RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 27013/2023, de 06 de fevereiro de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 07/02/2023

Relato

1. A Consulente, com inscrição estadual baixada exclusivamente no Estado desde 11/07/2022, cuja atividade econômica principal declarada no Cadastro Nacional da Pessoa Jurídica é a "consultoria em tecnologia da informação" (CNAE 62.04-0/00), questiona sobre armazenagem e distribuição de brindes e materiais promocionais por operador logístico quando o depositante não é contribuinte do ICMS.

2. Declara que é uma empresa de prestação de serviços de tecnologia e, consequentemente, não é contribuinte de ICMS. Nesse contexto, contratou uma empresa para armazenagem e transporte de materiais promocionais (banners, panfletos, folders, etc.) e brindes (bolsas, chinelos, camisetas, cadernos, canetas, etc.) para entrega em eventos com clientes e parceiros, tanto no Estado de São Paulo como em outros estados da federação. Acrescenta que a empresa que realiza o serviço de armazenagem e transporte, tem cadastrada como atividade principal o "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02) e, como atividade secundária, entre outras, "armazéns gerais - emissão de warrant" (CNAE 52.11-7/01).

3. Informa o seguinte procedimento para recebimento das mercadorias pela empresa de armazenamento e transporte:

3.1. A Consulente (depositante) realiza a compra dos materiais de seus fornecedores e estes emitem uma Nota Fiscal de venda para a depositante, utilizando o CFOP 5.118 (venda de produção do estabelecimento entregue ao destinatário por conta e ordem do adquirente originário, em venda à ordem).

3.2. Os fornecedores entregam os materiais ao operador logístico, sem destaque de ICMS, utilizando o CFOP 5.923 (remessa de mercadoria por conta e ordem de terceiros, em venda à ordem) ou o CFOP 5.949/6.949 (outra saída de mercadoria ou prestação de serviço não especificado).

3.3. A depositante emite uma declaração de não contribuinte de ICMS para o operador logístico e este regulariza a entrada do material que possui tributação, emitindo uma nota fiscal para recolhimento e pagamento do ICMS com base nesta declaração.

3.4. O operador logístico emite as Notas Fiscais de saída, com destaque de ICMS, conforme grade de distribuição, seguindo a legislação vigente para cada Estado. No campo de observações da nota fiscal é discriminado o processo de triangulação, informando a aquisição do material por não contribuinte.

4. Dessa forma, questiona se a operação do operador logístico, descrita acima, está correta e, caso contrário, se as notas fiscais de saída emitidas pelo operador logístico podem ser cobradas posteriormente da Consulente.

5. Por fim, considerando que a portaria CAT 31/2019, no seu artigo 2°, inciso I, estabelece que o operador logístico estabelecido no Estado deve estar inscrito com o código 5211-7/99 e que a empresa contratada pela Consulente para o transporte e armazenagem dos seus itens, não está, pergunta se o tratamento tributário deve ser o de armazém geral.

Interpretação

6. De início, cabe informar que serão adotadas as seguintes premissas: (i) o referido material promocional não será revendido nem será objeto de operações de circulação sujeitas ao ICMS, conforme se deduz da informação de que o seu proprietário não é contribuinte do ICMS nem está obrigado a emitir documentos fiscais; (ii) a empresa contratada para armazenagem e transporte, assim como os fornecedores, estão situados no Estado de São Paulo; e (iii) as operações foram realizadas após a baixa da inscrição estadual da Consulente.

7. Ainda em caráter preliminar, considerando a matéria objeto da consulta, é oportuno registrar as três formas como podem ocorrer as atividades de depósito de mercadorias, de acordo com a atual legislação paulista:

7.1. em estabelecimentos qualificados como armazéns gerais, conforme Decreto Federal 1.102/1903 e com o respectivo registro na JUCESP, seguindo a disciplina tributária específica para este tipo de estabelecimento, em especial as regras de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) e de emissão de documentos fiscais do Anexo VII desse mesmo Regulamento;

7.2. em estabelecimentos que realizem exclusivamente a atividade de prestação de serviços de logística, associada ou não à prestação de serviço de transporte, seguindo a disciplina da Portaria CAT 31/2019, que dispõe sobre as atividades dos operadores logísticos para o armazenamento de mercadorias pertencentes a terceiros contribuintes do ICMS;

7.3. em estabelecimentos que não são constituídos como ou equiparados a armazém geral e que não se qualificam como operadores logísticos, mas que realizam a atividade de depósito de mercadorias para terceiros seguindo as regras gerais de tributação, inclusive no que se refere à sistemática do regime de substituição tributária (os chamados "depósitos de terceiros").

8. Desse modo, uma vez que a empresa contratada pela Consulente não atende aos requisitos da Portaria CAT 31/2019, não pode ser considerada como operador logístico, podendo atuar como armazém geral ou depósito de terceiros. Nesta consulta, adotaremos a premissa de que a empresa contratada pela Consulente atua como armazém geral, uma vez que a Consulente informou que a contratada possui essa atividade cadastrada.

8.1. No que concerne à atividade de armazém geral, para que o estabelecimento depositário se valha das diretrizes previstas no Anexo VII do RICMS/2000 (disciplina tributária específica para essa modalidade de armazenagem), é necessário que o referido estabelecimento esteja inserido no conceito legal de armazém geral, estabelecimento cuja atividade econômica está prevista no Decreto Federal 1.102, de 21-11-1903, e tenha por objeto a fiel guarda e conservação de mercadorias e a emissão de títulos especiais que as representem (atividade essa que, atualmente, se classifica no código CNAE 5211-7/01 - "Armazéns Gerais - emissão de warrants"), além de ser registrado como armazém geral na Junta Comercial do Estado de São Paulo - Jucesp.

9. Em se tratando de depositante não contribuinte do ICMS, não há que se falar em incidência do imposto estadual ou em cumprimento dos deveres instrumentais, incluindo a emissão de Nota Fiscal, por parte desse sujeito, desde que ele não esteja inscrito no CADESP (artigo 498, § 1º, do RICMS/2000). Desse modo, ao realizar a movimentação do material promocional, o depositante pode fazê-lo por meio de emissão de declaração de simples remessa para documentar a operação dentro do Estado de São Paulo (documento interno do depositante).

10. Já o armazém geral, em razão de estar obrigado à inscrição no CADESP, deverá proceder normalmente ao registro das operações de entrada e saída desses materiais, observando o disposto no Anexo VII do RICMS/2000, com os devidos ajustes em função de o depositante não ser contribuinte do ICMS.

11. Na hipótese de a remessa dos produtos ser feita diretamente pelo fornecedor ao armazém geral, por conta e ordem da Consulente (depositante), aplica-se o disposto no artigo 12 do Anexo VII do RICMS/2000, que disciplina a operação de saída de mercadorias efetuada pelo remetente (fornecedor) para entrega diretamente em armazém geral localizado no mesmo estado (São Paulo) do estabelecimento destinatário/depositante (Consulente):

"Artigo 12 - Na saída de mercadoria para entrega em armazém geral situado no mesmo Estado do estabelecimento destinatário, este será considerado depositante, devendo o remetente emitir Nota Fiscal que conterá, além dos demais requisitos:

I - como destinatário, o estabelecimento depositante;

II - o valor da operação;

III - a natureza da operação;

IV - o local da entrega, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do armazém geral;

V - o destaque do valor do imposto, se devido.

§ 1º - O armazém geral deverá:

1 - registrar, no livro Registro de Entradas, a Nota Fiscal que tiver acompanhado a mercadoria;

2 - mencionar a data da entrada efetiva da mercadoria na Nota Fiscal referida no item anterior, remetendo-a ao estabelecimento depositante.

§ 2º - O estabelecimento depositante deverá:

1 - registrar a Nota Fiscal no livro Registro de Entradas dentro de 10 (dez) dias, contados da data da entrada efetiva da mercadoria no armazém geral;

2 - emitir Nota Fiscal relativa à saída simbólica, dentro de 10 (dez) dias, contados da data da entrada efetiva da mercadoria no armazém geral, na forma do artigo 6º, fazendo constar o número e a data do documento fiscal emitido pelo remetente;

3 - remeter a Nota Fiscal aludida no item anterior ao armazém geral, dentro de 5 (cinco) dias, contados da data da sua emissão.

§ 3º - O armazém geral deverá acrescentar na coluna "Observações" do livro Registro de Entradas, relativamente ao lançamento previsto no item 1 do § 1º, o número, a série, quando adotada, e a data da emissão da Nota Fiscal prevista no item 2 do parágrafo anterior.

§ 4º - Todo e qualquer crédito do imposto, quando cabível, será conferido ao estabelecimento depositante."

12. Portanto, diante das regras contidas no dispositivo transcrito, o fornecedor (remetente) deverá emitir Nota fiscal para a Consulente (depositante), nos termos do artigo 12, incisos I a IV, do Anexo VII do RICMS/2000, a qual será registrada pelo armazém geral em conformidade com o § 1º, item 1, do mesmo dispositivo.

13. Nessa mesma hipótese, o armazém geral não deverá emitir Nota Fiscal de entrada. Ainda que o estabelecimento depositante (Consulente), por não ser contribuinte do ICMS, não emita o documento fiscal de que trata o transcrito § 2º, item 2, o armazém geral, ao registrar a Nota Fiscal emitida pelo fornecedor em seu livro Registro de Entradas, deverá apenas indicar, na coluna "Observações" da linha correspondente à operação, os dados de identificação do depositante (nome e CNPJ) e do documento interno elaborado pelo depositante com o objetivo de acompanhar o trânsito dos produtos.

14. Posteriormente, ao remeter os materiais promocionaise brindes para os eventos, situados ou não no Estado de São Paulo, aplicar-se-á o disposto no artigo 8º do Anexo VII do RICMS/2000, que reproduz a norma do artigo 28 do Convênio S/N de 1970:

"Artigo 8º - Na saída de mercadoria depositada em armazém geral situado no mesmo Estado do estabelecimento depositante, com destino a outro estabelecimento, ainda que do mesmo titular, o depositante emitirá Nota Fiscal em nome do destinatário que conterá, além dos demais requisitos (Lei 6.374/89, art. 67, § 1º, e Convênio de 15-12-70 - SINIEF, art. 28):

I - o valor da operação;

II - a natureza da operação;

III - o destaque do valor do imposto, se devido;

IV - a indicação de que a mercadoria será retirada do armazém geral, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, deste.

§ 1º - Na hipótese deste artigo, o armazém geral, no ato da saída da mercadoria, emitirá Nota Fiscal em nome do estabelecimento depositante, sem destaque do valor imposto, que conterá, além dos demais requisitos:

1 - o valor da mercadoria, que corresponderá àquele atribuído por ocasião de sua entrada no armazém geral;

2 - a natureza da operação: "Outras Saídas - Retorno Simbólico de Armazém Geral";

3 - o número, a série, quando adotada, e a data da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante, na forma do "caput";

4 - o nome do titular, o endereço e os números de inscrição, estadual e no CNPJ, do estabelecimento a que se destinar a mercadoria.

§ 2º - O armazém geral indicará no verso das vias da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante, destinadas a acompanhar a mercadoria, a data da sua efetiva saída, o número, a série, quando adotada, e a data da emissão da Nota Fiscal prevista no parágrafo anterior.

§ 3º - A Nota Fiscal a que alude o § 1º será enviada ao estabelecimento depositante, que deverá registrá-la no livro Registro de Entradas, dentro de 10 (dez) dias, contados da saída efetiva da mercadoria do armazém geral.

§ 4º - A mercadoria será acompanhada em seu transporte da Nota Fiscal emitida pelo estabelecimento depositante."

15. Dessa forma, a Nota Fiscal citada no "caput" do artigo 8º, que a princípio deveria ser emitida pelo depositante (Consulente), deverá ser substituída por controles ou documentos comerciais de remessa, em virtude de o depositante não ser contribuinte do ICMS e de estar desobrigado de emitir de documentos fiscais. Tais controles ou documentos comerciais de remessa deverão conter todas as informações necessárias à identificação da situação apresentada e deverão acompanhar o transporte da mercadoria (§ 4º do artigo 8º). Sem prejuízo do exposto, o armazém geral deverá emitir apenas a Nota Fiscal referida no § 1º do mesmo artigo.

16. Ante o exposto, cabe esclarecer que a operação de venda à ordem, disciplinada no artigo 129, § 2º, do RICMS/2000, exige a participação de três pessoas jurídicas distintas - vendedor remetente, adquirente original e destinatário final - e a realização de duas operações mercantis de venda (transmissão de propriedade da mercadoria), sendo, por óbvio, pelo menos os dois vendedores, contribuintes do ICMS. Assim, a operação pretendida pela Consulente não pode ser fundamentada, mesmo que por analogia, pelo artigo 129, § 2º, do RICMS/2000, pois não se trata de venda à ordem. Trata-se, na verdade, de operação de venda efetuada pelo fornecedor à Consulente, mas com envio da mercadoria para depósito em armazém geral. Nesse sentido, estão incorretos os procedimentos e CFOPs descritos nos subitens 3.1. a 3.3.

17. Uma vez que tanto os fornecedores quanto o armazém geral atuaram em desacordo com o exposto na presente consulta, poderão protocolar denúncia espontânea junto ao Posto Fiscal de sua vinculação, por meio do Sistema de Peticionamento Eletrônico - SIPET, para regularizar sua situação (artigo 529 do RICMS/2000).

17.1. Eventual possibilidade de responsabilização da Consulente, nos termos dos artigos 11 e 12 do RICMS/2000, em virtude da ocorrência das operações descritas depende de verificação de todo o conjunto probatório da situação fática ocorrida (com análise de documentos, contratos etc.) e não pode ser respondido em sede de Resposta à Consulta Tributária.

18. Por fim,ressalta-se que, em virtude da limitação da competência outorgada pela Constituição Federal e da autonomia das unidades federadas, a orientação acima somente prevalecerá dentro do território paulista. Para a movimentação desses produtos fora do Estado de São Paulo, recomenda-se a consulta aos Fiscos dos demais estados envolvidos.

19. Com essas orientações, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas.