RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 23354/2021, de 18 de março de 2021.
Disponibilizado no site da SEFAZ em 19/03/2021
Ementa
ICMS - Industrialização por conta de terceiros - Autor da encomenda contribuinte, que atua no ramo da construção civil - Remessa de insumos diretamente do fornecedor para o industrializador - Mercadoria transita por mais de um estabelecimento industrializador antes de retornar ao autor da encomenda.
I. Na execução de obra de terceiros, incide o ICMS sobre o fornecimento de mercadorias produzidas fora do canteiro de obras (ainda que sob encomenda a estabelecimento de terceiros).
II. Na situação em que o estabelecimento autor da encomenda solicite ao fornecedor dos insumos adquiridos que os entregue diretamente ao estabelecimento industrializador, sem que haja trânsito das mercadorias pelo seu estabelecimento, além dos demais requisitos previstos na legislação, deve ser observada a disciplina contida no artigo 406 do RICMS/2000, bem como os procedimentos detalhados na Decisão Normativa CAT 3/2016.
III. No caso da mercadoria transitar por mais de um estabelecimento industrializador, antes de retornar para o estabelecimento do autor da encomenda, deve-se adotar o procedimento disposto no artigo 405 do RICMS/2000.
Relato
1. A Consulente, optante pelo Simples Nacional, que tem como atividade principal a de fabricação de esquadrias de metal (CNAE 25.12-8/00), relata que recebe matéria-prima diretamente de fornecedores localizados neste e em outros Estados, por conta e ordem de encomendante paulista, empresa de construção civil, para industrialização por conta de terceiros.
2. Acrescenta que, antes de retornar ao autor da encomenda, tais insumos percorrem mais de um estabelecimento industrial.
3. Nessa situação, indaga se poderá utilizar a disciplina prevista no artigo 405 do RICMS/2000, mesmo no caso de o encomendante ser empresa de construção civil, inscrita no cadastro de contribuintes deste Estado, mas considerada não contribuinte do ICMS.
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Interpretação
4. Inicialmente, convém observar que a Consulente não informa se a construtora (encomendante) realiza obras próprias ou de terceiros (sob contrato), apenas relata que recebe matéria-prima de fornecedores por conta da construtora para industrialização.
5. Cumpre assinalar que as empresas dedicadas à atividade de construção civil, em regra, não se caracterizam como contribuintes do ICMS. No entanto, ressalvadas as disposições em contrário, essas empresas estão sujeitas à inscrição no Cadastro de Contribuintes do Estado, para cumprimento das obrigações acessórias estatuídas na legislação tributária, conforme preceituado no artigo 3º do Anexo XI do RICMS/2000, e podem se revestir da condição de contribuintes do ICMS, caso pratiquem operações sujeitas às regras desse imposto estadual.
6. No caso em análise, estamos assumindo as premissas de que a empresa de construção civil realiza obras de terceiro, sob contrato; de que será enviada pelo cliente da Consulente parcela substancial, preponderante em termos de custo, dos materiais a serem empregados na fabricação dos produtos solicitados pela construtora, encomendante; e de que tanto os estabelecimentos dos industrializadores quanto o do encomendante estão localizados no Estado de São Paulo.
7. Caso essas premissas não se confirmem, a Consulente poderá retornar com nova consulta, esclarecendo detalhadamente a situação que suscita dúvida.
8. Isso posto, recorda-se que, de acordo com o artigo 2º, inciso III, "b", do RICMS/2000, há a incidência do ICMS sobre o fornecimento de mercadoria com prestação de serviços ainda que compreendidos na competência tributária dos Municípios, desde que haja expressa indicação em Lei Complementar.
9. Nesse prisma, o item 7.02 da Lista de Serviços anexa à Lei Complementar nº 116/2003 afirma a competência estadual de tributação por ICMS sobre o fornecimento de mercadorias produzidas fora do local da obra pelo prestador de serviço de construção civil que executar por administração, empreitada ou subempreitada, obras de construção civil, hidráulica ou elétrica e outras semelhantes.
10. Diante disso, nos casos de construção por empreitada, subempreitada ou administração as mercadorias produzidas pelo prestador de serviço de construção fora do local da obra são destinadas a terceiros, já que ao fim, se está executando obras em favor de terceiros. Consequentemente, esse fornecimento de mercadoria se caracteriza como ato de comércio; logo envolto no círculo de produção e comercialização da mercadoria, impulsionando-a da fonte produtora (próprio construtor) a consumidor final (proprietário da obra). Dessa forma, esse fornecimento de mercadoria é tributável por ICMS, de modo que o prestador de serviço de construção, enquanto fornecedor de mercadoria, qualifica-se como contribuinte desse imposto.
11. Assim, quando se tratar de construção efetuada sob o regime de empreitada (realização de obra de terceiro sob contrato), o fornecimento de mercadoria produzida fora do local da obra, ainda que fabricada por terceiro, por conta e ordem da construtora, se sujeita à incidência do ICMS. Isso porque a industrialização por conta de terceiro é um processo de produção com regramento tributário específico, em que tudo deve se passar como se a industrialização fosse feita pelo próprio autor da encomenda (Decisão Normativa CAT nº 2/2003).
12. Nessa hipótese, tanto a remessa da matéria-prima pela construtora (ou diretamente pelo seu fornecedor, por conta e ordem desta última) para industrialização no estabelecimento da Consulente, quanto o retorno da mercadoria industrializada ao estabelecimento do encomendante, podem se dar sob o abrigo da suspensão do imposto estadual, conforme a previsão dos artigos 402 e seguintes do RICMS/2000.
13. Sendo paulista a construtora encomendante da industrialização realizada pela Consulente, o lançamento do ICMS incidente sobre a parcela relativa aos serviços prestados na industrialização (mão de obra) fica diferido para o momento em que, após o retorno das mercadorias acabadas ao encomendante, por esse for promovida sua subsequente saída (artigo 428, inciso I, do RICMS/2000 c/c Portaria CAT 22/2007, artigo 1º), desde que satisfeitos os requisitos contidos na citada Portaria.
14. Com relação à remessa de insumos do fornecedor para o primeiro industrializador, informa-se que, na situação em que o estabelecimento autor da encomenda solicite ao fornecedor dos insumos adquiridos que os entregue diretamente ao estabelecimento industrializador, sem que haja trânsito das mercadorias pelo seu estabelecimento, além dos demais requisitos previstos na legislação, deve ser observada a disciplina contida no artigo 406 do RICMS/2000, bem como os procedimentos detalhados na Decisão Normativa CAT nº 3/2016.
15. Quanto à segunda etapa do processo, qual seja, a remessa do produto/insumo do primeiro para o segundo industrializador, deve ser seguido o previsto no artigo 407 do RICMS/2000, que remete ao procedimento descrito no artigo 405, também do RICMS/2000.
16. Com esses esclarecimentos, consideram-se sanadas as dúvidas apresentadas pela Consulente.
Nota:
A Resposta à Consulta Tributária aproveita ao consulente nos termos da legislação vigente. Deve-se atentar para eventuais alterações da legislação tributária.
Base Legal: Resposta à Consulta nº 23.354, de 18/03/2021.
