não prevê a entrega em estabelecimento filial (loja física) de mercadoria a ser retirada pelo adquirente, não contribuinte do imposto, acobertada por documento fiscal de venda (Nota Fiscal) emitido pelo centro de distribuição (outro estabelecimento do mesmo titular).

14. Portanto, a operação triangular descrita pela Consulente, combinando os institutos de venda para entrega futura e venda à ordem, não é permitida entre filiais pertencentes ao mesmo titular, conforme o artigo 129 do RICMS/2000, ainda que não se observe, a princípio, danos ao erário público, em função de que a legislação exige que cada um dos envolvidos (vendedor-remetente, adquirente original e destinatário) sejam pessoas distintas.

15. No que tange à dúvida relativa ao atendimento de seu pleito via regime especial, bem como quanto à última indagação, convém ressaltar que, conforme artigos 479-A e seguintes do RICMS/2000, bem como Portaria CAT 18/2021 e artigo 55, alínea "b" do Anexo I do Decreto 69.182/2024, a apreciação, aprovação e concessão do pedido de regime especial, segundo os critérios de conveniência e oportunidade, são atribuições exclusivas de órgão vinculado à atual Diretoria Geral Executiva da Administração Tributária - DEAT.

15.1. Nesse ponto, cumpre registrar que a consulta é um meio para que o contribuinte possa esclarecer dúvida pontual e específica acerca da interpretação e consequente aplicação da legislação tributária estadual ao caso concreto, devendo ser apresentada nos termos dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000. Consequentemente, escapa da competência desta Consultoria Tributária o exame de eventual possibilidade de atendimento do pleito via regime especial, bem como dúvidas que não digam respeito à interpretação da legislação tributária estadual, relativas aos registros contábeis da Consulente.

16. Ante o exposto, eventuais dúvidas sobre regimes especiais, podem ser esclarecidas por meio do canal SIFALE (Fale Conosco) disponível no site da Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo: htt ps://www5.fazenda.sp.gov.br/SIFALE/app/autenticacao, através da opção "Regimes Especiais".

17. A título colaborativo indica-se a leitura da Portaria CAT 18/2021 e do manual do contribuinte, este, disponível para download no site da Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo (https://portal.fazenda.sp.gov.br/servicos/regime-especial/Paginas/Downloads.aspx), local no qual a Consulente poderá obter maiores informações sobre Regimes Especiais.

18. Por fim, quanto à última indagação, dúvidas relativas à legislação ou a procedimentos contábeis a serem adotados em cada caso concreto, envolvendo entendimento constante dos Pronunciamentos Técnico-Contábeis - CPC - expedidos pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis, deverão ser sanadas diretamente com o Conselho Federal de Contabilidade (CFC) ou com as demais associações que componham o Comitê de Pronunciamentos Contáveis ou, ainda, diretamente com seus colaboradores.

19. Nestes termos, consideremos dirimidas as dúvidas apresentadas pela Consulente.