Resposta à Consulta nº 30.671, de 11/12/2024

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 30671/2024, de 11 de dezembro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 12/12/2024

Relato

1. A Consulente, optante pelo Simples Nacional perante a Receita Federal do Brasil e enquadrado no Regime Periódico de Apuração - RPA no Estado de São Paulo, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP é a de "padaria e confeitaria com predominância de produção própria" (CNAE 10.91-1/02), e, dentre as atividades secundárias, a de "padaria e confeitaria com predominância de revenda" (47.21-1/02) e a de "lanchonetes, casas de chá, de sucos e similares" (CNAE 56.11-2/03), relata que optou pelo regime especial previsto no Decreto 51.597/2007, o qual institui regime especial de tributação pelo ICMS para contribuintes que tenham como atividade o fornecimento de alimentação.

2. Informa que, além do fornecimento de alimentação a consumidor final, também realiza venda de produtos de panificação a adquirentes, contribuintes, para revenda, em operações que representam cerca de 5% da receita da panificadora.

3. Cita as Respostas às Consultas Tributárias nº 26962/2022, nº 25284/2022 e a Portaria CAT 31/2021, em relação à emissão dos documentos fiscais pelos contribuintes optantes pelo regime especial em questão, destacando especificamente o trecho orientativo explicitado na primeira resposta mencionada acima, segundo o qual o imposto incidente na operação não deve ser destacado no documento fiscal, devendo ser anotado no campo "Informações Adicionais", as expressões "ICMS recolhido nos termos do Decreto 51.597/2007. Além disso, indica que o referido documento fiscal não transfere crédito do ICMS.

4. Diante do exposto, indaga qual o procedimento a ser observado no caso de venda de alimentos que serão revendidos pelos adquirentes, na situação em que a empresa vendedora é optante pelo regime especial do Decreto 51.597/2007, visto que o procedimento explicitado nas respostas em comento impediria o adquirente de aproveitar o crédito do imposto.

Interpretação

5. Preliminarmente, convém ressaltar que, de fato, o Decreto nº 51.597/2007 institui regime especial de tributação do ICMS, mediante a aplicação do percentual de 3,2% sobre a receita bruta auferida no período, para contribuintes que exerçam as atividades de "fornecimento de alimentação, tal como a de bar, restaurante, lanchonete, pastelaria, casa de chá, de suco, de doces e salgados, cafeteria ou sorveteria", também destinado a "empresas preparadoras de refeições coletivas". E, caso o contribuinte exerça outras atividades além das mencionadas, o referido regime aplicar-se-á apenas "se o fornecimento de alimentação constituir-se atividade preponderante", conforme artigo 1º, § 1º, item 2, do Decreto nº 51.597/2007.

6. Por sua vez, o Decreto nº 59.781/2013 acrescentou o § 1º-A ao artigo 1º do Decreto nº 51.597/2007, e estabeleceu um diferencial para o estabelecimento varejista que exerça as atividades de "padaria ou confeitaria e que esteja classificado nos códigos 1091-1/02 e 4721-1/02 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas CNAE". Nesses dois casos, os estabelecimentos poderão optar pelo regime especial "ainda que o fornecimento de alimentação não se constitua atividade preponderante".

7. Cabe ressaltar que o Decreto nº 59.781/2013 fundamenta-se no Convênio ICMS-91/2012, que "autoriza os Estados e o Distrito Federal a conceder redução da base de cálculo do ICMS no fornecimento de refeição promovido por bares, restaurantes e estabelecimentos similares".

8. Isso posto, extrai-se do § 1º-A do artigo 1º do Decreto nº 51.597/2007 o entendimento de que os estabelecimentos que realizem o fornecimento de alimentação de forma não preponderante somente poderão optar pelo regime especial de tributação em análise caso exerçam as atividades de "padaria ou confeitaria e que esteja classificado nos códigos 1091-1/02 e 4721-1/02 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas CNAE" de forma principal, ou seja, com a indicação dos códigos 1091-1/02 ou 4721-1/02 como CNAE Principal do estabelecimento, observadas, por óbvio, as demais disposições contidas no referido Decreto.

8.1. Caso os códigos da CNAE indicados no item anterior sejam registrados como secundários, o estabelecimento não poderá optar pelo regime especial, a menos que o fornecimento de alimentação seja a atividade preponderante (artigo 1º, § 1º, item 2, do Decreto nº 51.597/2007).

8.2. Informamos também que os códigos 1091-1/02 e 4721-1/02 da CNAE não compreendem as atividades de fornecimento de alimentação, conforme indicado nas Notas Explicativas dos referidos códigos, disponíveis no endereço eletrônico da Comissão Nacional de Classificação - CONCLA (www.cnae.ibge.gov.br). Assim, os estabelecimentos que exercerem preponderantemente as atividades classificadas nos códigos 1091-1/02 e 4721-1/02 da CNAE somente poderão optar pelo regime em análise se exercerem, de forma secundária, alguma atividade relacionada ao fornecimento de alimentação.

9. Isso porque, se assim não fosse, restaria desvirtuado o objetivo do Convênio ICMS-91/2012, qual seja, o de conceder uma redução da base de cálculo do ICMS para estabelecimentos que forneçam alimentação. Bastaria, a qualquer estabelecimento varejista, a indicação dos códigos CNAEs 1091-1/02 ou 4721-1/02 como atividades secundárias para poder optar pelo regime especial.

10. Ainda, em relação às disposições do Decreto nº 51.597/2007, alguns esclarecimentos se fazem necessários:

10.1. "fornecimento de alimentação" corresponde à atividade de venda a varejo de produtos alimentícios que sejam consumidos no próprio estabelecimento em que foram adquiridos, admitindo-se, desde 15/01/2021, que haja fornecimento, independentemente do local onde ocorra o seu consumo (delivery, por exemplo);

10.2. alimentos destinados à revenda não correspondem ao "fornecimento de alimentação", e sim à "saída de mercadorias", logo, tais mercadorias não poderão ser incluídas no regime especial de que tratamos. Nesse caso, o contribuinte poderá se valer do sistema normal de apuração do imposto (mecanismo de débito e crédito), segundo as regras previstas no Regulamento do ICMS.

10.3. Tem-se, então, que separar, em sua contabilidade, segundo seus controles e demonstrativos internos: (i) o fornecimento de alimentação (que deve ser preponderante, em vista da opção pelo Regime Especial) e as saídas de produtos alimentícios, sobre os quais se aplica o regime especial do Decreto nº 51.597/2007 (ii) das saídas de outras mercadorias (não alimentícias), a fim de aplicar as normas regulamentares pertinentes a cada situação.

11. Feitas essas considerações, e tendo em vista o relato apresentado pela Consulente, segundo o qual é optante pelo regime especial disciplinado pelo Decreto nº 51.597/2007, assumiremos o pressuposto de que atende às condições disciplinadas no referido Decreto.

12. Em relação à venda de alimentação destinada à revenda pelo adquirente, contribuinte do ICMS, por não corresponder ao "fornecimento de alimentação", entende-se que tais saídas de mercadorias devem ser tributadas normalmente, com o destaque do ICMS, se for o caso, na NF-e correspondente, não podendo a receita obtida nessas operações integrar a base de cálculo do regime especial em análise.

13. A seu turno, o contribuinte adquirente das mercadorias poderá, se for o caso, aproveitar eventual crédito do imposto, tendo em vista o princípio da não-cumulatividade do imposto (artigo 155, §2º, inciso I, da CF/1988, artigo 19 da Lei Complementar nº 87/1996).

14. Com esses esclarecimentos, consideram-se sanadas as dúvidas apresentadas pela Consulente.