RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27150/2023, de 24 de fevereiro de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 27/02/2023

Relato

1. A Consulente, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP é o "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02), questiona sobre o creditamento de ICMS caso renuncie à opção da sistemática de crédito outorgado, prevista no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000. Assim indaga se poderá se creditar do ICMS relativo às aquisições de:

1.1. combustíveis, seja de fornecedores do Estado de São Paulo ou de outras Unidades da Federação, ainda que a nota fiscal não tenha destaque de ICMS devido à substituição tributária, considerando o item 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/01;

1.2. ativo imobilizado empregados diretamente nas prestações de serviço de transporte (por exemplo, caminhões), que foram adquiridos no período da opção pelo crédito outorgado, em relação às frações ainda não apropriadas;

1.3. fluido automotivo ARLA 32 utilizado na prestação de serviço de transporte.

2. Adicionalmente, em relação a sua atividade de transporte internacional, a Consulente questiona sobre a manutenção desses créditos, uma vez que não há incidência de ICMS na exportação de serviços.

3. Por fim, a Consulente pergunta se, uma vez que tenha renunciado à opção ao crédito outorgado, poderá realizar a "centralização da apuração" do ICMS em relação aos seus estabelecimentos localizados no Estado de São Paulo, conforme estabelecido no artigo 96 e seguintes do RICMS/2000.

Interpretação

4. De plano, cabe salientar que, antes de efetivar o lançamento nos livros fiscais próprios de quaisquer créditos fiscais, a Consulente deve formalizar a renúncia à opção pelo crédito outorgado, prevista no artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000, por meio de novo termo lavrado no livro Registro de Utilização de Documentos Fiscais e Termos de Ocorrências - RUDFTO, observado o artigo 220 do RICMS/SP, com efeitos a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da respectiva lavratura.

5. Prosseguindo, em relação ao item 2, a Consulente não detalhou como é feito o transporte internacional de cargas. Sendo assim, esta resposta tem como premissa o fato de que o referido transporte é feito por um único prestador, no modal rodoviário, utilizando-se de meios próprios, ou seja, sem redespacho ou subcontratação.

6. A prestação de serviço de transporte de natureza internacional, isto é, aquela na qual a execução do serviço se dá desde o território nacional (portanto, em parte no território nacional) até o destinatário no exterior, está fora do limite constitucional de competência do ICMS, posto que, conforme disposição do artigo 155, inciso II, da Constituição Federal, esse imposto incide somente nas prestações de natureza intermunicipal ou interestadual.

6.1. Dessa forma, é importante salientar que inexiste a tributação sobre o transporte internacional - por esse motivo, não há que se falar em crédito. Nesse sentido, o ex-Ministro do Supremo Tribunal Federal, Sydney Sanches, em voto proferido quando do julgamento da Ação Direta de Inconstitucionalidade nº 1.600-8:

"O serviço de transporte internacional, por qualquer meio (incluído o aeroviário), seja de mercadorias, seja passageiros, tem sido considerado pela generalidade dos Estados como espécie não tributada porque localizada fora do campo da competência tributária estadual. Esta circunstância se evidencia desde logo pela própria expressão constitucional, "transporte interestadual e intermunicipal", à qual se tem dado o sentido de transporte iniciado (ponto de partida) no território de um Estado ou Município e terminado (ponto de destino ou de chegada) no de outro.

Não basta, pois, para ser entendido como interestadual ou intermunicipal apenas que o transporte comece num Estado ou Município e ultrapasse seus lindes; é igualmente necessário que termine no território de um outro Estado ou Município e, portanto, em território nacional. Se tal não ocorre, se o transporte tem início no território de um Estado (ou Município) e termina fora do território nacional, ainda que atravessando outros Estados (ou Municípios), se ultrapassa a fronteira nacional é transporte internacional, gênero terceiro e distinto dos outros dois que constituem, só eles, fato gerador do ICMS (transporte intermunicipal e interestadual).

Por ser a competência tributária estadual, em matéria de transporte, assim definida constitucionalmente, é que não cabe dispositivo de imunidade para sua modalidade internacional; está já fora do campo de incidência, por definição. (...) No caso do transporte, o internacional não está incluído na previsão constitucional, não se podendo falar, portanto, em excluí-lo por via da imunidade. Assim sendo, o transporte internacional, nos termos do exposto, não é passível de tributação pelo ICMS, (...)."

6.2. Registre-se que, de acordo com o princípio da não-cumulatividade do ICMS (artigo 155, §2º, I, da Constituição Federal c/c artigo 19 da Lei Complementar nº 87/1996), "o imposto é não-cumulativo, compensando-se o que for devido em cada operação relativa à circulação de mercadoria ou prestação de serviços com o montante cobrado nas anteriores pelo mesmo ou outro Estado ou pelo Distrito Federal". No entanto, os serviços de transporte internacional prestados pela Consulente estão fora do campo de incidência do ICMS, não se aplicando, dessa forma, o princípio da não-cumulatividade do imposto na hipótese em questão.

6.3. Destarte, em decorrência do exposto, a prestação de serviço de natureza internacional extrapola o campo de incidência do imposto estadual, conforme definido pela Constituição Federal para a prestação de serviço de transporte interestadual e intermunicipal. Consequentemente, importante salientar, dado que inexiste a tributação por ICMS sobre o serviço transporte internacional, não há que se falar em apropriação de crédito de ICMS relativo a esse serviço.

7. Assentada a impossibilidade de crédito de ICMS na prestação de serviço de transporte internacional, passamos à análise da possibilidade ou não de crédito do ICMS relativo ao combustível, ao fluido automotivo ARLA 32 e aos bens do ativo imobilizado utilizados exclusivamente em prestações intermunicipais e interestaduais com início no Estado de São Paulo.

8. Feitas essas observações, deve ser esclarecido que as entradas ou aquisições de combustíveis (óleo diesel, gasolina e álcool) são passíveis de direito ao crédito por se tratar de insumos da prestação do serviço de transporte (e não materiais de uso ou consumo), ou seja, são mercadorias consumidas diretamente no acionamento dos veículos utilizados na prestação de serviços de transporte, conforme subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001.

8.1. No entanto, recorda-se que o ICMS incidente sobre a prestação do serviço de transporte é devido ao Estado em que se inicia a referida prestação. Assim, quando a prestação de serviço de transporte tem início no Estado de São Paulo, a transportadora terá direito ao crédito do imposto devido na aquisição do combustível utilizado nessa prestação, mesmo em relação à aquisição realizada em outra unidade da Federação.

8.2. Em relação à alíquota do imposto, o fornecimento in loco de combustível é considerado como uma operação interna de aquisição, de modo que a alíquota aplicável para o cálculo do imposto devido na operação e, consequentemente, o crédito a que tem direito o adquirente, deverá ser aquela definida para as operações internas do Estado onde estiver localizado o estabelecimento varejista de combustível (fornecedor) - (vide nota 4 do subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001).

8.3. Não havendo destaque do valor do imposto no documento emitido, em razão da retenção procedida em fase anterior da comercialização do combustível por contribuinte substituto, é de se frisar que, para efeito de aproveitamento do respectivo crédito fiscal, o contribuinte, conforme determina o artigo 272 do RICMS/2000, calculará o valor correspondente mediante aplicação da alíquota interna (do Estado onde estiver localizado o estabelecimento fornecedor de combustível) sobre a base de cálculo que seria atribuída à operação própria do remetente, caso estivesse submetida ao regime comum de tributação, observado, se aplicável, o disposto no parágrafo único desse mesmo dispositivo regulamentar (aquisições de combustível com redução de base de cálculo) - (vide Nota 3 do subitem 3.5 da Decisão Normativa CAT 01/2001).

9. Avançando, ainda com fundamento Decisão Normativa CAT 01/2001, no seu item 3.1, bem como nos artigos 36, 38 e 40 da Lei nº 6.374/89, esta Consultoria Tributária entende, conforme manifestações anteriores, que é legítimo o aproveitamento, como crédito, do valor do ICMS destacado no documento fiscal relativo à aquisição do fluido automotivo ARLA 32, utilizado na prestação de serviço de transporte, intermunicipal e interestadual iniciada em São Paulo.

9.1. O crédito, quando admitido, poderá ser lançado, inclusive extemporaneamente, por seu valor nominal, conforme disposto no artigo 61, § 2º, do RICMS/2000, observado o prazo de prescrição quinquenal, conforme preceitua o artigo 61, § 3º e nos termos do artigo 65, do RICMS/2000, e a sistemática descrita no subitem 8 do item VI da Decisão Normativa CAT 01/2001.

10. Ressalte-se, ainda, que na hipótese de a prestação de serviço de transporte ter se iniciado em outra unidade da Federação, no que se refere ao Estado de São Paulo, a transportadora não poderá se aproveitar do crédito do ICMS sobre a aquisição de combustível ou fluido automotivo ARLA 32 utilizado nessa prestação, ainda que adquiridos em território paulista.

11. Quanto ao crédito relativo a bens do ativo imobilizado, nos termos do artigo 61, § 10, do RICMS/2000, eventuais frações que ainda restarem para completar o período de 48 meses (cujo início de contagem se dá no mês em que ocorrer a entrada do bem no estabelecimento), podem ser apropriadas no CIAP, considerando que tanto a opção quanto a renúncia ao crédito outorgado não podem ocorrer retroativamente e tais parcelas podem ser apropriadas a partir do primeiro dia do mês subsequente ao da lavratura do termo de renúncia no livro RUDFTO (§ 2º do artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000).

11.1. Frise-se que eventual crédito referente ao valor do ICMS incidente nas aquisições de bem do ativo imobilizado não pode ser apropriado em relação às prestações internacionais, conforme explanado acima (item 6).

11.2. Ademais, eventual crédito referente ao valor do ICMS incidente nas aquisições de bem do ativo imobilizado não pode ser apropriado se, porventura, a Consulente prestar serviço de transporte de cargas, isento ou não tributado pelo ICMS, nos termos do artigo 60 do RICMS/2000 ou, caso se mantenha optante pelo crédito outorgado, previsto no transcrito artigo 11 do Anexo III do RICMS/2000.

11.3. Importante destacar também que para o aproveitamento do crédito do ICMS relativo à aquisição de bens destinados à integração no ativo permanente, utilizados na produção/comercialização de mercadorias ou na prestação de serviços cujas operações ou prestações são tributadas ou, não o sendo, haja expressa autorização para o crédito ser mantido, deve ser observado o disposto no artigo 61 e seguintes do RICMS/2000, as disciplinas contidas nas Portarias CAT 25/2001 e 41/2003 (que tratam da apropriação e do lançamento do crédito do imposto relativo à aquisição de bens destinados ao ativo permanente) e o entendimento exposto na Decisão Normativa CAT 01/2001, que trata das condições, limites, procedimentos, e até mesmo certas cautelas, a serem observados pelo contribuinte quando da apropriação, como crédito, do valor do ICMS incidente sobre a entrada ou aquisição de, entre outros, bens destinados ao ativo imobilizado.

12. Isso posto, considerando que todos os seus estabelecimentos neste Estado estejam enquadrados no Regime Periódico de Apuração - RPA (artigo 97, parágrafo 1º do RICMS/2000), a Consulente poderá efetuar a apuração e o recolhimento de seu imposto de forma centralizada (artigo 97, parágrafo 2º do RICMS/2000), desde que observadas as disposições regulamentares do artigo 96 e seguintes do RICMS/2000.

12.1. Ressalta-se que, uma vez adotada a centralização da apuração e do recolhimento do imposto, em conformidade com a disciplina estabelecida nos artigos 96 a 102 do RICMS/2000 e na Portaria CAT 115/2008, todos os estabelecimentos da Consulente, situados neste Estado deverão ser incluídos na centralização, elegendo-se, dentre eles, um como centralizador.

13. Quanto à extensão dos efeitos da resposta a outros estabelecimentos da empresa, esclarecemos que o entendimento expresso na Resposta à Consulta ("caput" do artigo 520 do RICMS/2000) e os seus efeitos aproveitam somente ao contribuinte que a demandou. Todavia, é admitida a extensão dos efeitos da resposta a outros estabelecimentos da empresa, que exerçam as mesmas atividades do estabelecimento contemplado pela resposta, no que se refere à mesma matéria de fato e de direito objeto de dúvida apresentada na referida resposta.

13.1. Assim, considerando que o estabelecimento filial identificado na presente consulta, conforme pesquisa realizada no dia 23/02/2023 no Cadastro de Contribuintes do ICMS, exerce as mesmas atividades que seu estabelecimento matriz, ora Consulente, no que se refere à mesma matéria de fato e de direito objeto de dúvida apresentada na presente consulta, fica o entendimento nela expresso estendido ao estabelecimento filial citado pela Consulente.

14. Nesses termos, consideram-se respondidos os questionamentos efetuados.