RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 26793/2022, de 07 de dezembro de 2022.
Publicada no Diário Eletrônico em 08/12/2022
Ementa
ICMS - Industrialização por conta de terceiros - Fabricação de bem do ativo imobilizado do autor da encomenda - Insumos enviados diretamente do fornecedor ao industrializador.
I - A remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, e seu retorno, estão albergados pela não incidência do ICMS.
II - A atividade de industrialização na modalidade "transformação", nos moldes previstos no artigo 4º, inciso I, "a", do RICMS/2000, está sujeita à incidência do ICMS.
III - O industrializador deverá tributar normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo, bem como a mão de obra empregada.
IV - O lançamento de crédito do imposto correspondente à aquisição de bens pertencentes ao Ativo Imobilizado deve ser controlado por meio do CIAP, nos termos da Portaria CAT-25/2001.
Relato
1. A Consulente, que tem como atividade principal registrada no Cadastro de Contribuinte de ICMS do Estado de São Paulo (CADESP) o "comércio atacadista de mercadorias em geral, com predominância de insumos agropecuários" (código 46.92-3/00 da Classificação Nacional de Atividades Econômicas - CNAE), relata que adquire matéria-prima e insumos que são diretamente encaminhados a estabelecimento industrializador, para a fabricação de moldes que serão utilizados em seu processo produtivo, e que, portanto, se caracterizam como Ativo Imobilizado.
2. Esclarece que o fornecedor do material empregado e o estabelecimento industrializador são paulistas e acrescenta que se aplicam às operações, no seu entendimento, as disposições do artigo 406 do RICMS/2000.
3. Menciona a Consulente a Resposta à Consulta 22470/2020 e, ao final, indaga se pode se creditar do ICMS destacado nas Notas Fiscais de aquisição da matéria-prima empregada na industrialização, ou se deve apropriar esses créditos exclusivamente por meio da escrituração do Controle de Crédito do Ativo Permanente - CIAP.
4. Em relação à mão de obra empregada na industrialização, questiona se está certo seu entendimento no sentido de que se trata de atividade sujeita à incidência do ICMS, e não do ISSQN, dado se tratar de fabricação de ativo a ser utilizado em sua produção. Em caso de resposta afirmativa a essa indagação, pergunta se a parcela referente à mão de obra estará sujeita a diferimento ou se será regularmente tributada.
CONTINUA DEPOIS DA PUBLICIDADE
Interpretação
5. Conforme previsto na Decisão Normativa CAT nº 2/2003, a industrialização por conta de terceiro é um processo de produção com regramento tributário específico, consubstanciado nos artigos 402 a 410 do RICMS/2000. Tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda, como se ele adquirisse todas as mercadorias empregadas no processo de industrialização. Essa sistemática tem em vista a remessa (real ou simbólica), pelo autor da encomenda, dos insumos que serão submetidos a processo de industrialização no estabelecimento do industrializador, onde serão aplicados mão de obra e, eventualmente, outros insumos.
6. Insta esclarecer, ainda, que, de acordo com o disposto no item 8 da Decisão Normativa citada, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda.
7. Entretanto, tendo em vista que o lançamento do imposto suspenso deve ser efetivado no momento em que, após o retorno dos produtos industrializados ao estabelecimento autor da encomenda, por este for promovida a subsequente saída dos mesmos produtos e que, no caso em análise, não haverá subsequente saída dos produtos industrializados, já que se trata de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda, não se aplica a suspensão do lançamento do ICMS, prevista no artigo 402 do RICMS/2000, à remessa de matéria-prima feita pelo autor da encomenda ao industrializador e a seu respectivo retorno.
8. Da análise dos fatos apresentados, quais sejam: (i) que na industrialização por encomenda tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 2/2003); (ii) que, no caso em análise, haverá o retorno da matéria-prima remetida pelo autor da encomenda na forma de produto acabado; e (iii) que o produto acabado é parte do ativo imobilizado do estabelecimento do autor da encomenda, observa-se que é necessário efetuar uma interpretação sistemática da legislação aplicável, para fins de determinação do tratamento tributário da remessa da matéria prima e do seu respectivo retorno.
9. Nessa direção, ressaltamos o disposto no artigo 7º, XIV do RICMS/2000, que estabelece que não incide ICMS na saída de bem do ativo permanente. Desse modo, diante da situação de fato relatada e da interpretação sistemática do referido artigo 7º, entendemos que a remessa ao industrializador de matérias-primas a serem empregadas na fabricação de bens do ativo imobilizado do estabelecimento autor da encomenda e seu retorno devem se dar ao abrigo da não incidência do ICMS.
10. Frise-se também que, conforme já mencionado no item 6 da presente resposta, aplicam-se os procedimentos estabelecidos pelos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000 também aos casos em que o produto industrializado se destine a uso próprio do autor da encomenda (conforme item 8 da Decisão Normativa CAT nº 2/2003).
11. Assim, informamos que, segundo a legislação do Estado de São Paulo, na Nota Fiscal de retorno emitida pelo industrializador não deve ser destacado o ICMS correspondente aos insumos anteriormente remetidos pelo autor da encomenda, já que, como visto, trata-se de hipótese de não incidência de ICMS. Em contrapartida, o industrializador deverá tributar normalmente eventuais matérias-primas de sua propriedade aplicadas no processo produtivo.
CONTINUA DEPOIS DA PUBLICIDADE
12. No tocante à dúvida acerca da incidência de ISSQN ou ICMS sobre a parcela relativa à mão de obra empregada no processo de industrialização, cabe esclarecer que quando determinada matéria-prima (ou produto) é submetida a processo do qual resulte produto novo, tratar-se-á de hipótese de transformação ou de montagem (modalidades de industrialização), previstas, respectivamente, no artigo 4º, I, alíneas "a" e "c", do RICMS/2000, que são operações sujeitas à incidência do ICMS, ainda que realizadas por encomenda e sobre bem não destinado a posterior comercialização ou industrialização.
13. Pelo que se pode depreender do relato da consulta, o fabricante contratado realizará industrialização, na modalidade transformação ou montagem, ou seja, a partir de matérias-primas remetidas pela Consulente, encomendante da industrialização, obterá uma espécie nova ("moldes"), caracterizando a incidência do ICMS.
14. Diante de todas essas considerações, registre-se, ainda, que não há diferimento do imposto incidente sobre a parcela referente à mão de obra, tendo em vista que o artigo 1º da Portaria CAT 22/2007 condiciona o diferimento do ICMS à saída subsequente do produto, fato esse que não ocorrerá no caso concreto, motivo pelo qual essa parcela deverá ser regularmente tributada.
15. Além disso, assinala-se que o lançamento de crédito do imposto destacado nessas operações poderá ser feito mediante a escrituração do Controle de Crédito do ICMS do Ativo Permanente (CIAP), na forma da Portaria CAT 25/2001, importando registrar que deverá ser emitida Nota Fiscal, em cada período de apuração, conforme a disciplina da Portaria CAT-41/2003 e alterações.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 26.793, de 07/12/2022.
