RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 24097/2021, de 06 de setembro de 2021.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 07/09/2021

Relato

1. A Consulente, optante pelo regime do Simples Nacional, tem como atividade principal a "fabricação de equipamentos para irrigação agrícola, peças e acessórios" (CNAE 28.32-1/00) e como atividades secundárias, dentre outras, a "instalação de máquinas e equipamentos industriais" (CNAE 33.21-0/00) e o "comércio atacadista de máquinas, aparelhos e equipamentos para uso agropecuário; partes e peças" (CNAE 46.61-3/00), apresenta dúvida relativa ao diferencial de alíquotas (DIFAL) em função da redução de base de cálculo prevista no inciso IV do artigo 12 do Anexo II do Regulamento do ICMS - RICMS/2000.

2. Relata que adquire em operação interestadual produtos classificados nos códigos 8424.82.21 e 8424.82.29 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) destinados à fabricação de um novo produto ou para revenda.

3. Cita a alínea "a" do inciso XV-A do artigo 115 do RICMS/2000 e expõe o seu entendimento de que o contribuinte do Simples Nacional, quando adquirir, por meio de operação interestadual, produtos destinados à industrialização, comercialização, uso e consumo ou para o Ativo Imobilizado, não sujeitos ao regime da substituição tributária, deverá recolher o DIFAL, correspondente ao valor resultante da multiplicação do percentual obtido pela diferença entre a alíquota interna e a interestadual pela base de cálculo, quando a alíquota interna for superior à interestadual.

4. Diante do exposto, indaga qual é a alíquota interna de ICMS aplicável para efeito do cálculo do DIFAL, uma vez que, nas operações internas com máquinas e implementos agrícolas, a base de cálculo deve ser reduzida de modo que a carga tributária corresponda ao percentual de 5,60%, de acordo com o artigo 12, inciso IV, do Anexo II do RICMS/2000.

Interpretação

5. Preliminarmente, cabe observar que a Consulente apenas descreve as mercadorias objeto da presente consulta como "produtos" e menciona que estão classificadas nos códigos 8424.82.21 e 8424.82.29 da NCM.

5.1 Tendo em vista à menção ao Convênio ICMS 52/1991, a presente resposta adotará o pressuposto de que as mercadorias objeto da presente consulta enquadram-se, por sua descrição e código da NCM, nos subitens 10.3 e 10.4 do Anexo II do Convênio 52/1991, correspondendo, respectivamente aos "irrigadores e sistemas de irrigação para uso na lavoura, por aspersão, inclusive os elementos integrantes desses sistemas, como máquinas, aparelhos, equipamentos, dispositivos e instrumentos", classificados no código 8424.82.21 da NCM, e "outros irrigadores e sistemas de irrigação, inclusive os elementos integrantes desses sistemas, como máquinas, aparelhos, equipamentos, dispositivos e instrumentos", classificados no código 8424.82.29 da NCM, enquadrando-se, consequentemente, no inciso IV do artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000.

5.2 Também partiremos do pressuposto de que a alíquota interestadual consignada nas Notas Fiscais dessas aquisições é 12%, e não 4%.

5.3. Caso os pressupostos não se verifiquem, a Consulente poderá formular nova consulta, nos termos dos artigos 510 e seguintes do RICMS/2000.

6. Neste ponto, é oportuna a transcrição da Decisão Normativa CAT 3/2013 para análise:

"1. O artigo 34, § 1º, item 23, da Lei 6.374/89 fixou a alíquota do ICMS em "12%, nas operações com implementos e tratores agrícolas, máquinas, aparelhos e equipamentos industriais e produtos da indústria de processamento eletrônico de dados, [...] observadas a relação dos produtos alcançados e a disciplina de controle estabelecidos pelo Poder Executivo."

2. A relação das máquinas, aparelhos e equipamentos industriais e das máquinas e implementos agrícolas a que se refere o citado dispositivo está prevista na Resolução SF-4/98 (Anexos I e II).

3. Os adjetivos "industriais" e "agrícolas", como ocorre com a maioria dos termos, podem comportar mais de um significado. Especialmente no que diz respeito ao termo "industrial", ele pode ser tomado em um sentido mais restrito ou mais amplo, o que altera sensivelmente a construção do sentido da interpretação. Ou seja, uma máquina, aparelho ou equipamento pode ou não ser considerado industrial, dependendo do conteúdo semântico que seja atribuído a esse adjetivo.

4. Contudo, no caso em análise, há uma relação expressa de bens e mercadorias (com descrição detalhada e a respectiva classificação no código da NBM/SH) constantes dos Anexos I e II da Resolução SF-4/98.

5. Isso significa que o legislador, ao selecionar os bens e mercadorias que fazem parte da citada relação, já considerou, a priori, que os mesmos ostentam as características de industriais ou agrícolas.

6. É por essa razão que essa relação é considerada de natureza taxativa, ou seja, comporta exclusivamente as máquinas, aparelhos, equipamentos e implementos que discrimina, por coincidência da descrição e da classificação no código da NBM/SH (sem restrições ou elastecimentos).

7. Sublinhe-se que a decisão de dimensionar carga tributária mais reduzida nas operações com as máquinas, aparelhos, equipamentos e implementos que estão relacionados na citada resolução foi tomada com o objetivo estratégico de promover o desenvolvimento da economia paulista. De fato, a produção, comercialização e a utilização desses bens são de importância vital para a atividade econômica, cujo incremento gera emprego e riqueza para o Estado.

8. A fundamentação jurídica que embasa esta Decisão Normativa aplica-se sem ressalvas, pelas mesmas razões de direito nela consubstanciadas, às operações internas e interestaduais com máquinas, aparelhos e equipamentos industriais e com máquinas e implementos agrícolas arrolados no artigo 12 do Anexo II do Regulamento do ICMS, que implementa o Convênio ICMS 52/91, de 26-09-1991."

7. Verifica-se que a citada decisão normativa estende o entendimento nela consubstanciado (interpretação da Resolução SF 4/1998) às operações internas e interestaduais com máquinas e implementos agrícolas arrolados no Anexo II do Convênio ICMS 52/1991

8. Resta claro que as máquinas e implementos agrícolas aos quais se aplicam a redução de base de cálculo prevista pelo Convênio ICMS 52/1991 são aqueles expressamente discriminados na norma em apreço, por sua característica agrícola, independentemente do uso que vier a ser dado aos referidos produtos.

8.1. Frise-se que a decisão normativa considerou que o legislador, ao selecionar os bens e mercadorias que fazem parte da citada relação, já considerou, a priori, que eles ostentam as características de agrícolas.

8.2. Neste ponto, é preciso registrar que os produtos que possuem códigos NCM previstos nos anexos do Convênio ICMS 52/1991, mas cuja descrição não esteja expressamente prevista em função da natureza genérica do dispositivo, como é o caso do subitem 10.4 do Anexo II do Convênio ICMS 52/1991 ("outros irrigadores e sistemas de irrigação, inclusive os elementos integrantes desses sistemas, como máquinas, aparelhos, equipamentos, dispositivos e instrumentos", classificados no código 8424.82.29 da NCM), devem possuir características agrícolas para que usufruam desse benefício (redução de base de cálculo prevista no artigo 12 do Anexo II do RICMS/2000).

9. Posto isso, de acordo com o artigo 13, § 1º, inciso XIII, alínea "h", e seu § 5º, da Lei Complementar 123/2006, o regime do Simples Nacional, a princípio, não exclui a incidência do ICMS correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual na entrada de mercadoria não sujeita ao regime da antecipação do recolhimento do imposto, quando proveniente de outra unidade da Federação (DIFAL). Nessa hipótese, devem-se tomar por base as alíquotas aplicáveis a pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional. Confira-se:

"Art. 13. O Simples Nacional implica o recolhimento mensal, mediante documento único de arrecadação, dos seguintes impostos e contribuições:

(...)

VII - Imposto sobre Operações Relativas à Circulação de Mercadorias e Sobre Prestações de Serviços de Transporte Interestadual e Intermunicipal e de Comunicação - ICMS;

(...)

§ 1º O recolhimento na forma deste artigo não exclui a incidência dos seguintes impostos ou contribuições, devidos na qualidade de contribuinte ou responsável, em relação aos quais será observada a legislação aplicável às demais pessoas jurídicas:

(...)

h) nas aquisições em outros Estados e no Distrito Federal de bens ou mercadorias, não sujeitas ao regime de antecipação do recolhimento do imposto, relativo à diferença entre a alíquota interna e a interestadual;

(...)

§ 5º A diferença entre a alíquota interna e a interestadual de que tratam as alíneas g e h do inciso XIII do § 1º deste artigo será calculada tomando-se por base as alíquotas aplicáveis às pessoas jurídicas não optantes pelo Simples Nacional."

10. A seu turno, o artigo 2º, inciso XVI e § 6º, do RICMS/2000 prevê o fato gerador relacionado à entrada de mercadorias oriundas de outras unidades da Federação em estabelecimento de contribuinte optante pelo Simples Nacional:

"Artigo 2º - Ocorre o fato gerador do imposto:

(...)

XVI - na entrada em estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", de mercadorias, oriundas de outro Estado ou do Distrito Federal.

(...)

§ 6° - Na hipótese do inciso XVI, o valor do imposto devido será calculado mediante a multiplicação do percentual correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual pela base de cálculo, quando a alíquota interestadual for inferior à interna."

11. E o artigo § 8º do artigo 115 do RICMS/2000 determina que, quando a alíquota interestadual for inferior à interna, o cálculo do DIFAL deve ser feito considerando-se, para a alíquota interestadual, o percentual de 12% (caso da Consulente) ou, no caso de mercadoria abrangida pela Resolução do Senado Federal 13/2012, de 4%:

"Artigo 115 - Além de outras hipóteses expressamente previstas, o débito fiscal será recolhido mediante guia de recolhimentos especiais, observado o disposto no artigo 566, podendo efetivar-se sem os acréscimos legais, tais como a multa prevista no artigo 528 e os juros de mora, até os momentos adiante indicados, relativamente aos seguintes eventos:

(...)

XV-A - na entrada em estabelecimento de contribuinte sujeito às normas do Regime Especial Unificado de Arrecadação de Tributos e Contribuições devidos pelas Microempresas e Empresas de Pequeno Porte - "Simples Nacional", até o último dia útil da primeira quinzena do mês subseqüente ao da entrada:

a) de mercadoria destinada a industrialização ou comercialização, material de uso e consumo ou bem do ativo permanente, remetido por contribuinte localizado em outro Estado ou no Distrito Federal, o valor resultante da multiplicação do percentual correspondente à diferença entre a alíquota interna e a interestadual pela base de cálculo, quando a alíquota interestadual for inferior à interna;

(...)

§ 8º - Para fins do disposto na alínea "a" do inciso XV-A, a alíquota interestadual a será dotada será a de: (Redação dada parágrafo pelo Decreto 58.923, de 27-02-2013; DOE28-02-2013; Efeitos desde 1º de janeiro de 2013)

1 - 4% (quatro por cento), nas operações com mercadorias abrangidas pela Resolução do Senado Federal nº 13, de 25 de abril de 2012;

2 - 12% (doze por cento), nas demais operações."

12. Em relação ao DIFAL, a cláusula quinta do Convênio ICMS 52/1991 dispõe que:

"Para efeito de exigência do ICMS devido em razão do diferencial de alíquota, o Estado onde se localiza o destinatário dos produtos de que trata este Convênio reduzirá a base de cálculo do imposto de tal forma que a carga tributária total corresponda aos percentuais estabelecidos nas Cláusulas primeira e segunda para as respectivas operações internas."

13. A menção à redução da base de cálculo do ICMS nas operações internas, para efeito da exigência do ICMS devido em razão do diferencial de alíquotas, torna clara a intenção dos Estados em considerar, no cálculo do DIFAL e nos casos estabelecidos nesse Convênio, a alíquota interna como sendo aquela correspondente à carga tributária efetiva nas operações internas.

14. Da combinação das normas aqui analisadas, resulta que não é exigível o recolhimento do diferencial de alíquotas no caso de aquisição interestadual das mercadorias beneficiadas com a redução de base de cálculo do imposto prevista no artigo 12, inciso IV, do Anexo II do RICMS/2000, haja vista que: (i) a alíquota interna a ser considerada para efeito do imposto exigível a título de diferencial de alíquotas é de 5,6% (cláusula quinta do Convênio ICMS 52/1991); (ii) a alíquota interestadual, conforme pressuposto no subitem 5.2, é de 12% (artigo 115, § 8º, item 2, do RICMS/2000); e (iii) o recolhimento do imposto relacionado ao DIFAL só é exigível se a alíquota interestadual for inferior à interna (artigo 115, inciso XV-A, alínea "a", do RICMS/2000).

15. Por fim, registre-se, relativamente ao Convênio ICMS 52/1991, que:

15.1 os Anexos ali dispostos têm natureza taxativa, ou seja, englobam unicamente os produtos neles descritos, quando classificados nos correspondentes códigos da NCM (descrição e código);

15.2. a responsabilidade pelo enquadramento do produto na classificação da NCM é do próprio contribuinte e dúvidas relativas ao assunto devem ser dirigidas à Secretaria da Receita Federal do Brasil; e;

15.3. o artigo 606 do RICMS/2000 cuidou para que não fosse necessário alterar a legislação do ICMS quando um produto passasse a ter outra classificação fiscal, ao dispor que as reclassificações, agrupamentos e desdobramentos de códigos da NCM não implicam mudanças no tratamento tributário dispensado pela legislação às mercadorias e bens classificados nos correspondentes códigos.