Resposta à Consulta nº 29.431, de 18/11/2024

RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 29431/2024, de 18 de novembro de 2024.

Publicada no Diário Eletrônico em 19/11/2024

Relato

1. A Consulente, enquadrada no Regime Periódico de Apuração (RPA), cuja atividade principal é a fabricação de automóveis, camionetas e utilitários (CNAE 29.10-7/01), apresenta consulta sobre a aquisição e posterior cessão em comodato de ativos produtivos, sem a movimentação física desses, bem como o tratamento fiscal com a posterior desmontagem e comercialização desses bens como sucata, com saída direta do estabelecimento comodatário, após o fim do seu ciclo econômico.

2. Informa que, para a execução de suas atividades, necessita utilizar grandes equipamentos (ferramentais) que são desenvolvidos e fabricados sob a sua supervisão técnica e são utilizados na fabricação exclusiva de autopeças para os veículos produzidos pela Consulente.

3. Acrescenta que adquire estes ferramentais (ativos) predominantemente de empresas fabricantes de autopeças paulistas contribuintes e, eventualmente, em fornecedores de outras Unidades da Federação. Esses ferramentais são vendidos à Consulente, através de Nota Fiscal de venda, com CFOP 5.101/5.102 ("venda de produção do estabelecimento" / "venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros"), com destaque do ICMS e sem a circulação física, conforme o artigo 125, incisos I e III, "a", do Regulamento do ICMS (RICMS/2000), e são cedidos a estas empresas fornecedoras em comodato, conforme artigo 579 do Código Civil, para fabricação de autopeças para a própria Consulente.

4. Menciona que, recebida a Nota Fiscal de venda, a Consulente a registra em seu Livro Fiscal de Entradas e, na sequência, emite aos fabricantes/fornecedores de autopeças, dentro do Estado de São Paulo, a Nota Fiscal de remessa simbólica de comodato, com CFOP 5.908 ("remessa de bem por conta de contrato de comodato ou locação"), sem destaque do ICMS, conforme artigo 7º, incisos IX e XIV, do RICMS/2000 e amparada em contrato de comodato celebrado entre as partes.

5. Observa que, ao fim do ciclo produtivo, o descarte dos equipamentos, que são grandes, pesados e muito volumosos, requer, para o seu embarque/desembarque, transporte e movimentação, um grande esforço logístico que acarreta um custo de frete altíssimo, por um material que não terá mais utilização na fabricação de autopeças.

6. Diante desse contexto, a Consulente indaga:

6.1. Com o fim de seu ciclo produtivo e/ou mudança do design dos veículos que acarretam no desenvolvimento de novos equipamentos, poderiam os ferramentais, sem prejuízo ao fisco, retornare simbolicamente à planta industrial da Consulente em São Paulo, através da emissão de Nota Fiscal, sob o CFOP 5.909 ("retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato ou locação"), sem destaque do ICMS, conforme artigo 7º, incisos X e XIV, do RICMS/2000, fazendo constar em informações complementares que se trata de retorno simbólico de bens por conta de contrato de comodato e, ato contínuo, "descaracterizados" sob a supervisão do comodante (Consulente) no próprio estabelecimento do fornecedor de autopeças, sendo vendidos como sucata para empresas especializadas (sucateiros), através de Nota Fiscal emitida pela Consulente como venda de sucata metálica amparada pelo artigo 392 do RICMS/2000, saindo diretamente do fornecedor comodatário?

6.2. Na aquisição desses bens de fornecedores localizados em outras Unidades da Federação, onde ocorre a transmissão de propriedade (venda) com emissão da Nota Fiscal tributada, porém, simbólica, pode ser utilizado o CFOP 6.101/6.102 ("venda de produção do estabelecimento" / "venda de mercadoria adquirida ou recebida de terceiros")? Na remessa simbólica a título de comodato da Consulente para os fornecedores interestaduais, pode ser utilizado o CFOP 6.908 ("remessa de bem por conta de contrato de comodato ou locação")?

6.3 Findado seu ciclo econômico, os ferramentais cedidos em comodato para empresas localizadas fora do Estado de São Paulo podem ser "descaracterizados" no próprio fornecedor interestadual com emissão de Nota Fiscal de retorno simbólico com CFOP 6.909 ("retorno de bem recebido por conta de contrato de comodato ou locação"), com não incidência do ICMS conforme artigo 7º, incisos X e XIV do RICMS/2000, ato contínuo, vendidos como sucata, com emissão de Nota Fiscal de venda pela Consulente, amparado pelo artigo 392 do RICMS/2000 (sucatas metálicas), porém, saindo diretamente do fornecedor de outro Estado para empresa terceira especializada (sucateira), localizada dentro do Estado de São Paulo?

6.4. Por fim, no caso da negativa de emissão de Nota Fiscal de venda de sucata saindo diretamente dos comodatários localizados dentro ou fora deste Estado, sem prejuízo ao erário, mas visando economia na oneração do frete e custos adicionais, poderá a Consulente efetuar o retorno dos ativos descaracterizados amparados pela não incidência do ICMS, conforme artigo 7º, incisos X e XIV, e salvaguarda de toda documentação idônea da situação ocorrida para a eventual necessidade de comprovação da situação fática?

Interpretação

7. De início, depreende-se do relato que os ferramentais são adquiridos pela Consulente junto a fornecedores (que os fabricam ou adquirem de terceiros) e, que, simultaneamente, os ferramentais são cedidos em comodato para os mesmos fornecedores produzirem "peças" para a própria Consulente.

8. Desse modo, cumpre informar que a presente resposta adotará as seguintes premissas, que serão pressupostos para sua validade: (i) os ferramentais cedidos em comodato pela Consulente integram seu ativo imobilizado; (ii) não há a circulação física, ou seja, esses ferramentais permanecem o tempo todo, desde a sua comercialização até a sua baixa, no estabelecimento do fornecedor/comodatário; (iii) o procedimento de "descaracterização" do ativo imobilizado consiste no processamento dos ferramentais obsoletos para sua posterior comercialização enquanto sucata, a qual efetivamente enquadra-se no descrito pelo artigo 392 do RICMS/2000; (iv) o contrato de comodato é celebrado em consonância com os artigos 579 e seguintes do Código Civil.

8.1. Caso essas premissas não sejam verdadeiras, a Consulente poderá retornar com nova consulta na qual deverá trazer todos os elementos necessário para o integral conhecimento da situação de fato, bem como cumprir os requisitos previstos nos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000.

9. Além disso, sobre a sucata, observa-se que a Consulente não apresentou a matéria de fato de forma completa, no tocante à descrição dos materiais oriundos do procedimento de descaracterização do ativo imobilizado, limitando-se a mencionar o artigo 392 do RICMS/2000. Desse modo, a resposta não irá considerar outras implicações e tratamentos tributários aplicáveis a certos materiais específicos.

10. Feitas as considerações preliminares, necessário trazer algumas considerações sobre o comodato. Nessa medida, ressalte-se que o comodato é um contrato gratuito que dificilmente se coaduna aos propósitos empresariais, contudo, no caso analisado, está coligado com outro(s) contrato(s) que estabelece(m) a parceria industrial e o fornecimento exclusivo de peças por parte do comodatário ao comodante (Consulente). São contratos ligados por um nexo, uma coligação que impede considerar o comodato como um fim em si, pois há uma dependência entre eles de forma que a celebração é justificável tendo em vista o interesse econômico da parceria. Assim, o empréstimo gratuito dos ferramentais configura um acordo firmado com o fornecedor, fazendo parte da estratégia negocial de ambos, uma vez que melhora a qualidade do produto final e reduz custos.

11. Desse modo, subentende-se que os ferramentais cedidos aos seus fornecedores são de fato utilizados para produção, em virtude de exclusividade de layout e desenhos técnicos, de modo que os bens cedidos estão intrinsecamente relacionados ao processo produtivo da Consulente e suas saídas regularmente tributadas pelo ICMS. Ou seja, neste caso, a saída de bem de imobilizado de contribuinte para uso em estabelecimento de terceiro, ainda que a título de comodato, justifica-se.

12. Isso posto, passando ao tratamento tributário propriamente dito, cumpre ressaltar que a operação de aquisição de ativo imobilizado pela Consulente configura circulação de mercadoria, com incidência do ICMS, mesmo que esses não transitem pelo seu estabelecimento e não haja a circulação física dessa mercadoria (artigo 2º, incisos I e VIII, do RICMS/2000).

13. Na venda sem que haja a movimentação física, cabe mencionar que o artigo 125, inciso I c/c inciso III, alíneas "a" e "b", do RICMS/2000 determina que o contribuinte emita a Nota Fiscal nas situações em que ocorra a tradição da mercadoria mesmo sem sua efetiva movimentação física entre os estabelecimentos envolvidos.

14. Há de se observar, ainda, que as normas contidas no artigo 7º do RICMS/2000 relacionam situações não sujeitas à incidência desse imposto estadual, tratando, em seu inciso XIV, da saída de ativo imobilizado a qualquer título.

15. Dessa forma, para o Estado de São Paulo, na operação de venda pelo fornecedor paulista à Consulente, deverá ser emitida pelo fornecedor a Nota Fiscal de venda, com destaque do imposto e consignando o CFOP 5.101/5.102 (conforme o caso). Além disso, no quadro relativo às informações adicionais da NF-e, deve mencionar a informação de que os ferramentais permanecerão em sua posse em razão de contrato de comodato, acrescentando todos os dados que permitam a perfeita identificação da situação de fato.

16. Ato contínuo, a Consulente, após proceder ao devido registro da Nota Fiscal exposta no item 15, deve emitir Nota Fiscal de remessa simbólica para o fornecedor/comodatário, consignando o CFOP 5.554 ("remessa de bem do ativo imobilizado para uso fora do estabelecimento"), sem destaque do imposto (hipótese fora do campo de incidência do ICMS - artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000). No quadro relativo às informações adicionais da NF-e, deve mencionar que se trata de mercadoria objeto de contrato de comodato, informando todos os dados que permitam a perfeita identificação da situação de fato (i.e.: dados dos contratos de comodato; endereço, inscrição estadual e CNPJ do estabelecimento que o bem se encontra; dentre outros que entenda relevante). Além disso, para que seja perfeitamente possível identificar a operação realizada, deverá referenciar a Nota Fiscal exposta no item 15 acima.

17. Quanto ao procedimento de descaracterização do ativo imobilizado exaurido, obsoleto ou outro, e posterior comercialização da sucata oriunda do processo, com saída do estabelecimento do comodatário por conta e ordem da Consulente, estando os estabelecimentos situados no Estado de São Paulo, trata-se de industrialização (de sucata) por conta de terceiro, a qual deve obedecer aos ditames dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000. Nessa medida, devem ser adotados os seguintes procedimentos:

17.1. O comodatário promoverá o retorno simbólico do ativo imobilizado, ao abrigo da não incidência, conforme artigo 7º, XIV, do RICMS/2000, sob o CFOP 5.555 ("devolução de bem do ativo imobilizado de terceiro, recebido para uso no estabelecimento"), referenciando a Nota Fiscal que documentou a remessa em comodato do bem emitida pela Consulente (item 16) e deverá consignar em informações adicionais os dados do contrato de comodato.

17.2. O comodante (Consulente) realizará a baixa do respectivo ativo imobilizado, conforme conceitos contábeis geralmente aceitos, mediante documentação contábil idônea, sendo vedada a emissão de Nota Fiscal para documentar a baixa, segundo o disposto no artigo 204 do RICMS/2000.

17.3. Passo seguinte, a Consulente deverá emitir Nota Fiscal com suspensão do ICMS e CFOP 5.901 (remessa para industrialização por encomenda), com base no artigo 402 do RICMS/2000, para amparar a remessa simbólica da sucata para o estabelecimento do fornecedor (antigo comodatário e agora industrializador da sucata).

17.3.1. De acordo com definição diversas vezes reproduzida por esta Consultoria Tributária, as obras (mercadorias ou bens) inservíveis que não possam mais exercer as finalidades para que foram feitas (obsolescência), cujo valor econômico reside na quantidade dos materiais ali contidos e não em sua forma ou finalidade de utilização podem ser enquadradas como sucatas.

17.3.2. É importante observar que a remessa de mercadorias para industrialização por conta de terceiro, sob o regime tratado nos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000, pressupõe, necessariamente, que o produto acabado (e a matéria-prima destinada à respectiva industrialização) seja remetido, real ou simbolicamente (a possibilidade de retorno simbólico está prevista no artigo 408, II, "b", do RICMS/2000), ao estabelecimento autor da encomenda, no prazo de 180 dias, prorrogáveis, a critério do fisco, conforme prevê o artigo 409 do RICMS/2000.

17.4. Destaque-se que o artigo 408 do RICMS/2000 prevê a possibilidade de que a remessa dos produtos seja efetuada pelo industrializador, por conta e ordem do autor da encomenda, diretamente a estabelecimento que os tiver adquirido. Neste caso, deverão ser emitidas as seguintes Notas Fiscais:

17.4.1. Pelo autor da encomenda (Consulente) em nome do adquirente (artigo 408, I, do RICMS/2000), utilizando o CFOP 5.101 ("venda de produção do estabelecimento") ao abrigo do diferimento do imposto previsto no artigo 392 do RICMS/2000, desde que a sucata efetivamente se enquadre no dispositivo normativo e enquanto não ocorrer qualquer das hipóteses previstas no próprio artigo 392 do RICMS/2000 ou as hipóteses gerais de interrupção do diferimento previstas no artigo 428 do RICMS/2000

17.4.2. Pelo industrializador:

17.4.2.1. Em nome do estabelecimento adquirente, para acompanhar o transporte da mercadoria, com a expressão "Remessa por Conta e Ordem de Terceiros" (artigo 408, II, "a", do RICMS/2000), utilizando o CFOP 5.949 ("outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado"). Ressalte-se que esta Nota Fiscal pode ser dispensada se atendidos os requisitos colocados no artigo 408, § 2º, do RICMS/2000.

17.4.2.2. De retorno simbólico da sucata ao estabelecimento autor da encomenda, de acordo com os artigos 404, 408 e 409 do RICMS/2000, devendo constar (i) os insumos recebidos para industrialização, sob CFOP 5.902 ("retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda"), valendo-se da suspensão do imposto, e (ii) as mercadorias de sua propriedade empregadas, com destaque do imposto, e o valor cobrado do autor da encomenda como mão de obra, podendo usufruir do diferimento previsto na Portaria CAT 22/2007, ambos sob o CFOP 5.124 ("industrialização efetuada para outra empresa").

18. Salienta-se que, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal, a orientação acima somente prevalece dentro do território paulista. Assim, em relação às operações que envolvem outros Estados, recomenda-se que a Consulente efetue consulta junto aos fiscos dos entes envolvidos, para confirmar o entendimento destes quanto ao procedimento explicitado nesta Consulta.

19. Ante o exposto, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas.