RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27534M1/2023, de 21 de agosto de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 23/08/2023

Relato

1. A Consulente, cuja atividade econômica principal registrada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo (CADESP) é a de "testes e análises técnicas" (CNAE 71.20-1/00), declara que é uma empresa primordialmente prestadora de serviço de análises clínicas para aferição da qualidade de leite e relata que, no desempenho dessa atividade, em razão de realizar testes nas amostras de leite por encomenda de seus clientes (notadamente, por exemplo, a indústria do leite, as fazendas de gado leiteiro e todos os intervenientes na cadeia de fornecimento para a indústria do leite no Brasil), tem a necessidade de comprar grande quantidade de frascos plásticos, do "tipo PET", classificados na NCM 39.23.3000, e normalmente tributados pelo ICMS em operações de aquisição no Estado de São Paulo.

2. Informa que os referidos frascos plásticos são utilizados para coleta, armazenagem e transporte do leite, em todo o território nacional, para análises técnicas de qualidade do leite. Procedida à realização dos testes de qualidade, a Consulente emite o laudo final sobre a referida análise, encerrando-se assim a sua prestação de serviço de análise laboratorial contratada por seus clientes.

3. Assevera que as amostras do leite são descartadas com observância da legislação reguladora de descartes industriais, notadamente vigilância sanitária, e os frascos plásticos que acondicionaram tais amostras, por não se encontrarem mais em condições de uso normal para a qual foram industrializados, são vendidos como sucata plástica para empresas de reciclagem de material plástico no Estado de São Paulo. Para essa venda, os frascos plásticos saem do estabelecimento da Consulente sujeitos à incidência do ICMS, porém sem destaque do imposto, por força do diferimento previsto no artigo 394-A do RICMS/2000.

4. Manifesta entendimento de que seria legítimo o aproveitamento do crédito do imposto referente às suas aquisições dos frascos plásticos, considerando o disposto nos artigos 59 e 61 do RICMS/2000.

5. Por fim, cita a Resposta à Consulta nº 25595/2022, que prevê que "o diferimento do pagamento do ICMS não implica restrição ao direito do crédito do imposto" e questiona:

5.1. se, com base na interpretação e aplicação das disposições dos artigos 59 e 61 do RICMS/2000, a venda dos frascos plásticos pela Consulente, com o diferimento do ICMS, possibilita a ela se apropriar dos créditos do imposto;

5.2. caso seja positiva a resposta ao item 5.1, se o direito ao crédito se daria pelas saídas com diferimento nas revendas dos frascos plásticos usados ou pelas entradas por ocasião das compras;

5.3. considerando a possibilidade de se apropriar dos créditos do ICMS das aquisições de frascos plásticos, por ocasião das revendas com diferimento, como deve proceder para quantificar o montante do crédito recuperável.

Interpretação

6. Em sede preliminar, a presente resposta partirá do pressuposto de que o serviço descrito e prestado pela Consulente é o relacionado no subitem 17.09 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar 116/2003, sujeito, portanto, à incidência do Imposto Sobre Serviços de Qualquer Natureza - ISSQN.

6.1. Cumpre esclarecer que o artigo 9º do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) traz a definição de contribuinte em sentido estrito, isto é, aquele que habitualmente ou com intuito comercial realiza operações de circulação de mercadorias ou presta serviços de transporte interestadual ou intermunicipal ou de comunicação. Nesse contexto, vale lembrar que a sucata é considerada mercadoria, uma vez que possui valor econômico.

6.2. Dessa forma, apesar de a atividade econômica principal da Consulente registrada no CADESP ser a prestação de serviços sujeita ao ISSQN, assume-se a premissa de que a Consulente realiza de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial operações de venda de mercadorias, sendo considerada, portanto, contribuinte do ICMS em sentido estrito.

7. Tendo em vista que a Consulente não traz detalhes sobre a venda dos frascos plásticos para empresas de reciclagem e não menciona se realiza algum procedimento nos frascos plásticos (como compactação, fragmentação etc.), também se assume a premissa de que após a utilização na prestação de serviços de análise de amostras de leite, a Consulente realiza a saída onerosa de frascos usados sem processamento e de que os mesmos não podem mais ser utilizados para a função para a qual foram originalmente concebidos, sendo que o seu valor econômico reside na quantidade do material plástico neles contido e não em sua forma ou finalidade de utilização.

8. Prosseguindo, pelo relato trazido, nota-se que a Consulente, ao adquirir frascos para serem utilizados como recipientes para prestação de seu serviço, adquire tais produtos na qualidade de consumidora final, dado que a aquisição desses bens tem por fim a sua utilização em prestação de serviço sujeita à incidência exclusiva do ISSQN.

9. Portanto, ocorre o encerramento do ciclo econômico referente aos frascos quando a Consulente os adquire na condição de consumidora final para utilização na prestação de seus serviços, não havendo, assim, que se falar em apropriação de crédito do ICMS pela Consulente no que tange à aquisição desses bens (subitem 5.2, segunda parte).

10. Nesse diapasão, cabe destacar que a Resposta à Consulta nº 25595/2022, citada pela Consulente, trata de situação distinta da ora discutida. Naquela, a ingressante da consulta é comércio atacadista que adquire mercadoria com a intenção única de revendê-la e não utilizar como insumo na prestação de serviço sujeita à incidência do ISSQN.

11. Passo seguinte, quando a Consulente realiza a venda de frasco plástico usado para empresas de reciclagem, insere os frascos em novo ciclo de consumo, sujeito, portanto, à incidência do ICMS.

12. Nesse ponto, considerando que o frasco plástico, uma vez usado pela Consulente, não possui mais a utilidade para a qual foi concebido, bem como que não há no relato apresentado qualquer indicação de que a Consulente efetue algum procedimento nos frascos após a sua utilização em atividade sujeita ao ISSQN, o que resta, após a utilização dos frascos como insumos da prestação de serviços realizada pela Consulente, é a sucata plástica.

12.1. Note-se que o ciclo da sucata plástica tem início no próprio estabelecimento da Consulente. Assim, em relação a esse novo ciclo de consumo relativo à saída de sucata plástica, não há operação anterior sujeita ao imposto estadual e, consequentemente, não há que se falar em aproveitamento de crédito de ICMS por parte da Consulente (subitens 5.1 e 5.2, primeira parte).

13. Destaque-se que, embora a Consulente informe que as Notas Fiscais, que amparam a venda dos frascos plásticos usados são emitidas sem destaque do imposto por força do previsto no artigo 394-A do RICMS/2000, nota-se da leitura do artigo que o diferimento se refere a saídas de "garrafas PET usadas" e não abrange a saída de frascos, por conseguinte, as operações realizadas pela Consulente não estão amparadas pelo diferimento previsto no artigo 394-A do RICMS.

13.1. Ressaltamos que a classificação fiscal de determinado produto segundo as regras da NCM é responsabilidade do contribuinte e competência da Receita Federal do Brasil - RFB.

14. Nessa esteira, oportuno esclarecer que o artigo 392 do RICMS/2000 dispõe sobre o diferimento do imposto, para o momento em que ocorrer algumas das hipóteses previstas em seus incisos, nas sucessivas saídas de papel usado ou apara de papel, sucata de metal, caco de vidro, retalho, fragmento ou resíduo de plástico, de borracha ou de tecido.

14.1. Nesse ponto, salienta-se que este órgão consultivo, por diversas vezes, reiterou seu entendimento no sentido de que desperdícios, resíduos e sucatas são aqueles provenientes da fabricação ou do acabamento do produto e apresentam-se geralmente em forma de aparas, limalhas e pedaços (restos/desperdícios).

14.2. Todavia, o diferimento também abrange as obras (mercadorias ou bens) inservíveis que não possam mais exercer as finalidades para as quais foram feitas (obsolescência), residindo, seu valor econômico, na quantidade do material nelas contido e não em sua forma ou finalidade de utilização.

14.3. Assim, considerando que a Consulente realiza saída de frascos usados, atendidos os requisitos apontados acima e os demais presentes no artigo 392 do RICMS/2000, desde que não exista a possibilidade de a mercadoria vendida ser reaproveitada como frasco, sendo que seu valor reside no material plástico que a compõe, poderá a Consulente se valer do diferimento previsto no artigo 392 do RICMS/2000.

15. Logo, a venda dos frascos plásticos usados, pela Consulente será tributada normalmente pelo ICMS, devendo ser emitida a correspondente Nota Fiscal, conforme artigo 125, inciso I, do RICMS/2000 c/c artigo 40 da Portaria CAT 162/2008, podendo o lançamento do imposto ser diferido nos termos do artigo 392 do RICMS/2000 desde que cumpridos os requisitos previstos neste dispositivo.

15.1. Ressalte-se que, como mencionado no subitem 12.1, não há operação anterior sujeita ao imposto estadual em relação ao novo ciclo de consumo iniciado com a saída de sucata plástica, e, consequentemente, não há que se falar em aproveitamento de crédito de ICMS por parte da Consulente, razão pela qual o questionamento realizado no subitem 5.3 encontra-se prejudicado.

16. Caso a Consulente tenha aplicado o incorretamente o diferimento nas saídas de frascos usados com base no artigo 394-A do RICMS/2000, poderá protocolar denúncia espontânea junto ao Posto Fiscal de sua vinculação, por meio do Sistema de Peticionamento Eletrônico - SIPET, para regularizar sua situação (artigo 529 do RICMS/2000).

16.1. Se chamada à fiscalização, caberá à Consulente a comprovação por todos os meios de prova em direito admitidos da situação fática efetivamente ocorrida (isso é, saída de frascos usados amparada pelo diferimento previsto no artigo 392 do RICMS, nos termos indicados acima). Nesse contexto, observa-se que a fiscalização, em seu juízo de convicção para verificação da materialidade da operação, poderá se valer de indícios, estimativas e de análise de operações pretéritas.

17. Nesses termos, consideram-se respondidos os questionamentos trazidos pela Consulente.

18. A presente resposta substitui a Resposta à Consulta nº 27534/2023, produzindo efeitos na forma prevista no parágrafo único do artigo 521 do RICMS/2000.