RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 25629/2022, de 15 de julho de 2022.

Publicada no Diário Eletrônico em 19/07/2022

Relato

1. A Consulente, associação representativa em nível nacional de shopping centers, apresenta questões levantadas por seus associados localizados no Estado de São Paulo em relação às alterações do Regulamento do ICMS (RICMS/2000) promovidas pelo Decreto n° 66.373/2021.

2. Relata que o referido Decreto adicionou novas regras ao RICMS/2000, referentes aos "procedimentos a serem observados quando o consumo de energia elétrica for realizado por pessoa distinta daquela indicada como destinatária na nota fiscal ou conta de energia elétrica", quando ambas compartilharem a ocupação de imóvel urbano ou rural, sob o regime jurídico aplicável à sua locação ou arrendamento parciais ou, se for o caso, ao condomínio industrial ou comercial nele constituído, nos termos do artigo 425-H do RICMS/2000.

3. Expõe os seguintes entendimentos referentes às obrigações tributárias relacionadas à aquisição de energia elétrica por seus associados:

3.1. Tratando-se de shoppings centers não contribuintes do imposto, estariam eles dispensados da emissão de notas fiscais, nos termos do § 1º do artigo 425-H do RICMS/2000, ainda que estejam indicados como destinatários na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, desde que tais obrigações decorram exclusivamente da realização de operações relativas à circulação de energia elétrica. Entende ser responsabilidade dos lojistas que sejam contribuintes do ICMS obedecer às previsões do inciso II do artigo 425-H do RICMS/2000, a fim de emitir Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55, com destaque do ICMS para o período de apuração, para acobertar a entrada, no seu estabelecimento, da energia elétrica por eles consumida, na qual deverá constar como valor da operação "aquele que for cobrado do destinatário segundo rateio do valor total da respectiva Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, calculado proporcionalmente ao consumo individual de cada uma delas, conforme apurado por meio de medição independente ou estimado com base em laudo técnico".

3.2. Quando o destinatário da Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica se caracterizar como um condomínio edilício - que, de acordo com o Direito Civil, não possui personalidade jurídica -, entende que tal ente não se enquadraria no conceito de "pessoa jurídica", na definição trazida pelo inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000, de forma que o condomínio não estaria sujeito ao regramento contido no referido dispositivo regulamentar, visto que se trata de entidade despersonalizada, que nem mesmo praticaria operações comerciais.

3.3. Os shopping centers contribuintes do imposto, nos termos do inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000, estão obrigados ao cumprimento das obrigações tributárias do ICMS, inclusive à emissão de notas fiscais. Dessa forma, aos lojistas contribuintes do ICMS restará dispensada a necessidade de emissão de Nota Fiscal, conforme previsto no inciso II do mesmo artigo, em razão da emissão de NF-e, modelo 55, pelos shopping centers contribuintes do ICMS.

4. Diante das hipóteses apresentadas, questiona:

4.1. se está correto o seu entendimento de que os shopping centers não contribuintes do ICMS, instituídos na forma de condomínios comerciais e das suas administradoras, por não celebrarem contratos interestaduais de compra de energia elétrica no Ambiente de Contratação Livre (ACL), não deverão emitir a nota fiscal prevista no inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000, em razão da dispensa conferida pelo §1º do mesmo artigo, desde que tal operação envolvendo o consumo de energia elétrica seja a única por eles realizada, sujeita ao cumprimento de obrigações acessórias do ICMS;

4.2. se está correto o seu entendimento de que os condomínios edilícios, por serem entidades desprovidas de personalidade jurídica, não sendo possível lhes atribuir o status de "pessoa jurídica" trazido pelo inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000, bem como pelo tratamento diferenciado que lhe é atribuído pela legislação, estão excluídos da aplicação das normas previstas nesse artigo;

4.3. se está correto o seu entendimento de que é de responsabilidade exclusiva dos lojistas que forem contribuintes do ICMS obedecer às previsões do inciso II do artigo 425-H do RICMS/2000, a fim de emitir a Nota Fiscal Eletrônica, modelo 55, com destaque do ICMS, para o período de apuração, para acobertar a entrada, no seu estabelecimento, da energia elétrica por eles consumida;

4.4. se está correto o seu entendimento de que a obrigação dos shopping centers não contribuintes do ICMS é, tão somente, repassar o custo da energia elétrica objeto da Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica emitida em seu nome, para que cada lojista recolha a sua cota-parte (através do boleto condominial);

4.5. se o rateio do custo da energia elétrica, na falta de meio de medição independente, poderá se dar com base nos critérios previstos nas normas gerais de cada shopping center, que esclarecem as regras a serem observadas para o rateio dos custos e despesas do empreendimento;

4.6. se a responsabilidade dos shopping centers que sejam contribuintes do ICMS ou que adquiram energia elétrica em contratação interestadual no ACL é obedecer às previsões de emissão de documentos fiscais do inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000, à exceção dos condomínios edilícios que realizem tal tipo de contratação de energia elétrica.

Interpretação

5. Inicialmente, transcrevemos abaixo o artigo 425-H do RICMS/2000, o qual dispõe sobre as obrigações dos envolvidos quando o consumo de energia elétrica é realizado por pessoa distinta daquela indicada como destinatária na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica:

"Artigo 425-H - Na hipótese de haver consumo de energia elétrica por pessoa jurídica distinta daquela indicada como destinatária na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica quando ambas compartilharem a ocupação de imóvel, urbano ou rural, sob o regime jurídico aplicável à sua locação ou arrendamento parciais ou, se for o caso, ao condomínio industrial ou comercial nele constituído:

I - a pessoa jurídica indicada como destinatária na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica:

a) deverá, para fins de efetuar o lançamento do imposto devido na saída subsequente da energia elétrica, objeto da operação por ela praticada, com destino ao estabelecimento da pessoa jurídica que a tiver consumido, emitir, a cada período de apuração, Nota Fiscal eletrônica - NF-e, modelo 55, com destaque do ICMS, na qual fará constar, como valor da operação, aquele que for cobrado do destinatário segundo rateio do valor total da respectiva Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, calculado proporcionalmente ao consumo individual de cada uma delas, conforme apurado por meio de medição independente ou estimado com base em laudo técnico;

b) poderá, observado, no que couber, o disposto nos artigos 59 a 70 deste regulamento, creditar-se do valor do ICMS destacado na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica emitida em seu nome, proporcionalmente à quantidade de energia elétrica:

1. objeto da saída subsequente, por ela promovida, com cobrança do imposto, desde que acobertada pela Nota Fiscal eletrônica - NF-e de que trata a alínea "a";

2. por ela consumida na industrialização de produtos cuja saída subsequente, a ser por ela promovida, deva sujeitar-se à tributação do ICMS mediante emissão de Nota Fiscal eletrônica - NF-e, modelo 55, com destaque do imposto;

II - a pessoa jurídica que for contribuinte do ICMS e tiver consumido, no todo ou em parte, a energia elétrica originalmente destinada à pessoa jurídica de que trata o inciso I:

a) deverá, na hipótese de a pessoa jurídica de que trata o inciso I estar, nos termos do disposto no § 1º, dispensada da emissão da Nota Fiscal Eletrônica - NF-e de que trata a alínea "a" daquele inciso, emitir, a cada período de apuração, Nota Fiscal eletrônica - NF-e, modelo 55, com destaque do ICMS, para acobertar a entrada, no seu estabelecimento, da energia elétrica por ela consumida, na qual fará constar, como valor da operação, aquele que lhe for cobrado pela outra pessoa jurídica, em nome da qual tiver sido emitida a Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, segundo rateio do valor total desta, calculado proporcionalmente ao consumo individual de cada uma delas, conforme apurado por meio de medição independente ou estimado com base em laudo técnico;

b) poderá, observado, no que couber, o disposto nos artigos 59 a 70 deste regulamento, creditar-se do valor do ICMS destacado na Nota Fiscal eletrônica - NF-e de que trata a alínea anterior ou na Nota Fiscal Eletrônica - NF-e de que trata a alínea "a" do inciso I, proporcionalmente à quantidade de energia elétrica por ela consumida na industrialização de produtos cuja saída subsequente, a ser por ela promovida, deva sujeitar-se à tributação do ICMS mediante a correspondente emissão de Nota Fiscal eletrônica - NF-e, modelo 55, com destaque do imposto.

§ 1º - A pessoa jurídica de que trata o inciso I ficará dispensada do cumprimento das obrigações tributárias do ICMS a que estiver sujeita quando tais obrigações decorrerem exclusivamente da prática de operações relativas à circulação de energia elétrica na hipótese de que trata este artigo.

§ 2º - O disposto no inciso II aplica-se também na hipótese de a Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica ter sido emitida em nome de condomínio industrial ou comercial ou de sua administradora." (grifo nosso).

6. Do transcrito acima, observamos que, apesar da previsão do inciso I para a emissão de Nota Fiscal Eletrônica (NF-e) pela pessoa destinatária da Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica referente à saída subsequente da energia elétrica para o estabelecimento que irá efetivamente consumi-la dentro do condomínio comercial, o § 1º determina a dispensa do cumprimento dessas obrigações quando elas decorrerem exclusivamente da prática de operações relativas à circulação de energia elétrica na hipótese de que trata o referido artigo.

7. Sendo assim, em resposta ao questionamento do subitem 4.1, observamos que está correto o entendimento da Consulente de que o shopping center cuja condição de contribuinte do ICMS decorra exclusivamente da prática de operações relativas à circulação de energia elétrica na hipótese do artigo 425-H do RICMS/2000, ao adquirir internamente energia elétrica, estará dispensado do cumprimento das obrigações tributárias previstas no inciso I do referido artigo 425-H, nos termos do seu § 1º.

8. No que diz respeito aos associados da Consulente que se caracterizem como condomínios edilícios (questionamento do subitem 4.2), cabe esclarecer que a personalidade jurídica e a capacidade civil não são requisitos para a sujeição passiva tributária. Vejamos o que dispõe o Código Tributário Nacional (CTN), em seu artigo 126:

"Art. 126. A capacidade tributária passiva independe:

I - da capacidade civil das pessoas naturais;

II - de achar-se a pessoa natural sujeita a medidas que importem privação ou limitação do exercício de atividades civis, comerciais ou profissionais, ou da administração direta de seus bens ou negócios;

III - de estar a pessoa jurídica regularmente constituída, bastando que configure uma unidade econômica ou profissional.".

9. No mesmo diapasão, o CTN deixa claro que o espólio e a massa falida, ambas entidades despersonificadas, podem figurar no polo passivo da relação jurídico tributária. Confira-se:

"Art. 131. São pessoalmente responsáveis:

(...)

III - o espólio, pelos tributos devidos pelo de cujus até a data da abertura da sucessão.

(...)

Art. 134. Nos casos de impossibilidade de exigência do cumprimento da obrigação principal pelo contribuinte, respondem solidariamente com este nos atos em que intervierem ou pelas omissões de que forem responsáveis:

(...)

IV - o inventariante, pelos tributos devidos pelo espólio;

V - o síndico e o comissário, pelos tributos devidos pela massa falida ou pelo concordatário;

(...)" (grifos nossos).

10. Nota-se que o legislador complementar, no seu mister de estabelecer as normas gerais de Direito Tributário, concebeu a capacidade tributária passiva de forma ampla, não subordinada aos conceitos legais de Direito Civil. É nesse diapasão que a legislação tributária deve ser interpretada.

11. Quanto aos condomínios edilícios, convém observar ainda que, apesar de essa figura não constar do rol do artigo 44 do Código Civil, que lista os entes qualificados como pessoas jurídicas de direito privado, eles são obrigados a se inscrever no Cadastro Nacional de Pessoa Jurídica - CNPJ, conforme o artigo 4º, inciso II, da Instrução Normativa RFB nº 1.863/2018.

12. Dessa forma, na hipótese de o condomínio edilício constar como adquirente de energia elétrica na Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica e essa energia elétrica ser consumida por outra pessoa, quando ambas compartilharem a ocupação de imóvel, ainda que o condomínio edilício não possua personalidade jurídica, em vista das mencionadas normas gerais de Direito Tributário, a ele deve ser aplicado o artigo 425-H do RICMS/2000, diferentemente do entendimento da Consulente.

13. Sendo assim, conforme entendimento exposto no item 7, acima, o condomínio edilício, cuja condição de contribuinte do ICMS decorra exclusivamente da prática de operações relativas à circulação de energia elétrica na hipótese do artigo 425-H do RICMS/2000, ao adquirir internamente energia elétrica, estará dispensado do cumprimento das obrigações tributárias previstas no inciso I do mencionado artigo 425-H, nos termos do seu § 1º.

14. Quanto ao questionamento do subitem 4.3, está correto o entendimento da Consulente de que, na hipótese de a pessoa jurídica de que trata o inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000 estar, nos termos do disposto no § 1º do mesmo artigo, dispensada da emissão da NF-e, é dever dos lojistas que forem contribuintes do ICMS e que consumirem, no todo ou em parte, a energia elétrica originalmente destinada ao shopping center/condomínio edilício, emitir, a cada período de apuração, NF-e, modelo 55, com destaque do ICMS, para acobertar a entrada, no seu estabelecimento, da energia elétrica por eles consumida. Nesse caso, deve constar, como valor da operação, aquele cobrado do lojista pelo shopping center/condomínio edilício destinatário da Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, segundo rateio do valor total desta, calculado proporcionalmente ao consumo individual de cada uma delas, conforme apurado por meio de medição independente ou estimado com base em laudo técnico, nos termos do inciso II do artigo 425-H do RICMS/2000.

15. No que tange aos questionamentos dos subitens 4.4 e 4.5 da presente resposta, nos casos em que o shopping center/condomínio edilício não contribuinte do ICMS estiver dispensado das obrigações acessórias do ICMS nos termos do § 1º do artigo 425-H do RICMS/2000, cabe a este somente repassar o valor aos lojistas, segundo o rateio do valor total da respectiva Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica, calculado proporcionalmente ao consumo individual de cada um deles, conforme apurado por meio de medição independente ou estimado com base em laudo técnico.

16. Nesse ponto, é importante esclarecer que não cabe a esta Consultoria Tributária se manifestar sobre "critérios previstos nas normas gerais de cada shopping center, que esclarecem as regras a serem observadas para o rateio dos custos e despesas do empreendimento", visto que não se trata de matéria tributária. Não obstante, esclareça-se que, na ausência de meio de medição independente, o rateio do valor total da Nota Fiscal/Conta de Energia Elétrica deverá ser estimado com base em laudo técnico (RICMS/2000, artigo 415-H, inciso I, "a", e inciso II, "a", in fine).

17. Passando, finalmente, ao questionamento do subitem 4.6, na hipótese de aquisição interna de energia elétrica por shopping center ou condomínio edilício que seja contribuinte do imposto por realizar, com habitualidade ou em volume que caracterize intuito comercial, outras operações ou prestações de serviços sujeitas ao ICMS, ele deverá obedecer às normas previstas no inciso I do artigo 425-H do RICMS/2000 para o cumprimento das obrigações referentes ao lançamento do imposto devido na saída subsequente da energia elétrica, objeto da operação por ele praticada, com destino ao estabelecimento da pessoa jurídica que a tiver consumido.

18. Quanto à aquisição interestadual de energia elétrica no ACL, tanto por shopping center quanto por condomínio edilício, transcrevemos abaixo item 4 do § 1º do artigo 7º da Lei 6.374/1989 e o "caput" do artigo 425-D do RICMS/2000:

"Artigo 7° - Contribuinte do imposto é qualquer pessoa, natural ou jurídica, que de modo habitual ou em volume que caracterize intuito comercial, realize operações relativas à circulação de mercadorias ou preste serviços de transporte interestadual ou intermunicipal ou de comunicação.

§ 1º - É também contribuinte a pessoa natural ou jurídica que, mesmo sem habitualidade ou intuito comercial:

(...)

4 -adquira energia elétrica ou petróleo, inclusive lubrificantes e combustíveis líquidos ou gasosos dele derivados oriundos de outro Estado, quando não destinados à comercialização ou à industrialização."

"Artigo 425-D - O imposto devido na operação interestadual da qual decorra a entrada de energia elétrica no Estado de São Paulo, que não deva ser objeto de operação subsequente, decorrente da sua industrialização ou comercialização no território paulista, deverá ser lançado e pago pelo destinatário nele localizado que, na condição de contribuinte do imposto, a ele atribuída nos termos do disposto no item 4 do parágrafo único do artigo 7º da Lei nº 6.374, de 1º de março de 1989, a tiver adquirido de alienante localizado em outra Unidade Federada mediante contratos de compra e venda ou de cessão de montantes firmados em ambiente de contratação livre." (grifos nossos).

19. Do transcrito acima, depreende-se que, nos termos do item 4 do § 1º do artigo 7º da Lei 6.374/1989, é considerado contribuinte do ICMS qualquer adquirente de energia elétrica de alienante localizado em outro Estado, quando esta não se destinar à industrialização ou comercialização. Constata-se, ainda, que, nos termos do artigo 425-D do RICMS/2000, o imposto devido na operação interestadual da qual decorra a entrada de energia elétrica no Estado de São Paulo, que não deva ser objeto de operação subsequente com a própria energia, deverá ser lançado e recolhido pelo destinatário localizado em território paulista, na condição de contribuinte do imposto.

20. Dessa forma, na situação em que o shopping center ou o condomínio edilício adquira energia elétrica no ACL, de alienante situado em outro Estado, este deverá realizar o lançamento e recolhimento do imposto devido nessa operação interestadual em decorrência da entrada de energia elétrica no Estado de São Paulo, na condição de contribuinte do imposto.

21. Nesse ponto, esclarecemos que, nos termos do artigo 426, §1º, do RICMS/2000, tanto o shopping center quanto o condomínio edilício deverão inscrever no Cadastro de Contribuintes do ICMS do Estado de São Paulo todos os seus estabelecimentos localizados no território paulista, e, para fins do cumprimento das obrigações principal e acessórias do ICMS a que estiverem sujeitos, observar, sem prejuízo do atendimento às demais obrigações previstas no RICMS/2000 e em outras normas da legislação tributária, a disciplina estabelecida na Portaria SRE 14/2022.