Resposta à Consulta nº 29.750, de 12/12/2024

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 29750/2024, de 12 de dezembro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 13/12/2024

Relato

1. A Consulente, empresa enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), cuja atividade principal, segundo a Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE, é "17.31-1/00 - Fabricação de embalagens de papel", apresenta consulta acerca da emissão de Notas Fiscais relativas à transferência de bens classificados em seu ativo imobilizado, os quais estão atualmente locados e sob posse de terceiros localizados neste Estado e no Paraná, para sua filial, também situada no Paraná, sem que haja a movimentação física desses bens.

2. Relata que, para a execução de suas atividades, realiza a locação de máquinas e equipamentos de grande porte, os quais integram seu ativo imobilizado, a terceiros localizados em diversas regiões do país. No entanto, a presente consulta restringe-se à situação dos locatários localizados nos Estados do Paraná e de São Paulo.

3. Adicionalmente, informa que, ao realizar a remessa desses bens, emitiu Notas Fiscais em favor dos locatários, sem a incidência do ICMS, com base na previsão contida no inciso IX do artigo 7º do Regulamento do ICMS - RICMS/2000, e no entendimento consolidado pelo Estado do Paraná, segundo o qual a locação de bens não está sujeita à tributação pelo ICMS.

4. Contudo, embora os bens mencionados estejam atualmente sob a posse dos locatários, pretende transferi-los para seu estabelecimento situado no Paraná que, em seguida, venderá os bens a um interessado (adquirente) também estabelecido no Estado do Paraná.

5. Observa que apesar da referida venda, as máquinas e equipamentos localizados tanto no Paraná (cenário A) quanto em São Paulo (cenário B), permanecerão instalados exatamente no mesmo local (locatário original) e que o adquirente efetuará um novo contrato de locação próprio para o locatário original.

6. Apresenta um resumo juntamente com um fluxograma completo das operações pretendidas, do ponto de vista comercial, para ambos os cenários (A e B), quais sejam: (i) devolução da locação pelo locatário à Consulente; (ii) transferência para a filial do Paraná; (iii) venda pela filial paranaense para o cliente interessado (pagamento com crédito acumulado de ICMS); (iv) nova locação pelo terceiro adquirente ao mesmo locatário (bem permanecerá no mesmo local).

7. Ressalta novamente que não ocorrerá a movimentação física desses bens e que, nesse cenário, levando em consideração que tanto o Estado de São Pauloquanto o Estado do Paraná não exigem o ICMS na saída de bem do ativo imobilizado, ou seja, não haverá impactos para os cofres públicos no caso concreto, bem como há uma inviabilidade prática e financeira de se exigir a devolução física de ativos de grande porte que, ao final, permanecerão nos mesmos locais, a Consulente pretende realizar o fluxo de documentos fiscais de retorno de locação, transferência, venda ao adquirente e nova locação (esta última realizada pelo adquirente dos ativos), apenas simbolicamente, ou seja, sem efetivamente movimentar os ativos, mas que possui dúvidas quanto à emissão de respectivos documentos fiscais.

8. Destaca que os referidos bens integram o patrimônio da empresa há mais de 12 (doze) meses, não havendo dúvidas sobre sua efetiva caracterização como ativo, conforme Pronunciamento Técnico CPC 27 - Ativo Imobilizado, emitido pelo Comitê de Pronunciamentos Contábeis e, assim, seja na operação de transferência entre os estabelecimentos da Consulente ou na nova locação ao locatário original no Paraná ou São Paulo, não haverá incidência do ICMS, de modo que, simbólica ou não, a operação não gerará qualquer prejuízo ao fisco.

9. Aponta que, em que pese a não incidência do ICMS nesses casos, a Consulente está obrigada a emitir documentos fiscais na movimentação de bens do ativo e, nesse ponto, menciona os artigos 125, inciso III, alínea "b", e 129 do RICMS/2000, para sustentar a possibilidade de emissão de documentos fiscais para que a transferência de titularidade ocorra apenas de maneira simbólica, assumindo-se que o Estado do Paraná também concordará com a emissão de documentos fiscais apenas de maneira simbólica.

10. Apresenta o seu entendimento de que as Notas Fiscais de competência do Estado de São Paulo devem ser emitidas conforme cada situação exposta e menciona que essa Consultoria Tributária já chegou a analisar situação similar de emissão de Notas Fiscais simbólicas em operações com ativo imobilizado na Resposta à Consulta Tributária nº 24664/2021. Aponta que embora a situação em concreto não seja exatamente a mesma que na mencionada resposta, considerando que a operação pretendida também não trará prejuízos ao fisco e nem dificultará eventual fiscalização, entende a Consulente ser possível a utilização de documentos meramente simbólicos, desde que estes retratem a integralidade das operações que serão praticadas e, diante do exposto, questiona:

10.1. Com relação ao locatário localizado no Paraná:

10.1.1. Está correto o entendimento de que é possível que o locatário localizado no Paraná emita Nota Fiscal de retorno simbólico ao estabelecimento da Consulente localizado em São Paulo, com utilização do CFOP 6.909 ("Retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato ou locação"), sem a incidência do ICMS (assumindo que o Paraná também concordará com esse procedimento)?

10.1.2. Está correto o entendimento de que é possível que o estabelecimento da Consulente localizado em São Paulo emita Nota Fiscal de transferência simbólica em face do estabelecimento da Consulente no Paraná, com CFOP 6.552 ("Transferência de bem do ativo imobilizado"), sem a incidência do ICMS (assumindo que o Paraná também concordará com esse procedimento)?

10.2. Com relação ao locatário localizado em São Paulo:

10.2.1. Está correto o entendimento de que é possível que o locatário localizado em São Paulo emita Nota Fiscal de retorno simbólico ao estabelecimento da Consulente, também localizado em São Paulo, com utilização do CFOP 5.909 ("Retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato ou locação"), sem a incidência do ICMS?

10.2.2. Está correto o entendimento de que é possível que o estabelecimento localizado em São Paulo emita Nota Fiscal de transferência simbólica em face do estabelecimento do Paraná, com CFOP 6.552 ("Transferência de bem do ativo imobilizado, sem a incidência do ICMS), assumindo que o Paraná também concordará com esse procedimento?

10.2.3. Está correto o entendimento de que é possível que o novo adquirente localizado no Paraná emita Nota Fiscal de saída em locação simbólica para o mesmo locatário localizado em São Paulo (por não ter havido movimentação física do bem), com CFOP 6.949 ("Outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"), sem a incidência do ICMS (assumindo que o Paraná também concordará com esse procedimento)?

Interpretação

11. Inicialmente, convém observar que esta resposta se manifestará apenas sobre o procedimento para a transferência dos bens classificados no ativo imobilizado da Consulente para outro estabelecimento do mesmo titular, os quais se encontram fisicamente no estabelecimento dos locatários e lá permanecerão, ou seja, sem que ocorra a circulação física desses bens.

11.1. Além disso, cabe também ressaltar que essa consulta adota como pressuposto que os referidos bens de fato integram o patrimônio da empresa, estando corretamente classificados como bens do ativo imobilizado.

12. Isso posto, antes de responder aos questionamentos apresentados, consideramos importante destacar que, para o Estado de São Paulo, não há incidência do ICMS na saída de bem do ativo imobilizado, pois não se trata de uma operação de circulação de mercadoria, uma vez que sua imobilização o retirou do processo de circulação econômica. Na legislação paulista, tal entendimento está expresso no inciso XIV do artigo 7º do RICMS/2000.

13. Frise-se que um bem do ativo imobilizado tem por objetivo servir como instrumento para realização da atividade fim de um negócio, e não se caracteriza como mercadoria quando do seu deslocamento físico de uma filial para outra ou quando sua saída decorre de contrato de locação ou comodato. Portanto, para a legislação paulista, não ocorre a incidência do ICMS nessas operações.

14. Além disso, considerando que são operações de transferência entre estabelecimentos do mesmo titular, ressalte-se que sobre tais operações deixou de haver a incidência do ICMS a partir de 01/01/2024, em decorrência da decisão proferida pelo Supremo Tribunal Federal no âmbito da Ação Declaratória de Constitucionalidade (ADC) 49, embora a autonomia dos estabelecimentos continue a existir no ordenamento jurídico pátrio para os demais fins.

15. De qualquer modo, portanto, a transferência de bem, adquirido com intuito de integrar o ativo imobilizado, não configurará hipótese de incidência do ICMS e a Nota Fiscal que amparar a operação deverá indicar o CFOP 6.552 ("transferência de bem do ativo imobilizado"), sem destaque do imposto.

16. Feitas as observações iniciais, cabe-nos ressaltar que, mesmo que não haja o deslocamento físico de bens do ativo imobilizado que se encontram em poder de terceiros em virtude de contrato de locação, uma vez ocorrida a transmissão da propriedade, esses bens são retirados do patrimônio do estabelecimento original paulista (Consulente) para ingressarem no patrimônio do seu estabelecimento localizado no Paraná. Temos, portanto, uma tradição simbólica referente à transmissão da propriedade do bem.

17. Nesse sentido, o artigo 125, inciso III, do RICMS/2000, o qual prevê situações nas quais a emissão da Nota Fiscal deve ser realizada mesmo sem a verificação da saída efetiva da mercadoria ou bem, estabelece que o contribuinte, excetuado o produtor, emitirá Nota Fiscal antes da tradição real ou simbólica da mercadoria em caso de transmissão de propriedade de mercadoria ou de título que a represente, quando esta não transitar pelo estabelecimento do transmitente (alínea a); e em caso de ulterior transmissão de propriedade de mercadoria que, tendo transitado pelo estabelecimento transmitente, deste tiver saído sem pagamento do imposto, em hipóteses tais como locação ou remessa para armazém geral ou depósito fechado (alínea b), observado o disposto no § 2º.

18. Por sua vez, o § 2º do mesmo dispositivo prevê que a Nota Fiscal emitida na ulterior transmissão de propriedade de mercadoria, prevista na alínea "b" do inciso III, mencionará o número de ordem, a série e a data da emissão da Nota Fiscal relativa à efetiva saída da mercadoria.

19. Assim, na transferência dos bens do ativo imobilizado ao outro estabelecimento pertencente ao mesmo titular, que se encontrem em poder de terceiros em virtude de contrato de locação, a Consulente deverá emitir a respectiva Nota Fiscal para acobertar a referida transmissão da propriedade ao estabelecimento paranaense (novo proprietário dos equipamentos), nos termos do artigo 125, inciso III, alínea "a" ou "b", do RICMS/2000, conforme o caso, informando a situação do bem, nome, endereço, inscrição estadual (se houver) e CNPJ da empresa locatária que esteja na posse do bem e os dados da Nota Fiscal emitida anteriormente para acompanhar o transporte desse bem até a empresa locatária.

19.1. Em que pese a Consulente mencione o artigo 125, inciso III, alínea "b", cumpre lembrar que a aplicação do artigo 125, inciso III, alínea "a" ou "b" deverá obedecer a situação fática do bem locado, situação essa não expressa na consulta. Desse modo, se o bem não tiver transitado pelo estabelecimento da Consulente, deve ser aplicada a alínea "a"; caso o bem tenha transitado pelo estabelecimento da Consulente e deste tiver saído sem o pagamento do imposto, deve ser aplicada a alínea "b".

20. Do ponto de vista fiscal, no entendimento do Estado de São Paulo, para que a situação do bem permaneça regular nos estabelecimentos dos locatários que estão na posse dos bens, é necessário que sejam efetuados novos contratos ou registros das devidas alterações nos contratos de locação existentes (atualização dos dados e termos), para que o contribuinte possa comprovar tecnicamente, de modo idôneo e por documentos de natureza não fiscal, os fatores que justificam a situação, não sendo necessária a emissão de Nota Fiscal para documentar a relação entre a nova proprietária e os locatários, visto que neste caso não há transmissão de propriedade ou movimentação física de bens.

21. De todo o exposto, para a hipótese em tela, conclui-se que não há que se falar em Nota Fiscal de retorno simbólico de locação, de forma que ocorre uma tradição simbólica com transmissão de propriedade sem o deslocamento físico do bem, em virtude da transferência do ativo imobilizado entre estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, alterando-se assim a locadora prevista no contrato de locação, ainda que não tenha sido alterada a locatária. Portanto, (i) o locatário, que já estava na posse do bem, não emite Nota Fiscal de retorno simbólico; e (ii) ainda que não haja o deslocamento físico dos bens, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal, sob o CFOP 6.552 ("Transferência de bem do ativo imobilizado"), sem destaque do imposto (artigo 125, inciso III, "a" ou "b" e § 2º e o artigo 7º, XIV, ambos do RICMS/2000).

22. Ademais, ressalte-se que, se chamado à fiscalização, caberá ao contribuinte a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida. Nesse prisma, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá, dentre outros elementos, se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

23. Por último, cumpre informar que este é o posicionamento do Estado de São Paulo. Com relação às operações em que o locatário esteja situado no Estado do Paraná, pelo princípio da territorialidade, deverá ser consultado o fisco paranaense.