RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 26990/2022, de 02 de março de 2023.

Publicada no Diário Eletrônico em 03/03/2023

Relato

1. A Consulente, que possui como atividade econômica principal declarada no Cadastro de Contribuintes do Estado de São Paulo - CADESP o "comércio atacadista de medicamentos e drogas de uso humano" (CNAE 46.44-3/01) e, como atividades secundárias, o "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, municipal" (CNAE 49.30-2/01), o "transporte rodoviário de carga, exceto produtos perigosos e mudanças, intermunicipal, interestadual e internacional" (CNAE 49.30-2/02) e "depósitos de mercadorias para terceiros, exceto armazéns gerais e guarda-móveis" (CNAE 52.11-7/99), entre outras, apresenta dúvida sobre a aplicabilidade da Portaria CAT 31/2019 em suas operações.

2. Expõe que em razão de sua atividade econômica secundária, pretende otimizar sua capacidade logística, em especial para proporcionar maior celeridade na armazenagem e entrega de mercadorias aos adquirentes finais dos produtos, não contribuintes do ICMS, tais como hospitais, clínicas, planos de saúde e órgãos públicos, e que não necessariamente são vendidos pela própria Consulente, podendo ser fornecidos diretamente pelo laboratório fabricante, atuando a Consulente apenas como armazenadora para facilitar a logística.

3. Informa que as mercadorias envolvidas são medicamentos e materiais hospitalares, classificados nas posições 3003 e 3004 da Nomenclatura Comum do Mercosul - NCM, e que, para o caso em questão, não estão sujeitos às regras da substituição tributária, aplicando-se normalmente a sistemática de débito e crédito do imposto.

4. Exemplifica a situação na qual um laboratório, fabricante de medicamentos, contribuinte do ICMS, realiza a operação de armazenagem dos seus produtos no estabelecimento da Consulente, de forma a deixá-lo mais próximo e disponível dos possíveis adquirentes, que são estabelecimentos de saúde tais como hospitais, clínicas e planos de saúde. Após a saída da mercadoria com destino à Consulente, que observou os ditames previstos no artigo 5º da Portaria CAT 31/2019, expõe que a dúvida principal reside na interpretação do artigo 6º da mencionada Portaria, no que diz respeito a quem se autoriza a emissão da Nota Fiscal de retorno de depósito, se ao estabelecimento depositante ou à própria Consulente.

5. Isso porque, pelas condições comerciais e logísticas que podem ser acertadas pela Consulente com estes estabelecimentos depositantes, para otimização, maior celeridade e eficiência do processo de armazenagem na sistemática de operação logística, a Consulente teria condições de ela própria fazer a emissão do documento fiscal para acobertar o retorno da mercadoria, de forma mais rápida e segura, em razão do preciso controle de mercadorias armazenadas, maior do que o próprio estabelecimento depositante e, diante dessa situação, possui dúvida se há alguma irregularidade em a própria Consulente cumprir a obrigação prevista no artigo 6º da Portaria CAT 31/2019 e ela própria emitir a Nota Fiscal de retorno da mercadoria ao estabelecimento depositante.

6. Além disso também possui dúvidas sobre as operações praticadas com estabelecimentos depositantes não contribuintes do imposto, trazendo seu entendimento no sentido de que nas situações em que realiza a armazenagem de mercadorias para terceiros, não contribuintes do imposto, não se deve observar as disposições da Portaria CAT 31/2019, uma vez que as obrigações e dispensas nela previstas só se aplicam às operações praticadas com estabelecimentos depositantes necessariamente contribuintes do imposto, devendo, nestes casos, observar as regulares disposições do RICMS/2000, inclusive no que diz respeito à incidência e destaque do imposto.

7. Assim, afirma que nestes casos, após receber a mercadoria para armazenagem remetida por estabelecimento não contribuinte do imposto, como hospitais, clínicas e planos de saúde, que após terem adquirido os produtos optaram por manterem os mesmos armazenados no estabelecimento da Consulente, por não se tratar de operação regida pela Portaria CAT 31/2019, e até mesmo pelo fato do estabelecimento remetente (depositante) não ser inscrito como contribuinte paulista, entende que está a Consulente autorizada a realizar a emissão dos documentos fiscais da operação, seja com a emissão da Nota Fiscal de entrada para armazenagem, como também a Nota Fiscal de devolução do produto ao depositante e, diante de todo o exposto, questiona:

7.1. Se é vedada a utilização da Portaria CAT 31/2019 nas operações realizadas com estabelecimentos depositantes não contribuintes?

7.2. Em caso de resposta afirmativa ao questionamento acima, no caso de operação de armazenagem de mercadorias para terceiros, não contribuintes do imposto, se a Consulente está autorizada a realizar a emissão dos documentos fiscais da operação, seja com a emissão da Nota Fiscal de entrada para armazenagem, como também a Nota Fiscal de devolução do produto ao depositante?

7.3. Se ao emitir a Nota Fiscal de entrada nessas operações, a Consulente deve destacar ICMS nessa Nota Fiscal de entrada, creditando o ICMS na entrada e debitando quando emitir a Nota Fiscal de retorno?

7.4. Na hipótese de operação praticada com estabelecimento depositante, contribuinte do ICMS, se a Consulente está autorizada a emitir a Nota Fiscal de devolução da mercadoria depositada ao remetente, nos termos do artigo 6º da Portaria CAT 31/2019? Em caso negativo, qual infração capitulada no RICMS/2000 estaria incorrendo caso ela própria seja a responsável pela emissão do documento fiscal?

Interpretação

8. Preliminarmente, informa-se que a presente resposta partirá da premissa de que as operações ora analisadas são internas, estando todos os envolvidos localizados neste Estado.

9. Feita essa observação, é oportuno registrar as características gerais das atividades de depósito de mercadorias. Atualmente, a atividade de depósito de mercadorias de outros titulares pode ser realizada, basicamente, de três formas:

9.1. junto a estabelecimentos qualificados como armazéns gerais, conforme Decreto Federal 1.102/1903 e com o respectivo registro na JUCESP, seguindo a disciplina tributária específica para este tipo de estabelecimento, em especial as regras de não incidência do artigo 7º, incisos I e III, do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) e de emissão de documentos fiscais do Anexo VII desse mesmo Regulamento;

9.2. em estabelecimentos que realizem exclusivamente a atividade de prestação de serviços de logística, associada ou não à prestação de serviço de transporte, seguindo a disciplina da Portaria CAT 31/2019, que dispõe sobre as atividades dos operadores logísticos para o armazenamento de mercadorias pertencentes a terceiros contribuintes do ICMS; ou

9.3. em estabelecimentos que não são constituídos como ou equiparados a armazém geral e que não se qualificam como operadores logísticos, mas que realizam a atividade de depósito de mercadorias para terceiros seguindo as regras gerais de tributação, inclusive no que se refere à sistemática do regime de substituição tributária (os chamados "depósitos de terceiros").

10. Sobre as operações com os denominados "operadores logísticos" cabe transcrever o parágrafo único do artigo 1º da Portaria CAT 31/2019:

"Artigo 1º - O Operador Logístico que receber mercadorias pertencentes a contribuintes do ICMS estabelecidos em território paulista para armazenagem em área comum deverá observar, além dos demais dispositivos previstos na legislação, o disposto nesta portaria.

Parágrafo único - Para os fins previstos nesta portaria, considera-se Operador Logístico o estabelecimento cuja atividade econômica seja, exclusivamente, a prestação de serviços de logística, associada, ou não, à prestação de serviço de transporte, efetuando o armazenamento de mercadorias de terceiros contribuintes do ICMS, com a responsabilidade pela sua guarda, conservação, movimentação e gestão de estoque, em nome e por conta e ordem de terceiros, podendo, ainda, prestar serviço de transporte das referidas mercadorias." (grifo nosso).

11. Depreende-se da leitura do dispositivo acima que não é permitida a utilização da Portaria CAT 31/2019 nas operações realizadas com estabelecimentos depositantes não contribuintes, que seria o caso dos referidos hospitais a afins.

12. Além disso, esse dispositivo enfatiza que apenas aqueles estabelecimentos cuja atividade econômica seja exclusivamente a de prestação de serviços de logística, associada, ou não, à prestação de serviço de transporte podem ser caracterizados como operadores logísticos.

13. Veda-se, portanto, de forma taxativa, a caracterização como operador logístico, para os fins da Portaria CAT 31/2019, de estabelecimento cuja atividade econômica seja diversa da de "prestação de serviços de logística, associada, ou não, à prestação de serviço de transporte".

14. Portanto, observa-se também que, a princípio, a Consulente não se enquadra na conceituação de operador logístico prevista do parágrafo único do artigo 1º da Portaria CAT 31/2019, em razão de possuir CNAEs secundários de comércio atacadista.

15. Nesse ponto, importante destacar que a disciplina prevista na Portaria CAT 31/2019 deve ser aplicada em sua integralidade. Portanto, na hipótese de a Consulente realizar a emissão de Nota Fiscal de devolução da mercadoria depositada ao remetente contribuinte do imposto com base no artigo 6º da Portaria CAT 31/2019, tal procedimento contraria a legislação vigente, sujeitando os envolvidos às penalidades previstas no artigo 527 do RICMS/2000.

16. Ademais, alternativamente, considerando o exposto no item 9 acima e a premissa de que as operações são internas, a Consulente poderia operar na modalidade de "depósito de mercadorias em terceiro".

17. Assim, registra-se que é entendimento reiterado desta Consultoria Tributária que não há impedimento para que mercadorias de terceiros sejam armazenadas em estabelecimento não constituído como ou equiparado a armazém geral. Todavia, nessa hipótese, não sendo aplicáveis as disposições do regramento especial de operador logístico (atual Portaria CAT 31/2019), as operações de remessa e posterior saída se sujeitam às regras gerais do ICMS, nos termos da legislação vigente.

17.1. Portanto, esclareça-se que a remessa para depósito em estabelecimento de terceiro (não enquadrado ou equiparado a armazém geral ou operador logístico, nos termos da PCAT 31/2019), bem como a posterior saída de mercadoria depositada em retorno ao estabelecimento depositário ou com destino a outro estabelecimento, são hipóteses de incidência do ICMS (artigo 2º, inciso I, do RICMS/2000).

17.2. Logo, quando da remessa de mercadoria pelo depositante, com saída direta do estabelecimento depositário para o destinatário final (saída da mercadoria armazenada em depósito de terceiro por conta e ordem do depositante), é entendimento desta Consultoria Tributária que, nessas operações de depósito de mercadorias para terceiros, o depositário deve emitir, em favor do depositante, Nota Fiscal de devolução, em retorno simbólico, com destaque do ICMS, quando aplicável.

17.3. Por sua vez, o depositante contribuinte deverá emitir Nota Fiscal para o destinatário final, informando que a saída ocorrerá do endereço do estabelecimento depositário, também com destaque do imposto, quando aplicável.

17.3.1. Ressalte-se que esse documento fiscal, emitido pelo depositante, é que deverá acompanhar o transporte da mercadoria juntamente com o correspondente documento que ampara a prestação de serviço de transporte.

18. Em caso de depósito feito por não contribuinte do ICMS o procedimento descrito acima deve sofrer adaptações, uma vez que a remessa de mercadorias para depósito não é feita com emissão de Nota Fiscal pelo depositante, por este não ser, em princípio, obrigado a emitir documentos fiscais.

19. Observar desse modo, ainda, que em regra, a atividade de depósito de mercadorias de terceiros envolva a realização de operações sujeitas à incidência do ICMS, para situações em que o depositante não é contribuinte do ICMS, ao receber em depósito os produtos remetidos por esse estabelecimento que não está obrigado pela legislação tributária estadual a emitir documentos fiscais, a Consulente deve emitir Nota Fiscal de entrada, conforme a norma do artigo 136, inciso I, alínea "a", do RICMS/2000, mas sem destaque do ICMS, tendo em vista o encerramento do ciclo de produção e comercialização da mercadoria para fins do imposto. A Nota Fiscal indicará, no campo "Informações Complementares", o número da Nota Fiscal que tiver acompanhado o trânsito da mercadoria para depósito, além de sua data de emissão, razão social do emitente e seu número CNPJ, sem prejuízo do cumprimento das demais normas previstas na legislação, sobretudo as previstas no § 25 do artigo 127 do RICMS/2000, quando aplicáveis (medicamentos). Por ausência de código mais específico, o CFOP a utilizar é o 1.905 (entrada de mercadoria recebida para depósito em depósito fechado ou armazém geral).

20. Em relação à Nota Fiscal de saída das mercadorias do estabelecimento da Consulente, ela deverá ser emitida sem destaque do ICMS, dado que a remessa inicial de seu cliente, não contribuinte, não se sujeita ao ICMS e que a devolução é a operação que tem por objeto a anulação de todos os efeitos de uma operação anterior (artigo 4º, inciso IV, do RICMS/2000). Além disso, a referida Nota Fiscal de saída deve referenciar a Nota Fiscal de entrada emitida pelo depositário (Consulente), e, ainda, conter a indicação, no campo "Informações Complementares" do quadro "Dados Adicionais", das informações da Nota Fiscal de entrada. Em caso de remessa diretamente a pessoa distinta do depositante, o grupo "Local de entrega diferente do destinatário" deverá ser preenchido com o endereço e a identificação do recebedor dos produtos, sem prejuízo de que, nas "Informações Adicionais" da NF-e, também constem a identificação e endereço do recebedor e o número da NF-e de entrada das mercadorias para depósito. Como natureza da operação, a Nota Fiscal indicará: i) que se trata de retorno de mercadoria ao depositante, no caso de os produtos serem devolvidos ao próprio depositante; ou ii) que se trata de remessa de mercadoria por depósito de terceiro, por ordem do depositante, no caso de se tratar de envio a estabelecimento do depositante, mas diverso daquele que efetuou o depósito. Será utilizado o CFOP 5.906 (retorno de mercadoria depositada em depósito fechado ou armazém geral).

21. Ademais, ressalte-se que:

21.1. Em se tratando de medicamentos deverão ser observadas ainda as regras previstas no § 25 do artigo 127 do RICMS/2000.

21.2. Nos documentos fiscais emitidos pela Consulente, as mercadorias serão descritas e avaliadas de forma idêntica à contida na Nota Fiscal emitida pelo fabricante.

22. Por fim, observa-se que a Consulente declara receber em depósito mercadorias que não são necessariamente por ela comercializadas. Contudo, caso a Consulente receba mercadorias do mesmo gênero daquelas por ela também comercializadas, a legislação do ICMS não veda tal prática. Porém, para o exercício, no mesmo local, das atividades próprias da Consulente juntamente com o depósito de mercadorias de terceiros, é necessário que se possam distinguir e individualizar as mercadorias recebidas para depósito daquelas que serão objeto de comercialização pela Consulente, com escriturações distintas, de modo a ser possível identificar as obrigações tributárias referentes a cada um desses tipos de armazenagem (própria e de terceiros) e exibir tais informações ao Fisco, no curso de uma possível fiscalização.

23. Com essas orientações, consideram-se dirimidas as dúvidas apresentadas.