RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 30525/2024, de 17 de outubro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 18/10/2024

Relato

1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP é a de "comércio varejista de móveis" (CNAE 47.54-7/01), e que tem, dentre suas atividades secundárias, a de "fabricação de móveis com predominância de madeira" (CNAE 31.01-2/00), relata que adquire matéria-prima e solicita a sua entrega diretamente no estabelecimento do industrializador, o qual prestará o serviço de industrialização do material sob encomenda.

2. Expõe que, ao final da industrialização, o produto final já está vendido, de forma que poderá ser remetido ao adquirente diretamente do estabelecimento do industrializador.

3. Nesse contexto, indaga se é possível a realização da entrega do produto acabado pelo industrializador, por conta e ordem do encomendante (Consulente) e como seria a emissão dos documentos fiscais correspondentes.

Interpretação

4. Preliminarmente, convém ressaltar que, tendo em vista que na consulta não foram incluídas informações suficientes que possibilitasse o entendimento completo da situação fática, como as informações sobre os insumos fornecidos e o produto final, se as operações são internas ou interestaduais, além de outras, nesta resposta há somente considerações gerais sobre as questões trazidas pela Consulente.

5. Nesse sentido, informa-se que, para efeito desta resposta, assumiremos as premissas de que (i) o autor da encomenda (Consulente), o industrializador e o fornecedor estão localizados no Estado de São Paulo; e (ii) os adquirentes do produto acabado são contribuintes do ICMS, sujeitos ao Regime Periódico de Apuração - RPA.

5.1. Caso as premissas não se confirmem, a Consulente poderá retornar com nova consulta, esclarecendo detalhadamente a situação que suscita dúvida.

6. Isso posto, entende-se que a operação realizada pela Consulente se caracteriza como industrialização por conta de terceiro, processo de produção com tratamento tributário específico, disciplinado pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, a ser executado no estabelecimento do industrializador, mas como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, já que nessa situação o estabelecimento autor da encomenda remete insumos para que outro, por sua conta e ordem, industrialize mercadorias, aplicando a mão de obra e, eventualmente, outros materiais secundários.

7. Ressalte-se que, na situação em que todos os estabelecimentos estejam localizados neste Estado e o estabelecimento autor da encomenda solicite ao fornecedor dos insumos adquiridos que os entregue diretamente ao estabelecimento industrializador, sem que haja trânsito das mercadorias pelo seu estabelecimento, para emissão dos documentos fiscais, além dos demais requisitos previstos na legislação, deve ser observada a disciplina contida no artigo 406 do RICMS/2000, bem como os procedimentos detalhados na Decisão Normativa CAT 3/2016, devendo ser aplicados os seguintes Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs):

7.1. Na Nota Fiscal emitida pelo fornecedor:

7.1.1 relativa à "Remessa para Industrialização por conta e ordem do autor da encomenda", que acompanhará as mercadorias até o estabelecimento industrializador (artigo 406, I, "c", do RICMS/2000), deve ser utilizado o CFOP 5.924 ("Remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento do adquirente"); ressalvada a hipótese contida no parágrafo único do artigo 406 do RICMS/2000; e

7.1.2. relativa à "Venda", com o destaque do imposto, se devido, em nome do estabelecimento autor da encomenda (artigo 406, I, "a" e "b", do RICMS/2000), deve ser utilizado o CFOP 5.122 ("Venda de produção do estabelecimento remetida para industrialização, por conta e ordem do adquirente, sem transitar pelo estabelecimento do adquirente") ou 5.123 ("Venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros remetida para industrialização, por conta e ordem do adquirente, sem transitar pelo estabelecimento do adquirente"), conforme o caso.

7.2. Na Nota Fiscal emitida pelo autor da encomenda, por ocasião da remessa dos insumos efetuada pelo fornecedor diretamente ao estabelecimento industrializador, relativa à "Remessa simbólica de insumos" (artigo 406, II, "a", do RICMS/2000), deve ser utilizado o CFOP 5.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado").

7.3. Caso o autor da encomenda, eventualmente, remeta fisicamente insumos diretamente ao industrializador, além daqueles remetidos diretamente pelo fornecedor, por sua conta e ordem, deverá utilizar, na respectiva Nota Fiscal, o CFOP 5.901 ("Remessa para industrialização por encomenda").

8. Recorda-se que a operação de industrialização por conta de terceiros pressupõe que os insumos remetidos pelo autor da encomenda retornem em uma forma diferente, como produto resultante de mão de obra aplicada sobre tais insumos, além do eventual acréscimo de outros materiais secundários fornecidos pelo próprio industrializador. Todavia, a natureza do produto obtido somente será considerada na saída definitiva promovida pelo autor da encomenda, caso não seja seu consumidor ou usuário final, conforme Decisão Normativa CAT 2/2003.

9. Assim, no retorno da industrialização ao encomendante, não haverá a discriminação do produto final resultante da industrialização, mas a dos diversos componentes desse produto - materiais remetidos pelo autor da encomenda, materiais fornecidos pelo industrializador e cobrança pelos serviços prestados - que recebem tratamentos tributários diferentes e, portanto, devem ser discriminados separadamente na Nota Fiscal, conforme disposto nos artigos 404 e 406, III, do RICMS/2000.

10. Desse modo, no retorno do produto industrializado por encomenda de terceiros, deverá ser emitido documento fiscal consignando as mercadorias (insumos) recebidas para industrialização, bem como o valor cobrado do autor da encomenda, compreendendo o do serviço prestado e o das mercadorias empregadas no processo industrial, discriminados separadamente, com as mesmas descrições e códigos NCMs utilizados na Nota Fiscal de remessa, e valores proporcionais à quantidade utilizada e devolvida como produto industrializado.

11. Já as mercadorias de propriedade do industrializador empregadas no processo industrial devem ser regularmente tributadas, com aplicação de suas alíquotas específicas, e discriminadas de forma individualizada na Nota Fiscal emitida. Vale lembrar que a energia elétrica e combustíveis utilizados nas máquinas diretamente vinculadas ao processo produtivo também são materiais utilizados.

12. Sendo assim, no cenário em análise, em que tanto o autor da encomenda como o industrializador estão estabelecidos no Estado de São Paulo, como já mencionado, e o autor da encomenda (Consulente) solicita, ainda, que o industrializador, ao término de seu processo industrial, remeta o produto acabado diretamente ao estabelecimento do adquirente, para emissão dos documentos fiscais, além dos demais requisitos previstos na legislação, deve ser observada a disciplina contida no artigo 408 do RICMS/2000 e indicados os seguintes Códigos Fiscais de Operações e Prestações (CFOPs):

12.1. Por ocasião da operação de venda da mercadoria, o autor da encomenda (Consulente) deve emitir Nota Fiscal de "Venda", com destaque do imposto, se devido, em nome do adquirente (artigo 408, I, do RICMS/2000), utilizando o CFOP 5.101/6.101 ("venda de produção do estabelecimento");

12.2. Por ocasião da entrega do produto por conta e ordem do autor da encomenda, o industrializador deve emitir:

12.2.1. Nota Fiscal em nome do estabelecimento adquirente, para acompanhar o transporte da mercadoria, com a expressão "Remessa por Conta e Ordem de Terceiros" (artigo 408, II, "a", do RICMS/2000), utilizando o CFOP 5.949/6.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"), referenciando a NF-e de venda emitida pelo autor da encomenda;

12.2.2. Nota Fiscal em nome do estabelecimento autor da encomenda, com a expressão "Retorno Simbólico de Produtos Industrializados por Encomenda" (artigo 408, II, "b", do RICMS/2000), referenciando a NF-e emitida para acompanhar o trânsito da mercadoria e utilizando (i) o CFOP 5.125 ("industrialização efetuada para outra empresa quando a mercadoria recebida para utilização no processo de industrialização não transitar pelo estabelecimento adquirente da mercadoria"), nas linhas correspondentes às mercadorias de sua propriedade (matéria-prima) empregadas no processo industrial, inclusive energia elétrica, e aos serviços prestados; (ii) o CFOP 5.925 ("retorno de mercadoria recebida para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria quando aquela não transitar pelo estabelecimento do adquirente") nas linhas correspondentes aos insumos recebidos para industrialização, cujos valores devem corresponder aos valores recebidos com o CFOP 5.924 ("remessa para industrialização por conta e ordem do adquirente da mercadoria, quando esta não transitar pelo estabelecimento do adquirente"); (iii) o CFOP 5.902 ("retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda") para retorno dos insumos eventualmente recebidos pelo industrializador sob o CFOP 5.901 ("remessa para industrialização por encomenda"); e (iii) o CFOP 5.903 ("retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo") para o retorno dos insumos recebidos, porém não aplicados no processo de industrialização, quando for o caso.

13. Por fim, destacamos que, por força da Portaria CAT 22/2007, desde que obedecidas às condições ali previstas, nas operações internas, o lançamento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados (mão de obra) fica diferido para o momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento de origem, por este for promovida sua subsequente saída.

14. Com esses esclarecimentos, consideram-se sanadas as dúvidas apresentadas pela Consulente.