RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 28433/2023, de 29 de setembro de 2023.
Publicada no Diário Eletrônico em 03/10/2023
Ementa
ICMS - Emenda Constitucional 87/2015 - Operações com mercadorias entregues, no território deste Estado, por contribuinte paulista, a consumidor final não contribuinte do imposto.
I. São consideradas internas as operações com mercadorias entregues, no território deste Estado, por contribuinte paulista, a consumidor final não contribuinte do imposto, independentemente do seu domicílio ou da sua eventual inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS de outra unidade federada.
Relato
1. A Consulente, que, segundo consulta ao Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo (CADESP), tem por atividade o "comércio atacadista de instrumentos e materiais para uso médico, cirúrgico, hospitalar e de laboratórios" (CNAE: 46.45-1/01), relata que comercializa produtos médicos e hospitalares utilizados em cirurgias ortopédicas.
2. Relata que nem todos os medicamentos comercializados fazem jus à isenção de que trata o artigo 14 do Anexo I do Regulamento do ICMS - RICMS/2000 e que, por dever regulatório-sanitário (rastreabilidade), consigna nas Notas Fiscais de sua emissão o nome e endereço do hospital em que é realizada a cirurgia, bem como os nomes do profissional e do paciente envolvidos na intervenção, em atendimento a uma regra de qualidade dos produtos controlados pela ANVISA.
3. Acrescenta que os medicamentos para intervenções cirúrgicas são vendidos para pessoas físicas, planos de saúde e casas de saúde, todos não contribuintes, e que, para documentar tais operações, emite Notas Fiscais de venda para os seguintes destinatários: (i) paciente consumidor final (quando a venda é feita diretamente para pessoa física, sem utilização de plano de saúde); (ii) Casas de Saúde onde a cirurgia foi realizada (quando os materiais integram os insumos do serviço prestado); e (iii) planos de saúde (quando o paciente utiliza os serviços de um plano de saúde).
4. Informa que, nos períodos de 2019 a 2021, forneceu medicamentos para intervenções cirúrgicas, cujo destinatário foi determinado plano de saúde, com sede em Brasília/DF, sendo que, em virtude da rastreabilidade de tais medicamentos, pode afirmar, com precisão, que todas as cirurgias foram realizadas em hospitais localizados no Estado de São Paulo.
5. Também informa que, considerando que tanto o plano de saúde quanto os pacientes não eram contribuintes do ICMS e que as mercadorias fornecidas pela Consulente não saíram do território paulista, recolheu o valor total do ICMS incidente em tais operações para o Estado de São Paulo, com alíquota de 18%, entendendo que não seria devido o recolhimento de diferencial de alíquotas estabelecido pela Emenda Constitucional 87/2015 (DIFAL) ao Distrito Federal.
6. Expõe, entretanto, que esse não foi o entendimento da Procuradoria Geral do Distrito Federal, que alega que o DIFAL deveria ter sido recolhido àquela Unidade Federada.
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7. Ressalta, ainda, a existência de um acórdão exarado pela 6ª Turma Cível do Tribunal de Justiça do Distrito Federal, que julgou caso análogo, utilizando definições completamente diversas dos entendimentos já exarados pela Secretaria da Fazenda e Planejamento do Estado de São Paulo, destacando a Consulente os seguintes trechos da decisão:
"No mérito, a controvérsia recursal cinge-se em analisar a ocorrência do fato gerador da diferença de alíquota de ICMS (DIFAL) na hipótese em que operadoras de planos de saúde sediados no Distrito Federal adquirem, de fornecedor sediado em outro estado da federação, no caso São Paulo, produtos hospitalares que não chegaram a ingressar no Distrito Federal, sendo empregados em cirurgias realizadas dentro no próprio Estado de origem. (...) Ao contrário do que alegado pela apelante, os planos de saúde são os consumidores finais dos produtos hospitalares comercializados por ela (órteses e próteses), uma vez que não os revendem aos beneficiários dos planos. Os produtos adquiridos pelos beneficiários são os planos e seguros de assistência médica e hospitalar e não os produtos hospitalares empregados na prestação do serviço em si. Por outro lado, no tocante ao conceito de circulação como fato gerador do tributo em análise, convém registrar que o Superior Tribunal de Justiça e o Supremo Tribunal Federal firmaram o entendimento no sentido de que não importa a circulação física, mas, sim, jurídica, da mercadoria."
8. Diante do exposto, indaga:
8.1. Está correto o procedimento adotado pela Consulente ao recolher o ICMS devido em sua totalidade para o Estado de São Paulo nos períodos de 2019 a 2021 nas operações em análise, sob o entendimento de que não se aplica o DIFAL previsto na Emenda Constitucional 87/2015?
8.2. Caso contrário, qual seria o procedimento correto para as notas fiscais emitidas nos períodos de 2019 a 2021?
8.3 Em virtude da inconstitucionalidade da cobrança do DIFAL declarada pelo Supremo Tribunal Federal e seus consequentes desdobramentos com a publicação da Lei Estadual 17.470/2021, da Lei Complementar 190/2022 e os esclarecimentos fornecidos pelo Comunicado CAT 02/2022, qual o correto procedimento a ser adotado pela Consulente para os fatos geradores futuros? O recolhimento do ICMS em sua totalidade para o Estado de São Paulo ou a aplicação do DIFAL previsto na EC 87/2015?
Interpretação
9. Inicialmente, a presente resposta adotará como premissa de que os medicamentos e materiais utilizados em cirurgias realizadas neste Estado não saíram fisicamente de seus limites territoriais, ou seja, não foram enviados ao plano de saúde no Distrito Federal para então ser enviados a São Paulo.
10. Posto isso, faz-se necessário pontuar que o § 3º do artigo 52 do RICMS/2000, estabelece que são internas as operações com mercadorias entregues a consumidor final não contribuinte do imposto no território deste Estado, independentemente do seu domicílio ou da sua eventual inscrição no Cadastro de Contribuintes do ICMS de outra unidade federada.
11. Assim, considerando a informação fornecida pela Consulente no sentido de que as operações objeto da presente consulta ocorreram a partir de 2019 e que as mercadorias foram entregues, no território paulista, a consumidor final não contribuinte do imposto, é forçoso concluir que, nos termos da legislação paulista, não há que se falar em obrigatoriedade de recolhimento de DIFAL em tais operações, devendo todo o ICMS ser recolhido para o Estado de São Paulo.
12. Por fim, cabe ressaltar que, na situação em que a cirurgia ocorrer em hospital sediado fora do Estado de São Paulo, com a consequente entrega dos medicamentos fora do território paulista a consumidor final não contribuinte do imposto, o tratamento tributário será distinto do que se refere a presente resposta, pois a situação passa a configurar operação interestadual e o imposto será devido ao Estado em que ocorrer a entrada física da mercadoria.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 28.433, de 29/09/2023.
