RESPOSTA À CONSULTA TRIBUTÁRIA 22765/2020, de 26 de janeiro de 2021.

Disponibilizado no site da SEFAZ em 27/01/2021

Relato

1. A Consulente, que exerce a atividade principal de fabricação de compressores para uso industrial, peças e acessórios (CNAE 28.14-3/01) e como secundária a de comércio atacadista de compressores (CNAE 46.69-9/01), apresenta dúvidas relacionadas à incidência do imposto na transferência do espaço fabril e dos estoques que compõem sua atividade principal para empresa integradora (constituída por meio de operação denominada drop down exclusivamente para assumir o lugar industrial da Consulente).

2. Nesse contexto, informa que o estabelecimento sede da empresa concentra todas as suas atividades de industrialização e comercialização, sendo importados e adquiridos no mercado interno insumos/matéria-prima, classificados precipuamente no código 8504.40.50 da Nomenclatura Comum do Mercosul (NCM) e comercializados nos mercados interno e externo os produtos acabados, classificados principalmente no código "8414.80.1X [da NCM] (compressor de ar)".

3. Ocorre que, por decisão empresarial, técnica e administrativa, a Consulente transferirá integralmente a parte fabril para outra empresa integrante do mesmo grupo econômico, a qual se estabelecerá no mesmo local (integradora), havendo desmembramento da atividade principal da empresa (drop down), ficando a Consulente apenas com a atividade comercial do grupo, atuando na venda e exportação das mercadorias, atividade essa que, anteriormente, enquadrava-se como secundária e passará a ser atividade primária da empresa. Para tanto, coexistirão dois estabelecimentos autônomos no mesmo local onde originalmente havia um único, com a delimitação precisa da área e da atividade de cada um.

4. Assim, para iniciar o novo modelo empresarial, haverá versão de parte do patrimônio líquido para a companhia integradora dos ativos fixos que compõem a fábrica e haverá a transferência integral de estoque de matéria-prima à integradora, que realizará o processo industrial de produção e, posteriormente, venderá o produto acabado para a Consulente, que realizará a comercialização.

5. Expõe seu entendimento no sentido de não haver incidência do ICMS na transferência do estoque de matéria-prima à integradora tendo em vista que haverá transferência integral da principal atividade da empresa (indústria). Assim, partindo de uma interpretação extensiva do artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996, entende não haver incidência do imposto estadual quando o estabelecimento for transferido na sua integralidade.

6. Expõe, ainda, que a legislação paulista prevê que, continuando as mercadorias no mesmo local, apenas transferindo para o novo titular em sua integralidade a operação fabril, sem interrupção das atividades, que serão desempenhadas no mesmo local, não ocorrerá nenhuma das hipóteses que obrigam a emissão de nota fiscal, por não haver movimentação física das mercadorias. Nesse sentido, o imposto devido por ocasião das efetivas saídas das mercadorias será debitado e pago no momento em que se concretizarem as vendas, isto é, no momento em que for realizada a operação mercantil, situação que considera semelhante ao diferimento de incidência do ICMS, diferindo-se para o momento das vendas dos bens industrializados.

7. Cita a Resposta à Consulta nº 14.855/2017 e expõe entendimento no sentido de que sua operação se assemelha à transferência integral de estabelecimento, ou seja, aquela na qual o estabelecimento sucessor continuará desenvolvendo as atividades no mesmo local, com os mesmos ativos, os mesmos estoques, etc., hipótese de transferência de titularidade de estabelecimento, conforme prevê o artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar 87/1996.

8. A Consulente pergunta, então, o seguinte:

8.1. A transferência integral do espaço fabril e dos estoques que compõem a atividade principal da Consulente (indústria) para a empresa integradora (constituída exclusivamente para assumir o lugar industrial da Consulente) seria hipótese de incidência do ICMS, considerando que houve a transferência integral da atividade da Consulente, sem intuito comercial nesta fase?

8.2. Considerando que os estabelecimentos da Consulente e da empresa integradora estão localizados no mesmo endereço e que não haverá movimentação física, é necessária a emissão de Nota Fiscal? Em caso positivo, deverá haver destaque do ICMS? E qual deverá ser o CFOP utilizado?

8.3. Se as transações efetuadas anteriormente à transferência de propriedade do estabelecimento que ainda não foram concluídas ou que terão efeitos após essa transferência (como, por exemplo, importação), serão assumidas diretamente pela empresa integradora.

Interpretação

9. Do relato apresentado depreende-se que o estabelecimento envolvido não foi transferido em sua integralidade quando da realização da reestruturação societária mediante a operação de drop down. Diferentemente, o que se verifica é que parcela das atividades do estabelecimento original (atividade de fabricação) será transferida para outro estabelecimento do grupo ao qual pertence a Consulente, constituído no bojo da reorganização societária, e que o estabelecimento original (ainda que sem a atividade de fabricação) permanecerá com a atividade de comercialização.

10. Portanto, o que se conclui é que não houve mera alteração de titularidade do estabelecimento, isso é, que enquanto entidade autônoma, não foi transferido em sua integralidade para a nova empresa. Do oposto, houve cisão parcial do estabelecimento original, de modo que parcela das atividades continuou a ser exercida pelo estabelecimento original, de titularidade da empresa cedente (Consulente), e outra parcela passará a ser exercida por novo estabelecimento, de nova empresa, constituído para esse fim. E, para isso, haverá transferência de mercadorias, bens, insumos, etc., para esse novo estabelecimento.

10.1. Nesse ponto, observa-se que a Respostas à Consulta 14855/2017, trazida pela Consulente, refere-se à transferência integral de estabelecimento ocorrida no bojo de reorganizações societárias. Portanto, trata de situação diferente do caso em análise. Para exemplos de Respostas a Consultas que tratam de cisão parcial de estabelecimento, como no presente caso, recomenda-se a leitura das Respostas às Consultas nº 1364/2013, 11713/2016, 19819/2019, 20457/2019 e 20741/2019, 21339/2020, disponíveis no "sítio" da Secretaria da Fazenda e Planejamento, no endereço: https://portal.fazenda.sp.gov.br, módulos:

Legislação Tributária, Respostas de Consultas.

11. Feitas essas considerações preliminares, convém esclarecer que, em regra, os negócios jurídicos que envolvem transformação na natureza e na forma de sociedades não estão diretamente afetos às questões tributárias pertinentes ao ICMS, pois cuidam de questões civis, ligadas ao patrimônio social e não à circulação de mercadorias. Isso não significa, contudo, que em todas as situações em que o patrimônio, integral ou parcialmente, passa de uma para outra empresa, nova ou preexistente, não haja situação que não configure hipótese de incidência do imposto estadual sobre circulação de mercadorias.

12. Desse modo, apesar de a reorganização societária (por incorporação, fusão ou cisão, ou outras), assim como a alteração de titularidade, serem situações fora do alcance da incidência do ICMS, o mesmo não pode, necessariamente, ser dito dos bens e mercadorias envolvidos nessas transações negociais que, conforme o caso, podem ou não ser alcançados pela incidência do tributo estadual.

13. Assim, ressalta-se que, para a legislação do ICMS, o que importa não é se a empresa sofreu uma reorganização (cisão, fusão, etc.), total ou parcial, mas sim se o estabelecimento, como unidade autônoma que é, foi transferido na sua integralidade ou apenas sofreu o destaque de determinada parcela. Ou seja, o que importa para a definição da disciplina jurídica-tributária aplicável é o que acontece de fato com o estabelecimento enquanto unidade autônoma.

14. No caso relatado pela Consulente, depreende-se que há operação de cisão do próprio estabelecimento, na qual parte dos ativos e estoques (relativos à atividade de fabricação) do estabelecimento original (Consulente) será vertido em favor de terceira empresa. Em outras palavras, ocorrerá a saída das mercadorias e bens do ativo que foram apartados (saídos, retirados) do estabelecimento original (Consulente) para ingressarem (serem admitidos) em outro estabelecimento (da nova empresa).

15. Nesse sentido, reitera-se que a não incidência do ICMS abrange apenas as operações de qualquer natureza de que decorra a transferência integral do estabelecimento, conforme artigo 3°, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996, o que não ocorre no caso em tela.

16. Assim, no caso específico relatado pela Consulente, as mercadorias, apartadas do patrimônio de seu estabelecimento em favor do outro estabelecimento, devem ser objeto de emissão de Notas Fiscais referentes à respectiva saída (artigo 125, inciso I, do RICMS/2000), com o destaque do imposto, quando devido. Esses documentos deverão ser lançados no livro Registro de Saídas e comporão os lançamentos do Livro Registro de Apuração do ICMS (RAICMS) - artigos 215 e 223 do RICMS/2000.

16.1. Nesse ponto, esclareça-se que, em regra, a base de cálculo do imposto na saída de mercadorias ou bens é o valor da operação - valor do negócio / preço ajustado (artigo 37, inciso I, combinado com o §1º, do RICMS/2000). Ademais, a depender da situação fática, na eventual falta do valor da operação, a Consulente deverá observar as disposições do artigo 38 do RICMS/2000.

16.2. Por sua vez, em contrapartida, esses documentos fiscais serão lançados no livro Registro de Entradas do estabelecimento destinatário, permitindo que o imposto ali destacado possa ser aproveitado a título de crédito para fim de apuração do ICMS.

17. As saídas dos bens do ativo imobilizado também deverão ser objeto de emissão de Notas Fiscais, as quais deverão consignar tratar-se de operações não sujeitas à incidência do ICMS (artigo 7º, inciso XIV, do RICMS/2000), cabendo à Consulente, ainda, observar as regras de vedação e estorno de crédito (artigos 66 e 67 do RICMS/2000).

18. No que se refere ao CFOP, deve-se observar o tipo de mercadoria ou insumo apartado, bem como a norma tributária aplicável ao produto, ou à operação (inclusive quanto à sistemática do regime jurídico de substituição tributária) para a correta codificação, observados os códigos fiscais estabelecidos na Tabela I "saídas" - do RICMS/2000). Adicionalmente, poderá mencionar no campo Informações Complementares que se trata de operação de transferência de propriedade em virtude de cisão parcial do estabelecimento.

19. Em relação a eventuais operações continuadas, ainda que referentes à atividade de fabricação, deve-se observar que a escrita fiscal do estabelecimento original (estabelecimento cindido de titularidade da Consulente) não foi transferida ao estabelecimento cindendo. Dessa forma, na medida em que há continuidade do estabelecimento cindido, as referidas operações continuadas, ainda que referentes à atividade transferida, devem ser por ele finalizadas.

19.1. Note-se, inclusive, que a legislação estadual do imposto determina que a Nota Fiscal emitida na saída de mercadorias, fato gerador do imposto, contenha os dados do destinatário dessas mercadorias (artigo 127 do RICMS/2000). Assim, por óbvio, o estabelecimento cindendo não poderá receber mercadorias remetidas por outro contribuinte e destinadas ao estabelecimento cindido. Nessa hipótese, a mercadoria não poderá ser recebida e o remetente deverá emitir novo documento fiscal com os dados próprios da operação realizada, inclusive com a indicação correta do estabelecimento destinatário, nos termos previstos na legislação.

20. Por fim, cabe acrescentar que, na medida em que a operação não ocorre conforme o disposto no artigo 3º, inciso VI, da Lei Complementar nº 87/1996, não há possibilidade de se transferir eventual saldo credor de ICMS para o estabelecimento cindendo. Isso é, na medida em que o estabelecimento não foi transferido em sua integralidade, não se trata de mera transferência de titularidade do estabelecimento. E, assim, dado que o estabelecimento original cindido continua a existir e operacional, eventual saldo credor permanece vinculado a este estabelecimento cindido.

20.1. Desse modo, eventual transferência de crédito entre esses estabelecimentos (cindido e cindendo) deve observar as regras ordinárias de transferência de crédito, quando cabíveis (artigos 70 a 81 do RICMS/2000).

21. Com esses esclarecimentos, consideramos respondidas as perguntas da Consulente.