Resposta à Consulta nº 30.906, de 06/03/2025

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 30906/2024, de 06 de março de 2025.

Publicada no Diário Eletrônico em 07/03/2025

Relato

1. A Consulente, cuja atividade principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP) é o comércio varejista de mercadorias em geral, com predominância de produtos alimentícios - supermercados (CNAE 47.11-3/02), informa que fabrica produtos e os envia para as lojas de sua rede.

2. Após citar o Decreto 68.243/2023, menciona que, na aquisição de produtos com o imposto retido por substituição tributária, não aproveita o crédito, porque o valor do ICMS não vem destacado na Nota Fiscal. Mas, por se tratar de compras de matéria-prima, entende que deveria se creditar na mesma proporção em que as lojas vendem esses produtos ao consumidor final.

3. Anexa também Nota Fiscal da aquisição de matéria-prima e Nota Fiscal de transferência das mercadorias produzidas.

4. Por fim, considerando que adquire matéria-prima de seus fornecedores e transfere os produtos acabados paras as lojas da rede, questiona se estas operações estão corretas.

Interpretação

5. Inicialmente, como a Consulente não apresenta em seu relato uma descrição mais detalhada do seu processo produtivo, da transformação realizada na mercadoria adquirida como matéria prima, esta resposta será dada em tese, não se prestando a validar as operações por ela realizadas.

6. Posto isso, esclarecemos que, por força do disposto no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000, as operações com produtos que serão integrados ou consumidos em processo de industrialização por seus adquirentes estão excluídas da sujeição passiva por substituição tributária.

6.1. Conforme inciso I do artigo 4º do RICMS/2000, toda atividade que implique modificação da natureza, do funcionamento, do acabamento, da apresentação ou da finalidade do produto, ou ainda que o aperfeiçoe ao consumo, se caracteriza como industrialização.

6.2. Entretanto, nem todos os processos industriais listados no inciso I do artigo 4º do RICMS/2000, por si só, implicam que a mercadoria seja integrada ou consumida em processo de industrialização e, portanto, sujeita à regra de dispensa da aplicação do regime de substituição tributária prevista no inciso I do artigo 264 do RICMS/2000. Nesse sentido, em regra, as mercadorias são integradas ou consumidas em processo de industrialização que envolvem atividades fabris, isso é, aqueles relacionados às atividades de "transformação" (alínea "a") e, eventualmente, de "montagem" (alínea "c").

7. Diante do exposto, observamos que nas operações que remetem mercadorias sujeitas à substituição tributária para estabelecimentos paulistas, quando tais mercadorias não forem, eventualmente, destinadas a posterior comercialização, mas sim ao emprego no processo industrial do adquirente, nas hipóteses em que tenha ocorrido a retenção antecipada do ICMS, há direito ao crédito do imposto por parte do adquirente, na forma do artigo 272 do RICMS/2000.

8. Logo, no caso de a mercadoria em análise vier a ser destinada à integração ou consumo em seu processo de industrialização, nos termos do artigo 272 do RICMS/2000, a Consulente poderá, se for o caso, aproveitar o crédito do imposto relativo ao imposto antecipadamente retido, desde que respeitadas as regras da legislação para creditamento.

9. Nesse ponto, vale destacar que a Consulente, na hipótese de adquirir as mercadorias exclusivamente para o emprego em seu processo produtivo, não as revendendo na forma em que foram adquiridas, poderá adquirir esses insumos de seus fornecedores sem a retenção do imposto devido por substituição tributária (ICMS-ST).

10. Superada a questão do creditamento do imposto relativo à aquisição dos insumos adquiridos para a fabricação dos produtos produzidos pela Consulente, observa-se que, em relação à transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, deixou de haver a incidência do ICMS a partir de 01/01/2024, em decorrência da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) 49.

11. Registre-se que, embora a transferência de mercadoria entre estabelecimentos de mesmo titular não configure fato gerador do ICMS, a autonomia dos estabelecimentos continua a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins, tratando-se, portanto, de um fato jurídico apto a produzir outros efeitos tributários que não sejam o surgimento da obrigação tributária principal que seria devida em decorrência de eventual saída destinada a outros contribuintes. É o caso, por exemplo, da transferência do crédito do imposto prevista na Lei Complementar 204/2023.

11.1. Sendo assim, uma vez que não se considera ocorrido o fato gerador do ICMS na saída de mercadoria de estabelecimento para outro de mesmo titular, não haverá, em princípio, operação tributada realizada pela Consulente nesta transferência. Não obstante, tais transferências são fatos jurídicos que devem ser considerados como "saídas" para os demais fins.

12. Nesse sentido, lembre-se que a Lei Complementar 204/2023 garantiu a manutenção do crédito do ICMS relativo às operações e prestações anteriores em favor do contribuinte. No Estado de São Paulo, o Decreto 69.127/2024, editado com base no Convênio ICMS 109/2024, assegura o direito à transferência do crédito nas remessas internas entre estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, aplicando-se, no que couber, o disposto no referido Convênio.

13. Não obstante, na transferência de mercadorias, seja interna ou interestadual, o contribuinte poderá optar por realizar a transferência do crédito da forma prevista nas cláusulas primeira à quarta do Convênio ICMS 109/2024 (artigo 12, § 4º, da Lei Complementar 87/1996) ou por meio da equiparação da transferência de mercadorias a uma operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, para todos os fins (cláusula sexta desse Convênio - artigo 12, § 5º, da LC 87/1996).

14. Anote-se que, na transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, deve ser emitida NF-e discriminando todos os itens, NCM, unidade de medida, valor unitário e valor total, utilizando o CFOP compatível com a operação (5.152 - "transferência de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros" ou 5.409 - "transferência de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros em operação com mercadoria sujeita ao regime de substituição tributária", dependendo do caso).

15. No que tange ao CST, deve ser utilizado o código vigente em 31/12/2023, ainda que atualmente esse código não reflita o significado jurídico da não incidência, nos termos da "Nota Orientativa para transferência de créditos nas remessas interestaduais entre estabelecimentos do mesmo titular", disponível no site do Sistema Público de Escrituração Digital (SPED - http://sped.rfb.gov.br/arquivo/show/7294).

16. Optando a Consulente pela equiparação da transferência de mercadorias a uma operação sujeita à ocorrência do fato gerador do imposto, para todos os fins (cláusula sexta desse Convênio - artigo 12, § 5º, da LC 87/1996), deverá adotar os códigos CFOP e CST de acordo com a operação praticada.

17. No que tange ao regime de substituição tributária, não houve alteração na legislação aplicável, uma vez que o referido regime representa uma sistemática diferenciada de tributação, na qual se altera o momento e o responsável pelo recolhimento do imposto devido e que abrange as operações subsequentes até o consumidor final.

18. No caso em análise, para a hipótese de mercadoria que não seja utilizada como insumo, o imposto devido na operação de saída da mercadoria do estabelecimento filial varejista da Consulente (substituído) deve ser recolhido antecipadamente pelo estabelecimento remetente da mercadoria (substituto), independentemente da opção realizada pelo contribuinte nos termos do Convênio ICMS 109/2024. O fato de a transferência da mercadoria entre esses estabelecimentos não mais estar sujeita à incidência do imposto não representa a alteração do responsável pelo recolhimento do imposto, definido pela legislação.

19. Assinale-se que deve ser observado o disposto nos artigos 37 e 38 do RICMS/2000 para se determinar o valor da transferência interna em comento, sobre o qual será aplicada a margem de valor agregado correspondente.

20. Por fim, destaque-se que o valor do crédito do ICMS transferido para o estabelecimento destinatário da mercadoria deverá ser deduzido do imposto devido por substituição tributária, na forma já prevista pela legislação.

21. Com esses esclarecimentos, consideram-se sanadas as dúvidas da Consulente.