RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 28797/2023, de 06 de março de 2024.
Publicada no Diário Eletrônico em 08/03/2024
Ementa
ICMS - Industrialização por conta de terceiro - Matriz encomendante e filial industrializador, ambos estabelecidos neste Estado de São Paulo - Saída do produto pronto diretamente do industrializador a destinatário final, sem retorno ao estabelecimento encomendante.
I. A remessa de matéria-prima pela matriz, para industrialização em estabelecimento filial, com posterior remessa ao adquirente, configura transferência entre filiais, seguida de venda, devendo, a partir de 2024, ser observado o disposto no Convênio ICMS 178/2023.
Relato
1. A Consulente que, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem como atividade principal a fabricação de artefatos de material plástico para outros usos não especificados anteriormente, produtos de perfumaria e de higiene pessoal, de código 22.29-3/99 na Classificação Nacional de Atividades Econômicas (CNAE), relata que realiza industrialização por conta de terceiros, sendo o autor da encomenda o seu estabelecimento matriz e o industrializador o seu estabelecimento filial, ambos localizados em São Paulo.
2. Informa que a operação se dá nos seguintes termos:
2.1. matriz emitirá a Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) com o Código Fiscal de Operações e Prestações (CFOP) 5.901 "Remessa para industrialização por encomenda";
2.2. filial emitirá a NF-e de retorno de industrialização utilizando os seguintes CFOPs:
2.2.1. 5.902 - "retorno de mercadoria utilizada na industrialização por encomenda", com ICMS suspenso nos termos do artigo 402 do RICMS/2000;
2.2.2. 5.124 - "industrialização efetuada para outra empresa", relativo à mão de obra, com diferimento, nos termos da Portaria CAT 22/2007, e ao material aplicado, com destaque do ICMS;
2.2.3. 5.903 - "retorno de mercadoria recebida para industrialização e não aplicada no referido processo", relativo ao retorno do material não industrializado.
3. Ao final, indaga se, nessa operação de industrialização por conta de terceiros entre estabelecimentos paulistas da Consulente, a matriz pode realizar a venda a clientes estabelecidos dentro e fora do Estado de São Paulo, sendo a entrega do produto pronto efetuada diretamente pela filial, utilizando o CFOP 5.949 - "outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado", sem destaque do ICMS.
Interpretação
4. De início, frise-se que a natureza da operação de remessa de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular é de transferência, conforme prevê o artigo 4º, inciso V, do RICMS/2000.
4.1. Sobre esse ponto, é importante pontuar que o Superior Tribunal Federal - STF, ao julgar a Ação Declaratória de Constitucionalidade nº 49 (ADC 49), declarou a inconstitucionalidade dos artigos 11, §3º, II, 12, I, no trecho "ainda que para outro estabelecimento do mesmo titular", e 13, §4º, da Lei Complementar Federal nº 87/1996.
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4.2. Em face de tal decisão, foram opostos Embargos de Declaração, os quais foram julgados em 19/04/2023, ocasião em que o Plenário da Suprema Corte esclareceu que a declaração de inconstitucionalidade do artigo 11, §3º, inciso II, da Lei Complementar 87/1996 foi parcial, sem redução de texto, limitando-se a excluir do seu âmbito de incidência a cobrança do ICMS sobre as transferências de mercadorias entre estabelecimentos de mesmo titular.
4.3. Na mesma oportunidade, o STF julgou procedentes os Embargos de Declaração para modular os efeitos da declaração de inconstitucionalidade, de forma que a decisão produza efeitos a partir de 01/01/2024, ressalvados os processos administrativos e judiciais pendentes de conclusão até a data da publicação do acórdão que analisou o mérito da questão.
4.4. Diante do exposto, até 31/12/2023, na transferência de mercadorias, em regra, havia incidência do imposto.
5. Nesse sentido, em face da autonomia dos estabelecimentos de um mesmo titular prevista no §2º do artigo 15 do RICMS/2000, e considerando que não há prejuízo ao erário, o Estado de São Paulo vinha adotando a interpretação de que estabelecimentos pertencentes ao mesmo titular, estabelecidos neste Estado, podiam agir como autor e executor da encomenda, optando por valer-se das regras previstas nos artigos 402 e seguintes do mesmo Regulamento e na Portaria CAT 22/2007 (sistemática da industrialização por conta de terceiros).
6. Sendo assim, caso fosse adotada a disciplina da industrialização por conta de terceiros, o estabelecimento autor da encomenda (matriz, nesse caso) deveria remeter os insumos para industrialização em seu estabelecimento filial ao amparo da suspensão do lançamento do imposto, nos termos do artigo 402 do RICMS/2000, devendo emitir Nota Fiscal referente à saída com o CFOP 5.901 - "remessa para industrialização por encomenda".
7. No entanto, como já pontuado anteriormente, observa-se que a operação pretendida pela Consulente é, de fato, transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular que, desde 1º de janeiro, não se sujeita ao ICMS, razão pela qual, desde então, não cabe a aplicação dos procedimentos estabelecidos no artigo 402 e seguintes do RICMS/2000.
8. Destaque-se que na transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular localizados no Estado de São Paulo, embora não haja a incidência do ICMS, a Consulente poderá optar pela transferência do crédito do imposto, utilizando-se, para tanto, dos procedimentos descritos no Convênio ICMS 178/2023, nos termos do Decreto 68.243/2023.
9. Assim, no caso em análise, trata-se de transferência de mercadorias entre estabelecimentos do mesmo titular, seguida de venda das mercadorias produzidas pela filial industrializadora. Dessa forma, devem ser seguidas as obrigações acessórias e principal relativas a essas operações.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 28.797, de 06/03/2024.
